TE Vwgh Erkenntnis 1996/4/24 93/15/0237

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Pokorny und die Hofräte Dr. Wetzel, Dr. Steiner, Dr. Mizner und Dr. Zorn als Richter, im Beisein des Schriftführers Mag. Traudtner, über die Beschwerde des Dipl.Vw. K in S, vertreten durch Dr. G, Rechtsanwalt in W, gegen den Bescheid der Finanzlandesdirektion für Salzburg vom 12. November 1993, Zl. 50-GA6-DSchr/93, betreffend Sicherstellungsauftrag, zu Recht erkannt:

Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.

Der Beschwerdeführer hat dem Bund Aufwendungen in der Höhe von S 4.565,-- binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Mit Bescheid vom 17. Februar 1993 erließ das Finanzamt Salzburg-Stadt gegen den Beschwerdeführer einen Sicherstellungsauftrag gemäß § 232 BAO zur Sicherung von Einkommensteuer für die Jahre 1981 bis 1988 im Gesamtausmaß von S 12,462.000,--; dies im wesentlichen mit der Begründung, der Beschwerdeführer habe in den Jahren 1975 bis 1988 unter Einschaltung der mittlerweile liquidierten liechtensteinischen Briefkastenfirma I (in der Folge: Gesellschaft) Beratungshonorare in der Gesamthöhe von ca. S 25,7 Mio in Österreich nicht versteuert. Es bestehe der Verdacht der Abgabenhinterziehung nach § 33 FinStrG. Die Einbringung der bereits entstandenen Abgaben sei gefährdet, zumal der Beschwerdeführer im Jahr 1988 wesentliche Vermögenswerte an seine Ehegattin bzw. an seine Kinder verschenkt habe.

Der Beschwerdeführer berief und brachte vor, daß es sich bei der Gesellschaft, betreffend deren steuerrechtliche Beurteilung ein Gutachten beigebracht wurde, nicht um eine Briefkastenfirma im steuerrechtlichen Sinn handle. Auch sei für die Jahre vor 1983 das Recht auf Bemessung von hinterzogenen Abgaben bereits verjährt. Umfangreiche ergänzende Ausführungen des Beschwerdeführers im Berufungsverfahren betreffen im wesentlichen folgende Punkte:

1) Der angefochtene Sicherstellungsauftrag genüge in keiner Weise den gesetzlichen Erfordernissen. Das Finanzamt gehe mit keinem Wort auf die konkrete wirtschaftliche Situation des Bw ein und setze sich mit keinem Wort mit seinen konkreten Einkommens- und Vermögensverhältnissen auseinander. Nach der Rechtsprechung bedürfe es für die Erlassung eines Sicherstellungsauftrages einer konkreten Gefährdung bzw. Erschwerung der Einbringung von Abgaben. Der Hinweis des Finanzamtes auf den Umstand, daß im Jahr 1988 Vermögenswerte verschenkt worden seien, gehe ins Leere, da von einer Gefährdung des Abgabenanspruches nur dann die Rede sein könne, wenn eine solche Vermögensverschiebung aktuell drohe. Dafür gebe es keinerlei Hinweise.

2.) Die Mangelhaftigkeit des Verfahrens erweise sich auch darin, daß hinsichtlich der Höhe der sicherzustellenden Abgaben lediglich auf eine Klagsschrift der Firma A. verwiesen werde. Feststellungen darüber, ob die klagsgegenständliche Summe von

S 25.745.000,-- tatsächlich dem Bw persönlich zugeflossen sei, seien unterblieben. Bereits aus dem Gerichtsakt ergebe sich, daß Zahlungsempfänger der fraglichen Beratungshonorare die Gesellschaft als selbständiger Rechtsträger gewesen sei.

3.) Der Sicherstellungsauftrag gehe mit keinem Wort auf die wesentliche Frage ein, ob und inwieweit nicht bereits Verjährung eingetreten sei. Aus dem Gerichtsakt könne entnommen werden, daß sich die Zahlungen im Zeitraum zwischen 1975 und 1983 ereignet hätten. Nach der Rechtslage sei ein Zugriff allenfalls auf die im Jahr 1983 bezogenen Honorare möglich. In diesem Jahr seien $ 480.000,-- und Sfr 560.000,-- zugeflossen.

4.) Aus den Beratungsverträgen sei ersichtlich, daß seitens der Gesellschaft ausschließlich der alleinvertretungsbefugte Verwaltungsrat gezeichnet habe. Auch alle übrigen Angelegenheiten, die mit der Gesellschaft zusammenhingen, wiesen lediglich die Unterschrift des Verwaltungsrates auf. Der Sitz der Gesellschaft habe sich in Vaduz befunden. Wie sich aus dem Gutachten vom 25. März 1993 ergebe, sei eine Zurechnung der der Gesellschaft zugeflossenen Honorarerlöse an den Bw nicht zulässig.

5.) Im übrigen werde das Vorliegen der Voraussetzungen für die zehnjährige Verjährungsfrist in Abrede gestellt. Voraussetzung dafür sei, daß es sich um hinterzogene Abgaben handle, wovon keine Rede sein könne. Die Feststellung einer Abgabenhinterziehung nach § 33 Abs. 1 FinStrG setze Vorsatz voraus, der in keiner Weise vorliege.

Da der Bw in der fraglichen Zeit ständig rechtsfreundlich vertreten gewesen sei und sich somit auf eine sachkundige Beratung habe stützen können, dürfe weder von Vorsatz noch von Fahrlässigkeit ausgegangen werden. Es sei ihm die - wie sich nunmehr herausstelle - irrige Information erteilt worden, daß eine österreichische Steuerpflicht der fraglichen Beratungshonorare nur insoweit gegeben sei, als Gelder nach Österreich transferiert würden. Danach habe er sein Verhalten ausgerichtet. Das subjektive Verhalten des Bw sei in die Kategorie einer entschuldbaren Fehlleistung einzuordnen. Da keinesfalls von hinterzogenen Abgaben ausgegangen werden könnte, komme nicht die zehnjährige, sondern die normale fünfjährige Bemessungsverjährungsfrist in Betracht, sodaß alle vor dem 1. Jänner 1988 verwirklichten Abgabentatbestände als verjährt und nicht mehr verfolgbar auszuscheiden seien.

Mit dem angefochtenen Bescheid gab die belangte Behörde der Berufung dadurch teilweise Folge, daß sie den dem Sicherstellungsauftrag zugrundeliegenden Betrag auf die Einkommensteuer für das Jahr 1983 in Höhe von (abgerundet) S 8,120.000,-- einschränkte. Die in Rede stehende Steuer wurde ausgehend von den Angaben des Beschwerdeführers im Berufungsverfahren, wonach ihm im Jahr 1983 $ 480.000,-- und Sfr 560.000,-- an Beratungshonoraren zugeflossen seien - die Umrechnung erfolgte mit dem für dieses Jahr im Amtsblatt der österreichischen Finanzverwaltung kundgemachten Wechselkurs -, unter Anwendung des damals geltenden Spitzensteuersatzes von 62 % ermittelt.

Zum Berufungsvorbringen führte die belangte Behörde in der Begründung des angefochtenen Bescheides im wesentlichen folgendes aus:

Aus dem zu Gz. 18 Cga 146/91 beim Landes- als Arbeits- und Sozialgericht anhängigen Schadenersatzprozeß, in dem es darum gegangen sei, ob die verantwortlichen Organe einer näher bezeichneten Genossenschaft vom Beschwerdeführer unter Vortäuschung von Gegenleistungen der Gesellschaft und unter Verschweigung der wahren Eigentumsverhältnisse an dieser Gesellschaft zu Zahlungen an diese veranlaßt worden seien, ergebe sich ohne jeden Zweifel, daß der Beschwerdeführer im Wege der Gesellschaft Einkünfte in Millionenhöhe bezogen habe. Der Beschwerdeführer habe dies im gerichtlichen Verfahren auch uneingeschränkt eingestanden. Unter weiterer Bedachtnahme auf das Vorbringen des Beschwerdeführers im Abgabenverfahren sei unabhängig davon, ob die Gesellschaft nach liechtensteinischem Recht ein eigenes Steuersubjekt dargestellt habe, erwiesen, daß dem Beschwerdeführer im Jahr 1983 Beratungshonorare in der schon genannten Höhe zugeflossen seien. Soweit sich der seit dem Jahr 1975 ständig in Österreich Wohnsitz habende Beschwerdeführer auf die unrichtige Information seines damaligen steuerlichen Beraters verlassen habe, die Einkommensteuerpflicht der ihm zugeflossenen Beratungshonorare sei solange zu verneinen, als diese Honorare nicht nach Österreich transferiert würden, werde er durch diese Auskunft nicht entschuldigt. Er habe vielmehr dadurch, daß er diese Beratungshonorare gegenüber der Abgabenbehörde in keiner Weise angezeigt oder offengelegt habe, Abgaben hinterzogen, weswegen die Frist zur Bemessung der Einkommensteuer für das Jahr 1983 zehn Jahre betrage. Diese Frist sei auch rechtzeitig unterbrochen worden. Die Einbringlichkeit der Einkommensteuer für das Jahr 1983 sei gefährdet, weil der Beschwerdeführer - nachdem er sein gesamtes Liegenschaftsvermögen unentgeltlich veräußert habe - nach eigenen Angaben keinerlei Vermögenswerte mehr besitze und nur mehr über relativ bescheidene nichtselbständige Einkünfte verfüge.

Gegen diesen Bescheid richtet sich die Rechtswidrigkeit des Inhaltes und Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften bzw. Unzuständigkeit der belangten Behörde geltend machende Beschwerde.

Die belangte Behörde hat die Verwaltungsakten vorgelegt und in ihrer Gegenschrift die kostenpflichtige Abweisung der Beschwerde beantragt.

Der Verwaltungsgerichtshof hat erwogen:

Gemäß § 232 Abs. 1 BAO kann die Abgabenbehörde, sobald der Tatbestand verwirklicht ist, an den die Abgabenvorschriften die Abgabepflicht knüpfen, selbst bevor die Abgabenschuld dem Ausmaß nach feststeht, bis zum Eintritt der Vollstreckbarkeit (§ 226) an den Abgabepflichtigen einen Sicherstellungsauftrag erlassen, um einer Gefährdung oder wesentlichen Erschwerung der Einbringung der Abgabe zu begegnen. Abs. 2 dieser Gesetzesstelle normiert, daß der Sicherstellungsauftrag unter anderem die voraussichtliche Höhe der Abgabenschuld sowie die Gründe zu enthalten hat, aus denen sich die Gefährdung oder Erschwerung der Einbringung der Abgabe ergibt.

Eine Sicherstellung ist kein abschließender Sachbescheid im Sinne des § 183 Abs. 4 BAO, sondern eine dem Bereich der Abgabeneinbringung zuzuordnende "Sofortmaßnahme", die dazu dient, selbst vor Feststellung des Ausmaßes der Abgabenschuld Einbringungsmaßnahmen setzen zu können, wenn Grund zu der Annahme besteht, daß die spätere Einbringung der Abgabe gefährdet oder wesentlich erschwert wäre. Es liegt in der Natur einer solchen Maßnahme, daß sie nicht erst nach Erhebung sämtlicher Beweise, sohin nach Abschluß des Ermittlungsverfahrens, gesetzt werden kann, sondern daß es genügt, daß die Abgabenschuld dem Grunde nach (nämlich gemäß § 4 BAO) mit der Verwirklichung des abgabenrechtlich relevanten Sachverhaltes entstanden ist und gewichtige Anhaltspunkte für ihre Höhe sowie für die Gefährdung bzw. wesentliche Erschwerung ihrer Einbringung gegeben sind. Von einer solchen Gefährdung bzw. wesentlichen Erschwerung der Abgabeneinbringung kann im wesentlichen dann gesprochen werden, wenn aus der wirtschaftlichen Lage des Steuerpflichtigen und den besonderen Umständen des Einzelfalles geschlossen werden muß, daß nur bei raschem Zugriff der Behörde die Abgabeneinbringung voraussichtlich gesichert erscheint (vgl. hiezu beispielsweise das hg. Erkenntnis vom 25. Oktober 1995, Zl. 94/15/0169, und die dort zitierten Vorerkenntnisse).

Soweit die Beschwerde geltend macht, die Einkommensteuerschuld des Beschwerdeführers für das Jahr 1983 sei hinsichtlich der genannten Beratungshonorare nicht entstanden, weil der Zurechnung derselben an den Beschwerdeführer als dessen Einkünfte die rechtliche Eigenständigkeit der zwischengeschalteten Gesellschaft entgegenstehe, enthält der angefochtene Bescheid eine schlüssige Begründung dafür, warum die belangte Behörde einen für die Einkommensteuerpflicht maßgebenden Tatbestand als verwirklicht ansieht. Insbesondere durfte sich die belangte Behörde darauf stützen, daß der Beschwerdeführer in dem beim Landes- als Arbeits- und Sozialgericht Salzburg anhängig gewesenen Schadenersatzprozeß wiederholt selbst zugestanden hat, er habe im maßgebenden Zeitraum im Wege der Gesellschaft Einkünfte in Millionenhöhe bezogen. In diesem, mit dem Urteil des genannten Gerichtes vom 20. August 1993, GZ. 18 Cga 146/91-71, mit dem der Beschwerdeführer zur Zahlung eines Betrages von rund S 36,2 Mio samt 4 % Zinsen aus rund S 25,7 Mio ab 3. August 1991 und unter Auferlegung von Kostenersatz verurteilt wurde, in erster Instanz abgeschlossenen Verfahren räumte der Beschwerdeführer auch wiederholt ein, die von ihm im Jahr 1975 gegründete (und mittlerweile liquidierte) Gesellschaft sei in seinem Alleineigentum gestanden. Die belangte Behörde hat auch zutreffend erkannt, daß es im vorliegenden Fall nicht darum geht, ob die Gesellschaft ordnungsgemäß als selbständiges Steuerrechtssubjekt nach liechtensteinischem Recht gegründet und dort in das Handelsregister eingetragen worden ist bzw. nach außen hin als selbständiges Unternehmen auftrat, sondern darum, wer hinter dieser Gesellschaft gestanden ist und wem die "offiziell dieser Gesellschaft zugeflossenen Honorare" tatsächlich zugekommen sind. Hiebei ergaben die Ermittlungen der Abgabenbehörden, daß der Beschwerdeführer alleiniger Inhaber der Gründerrechte und "Nutznießer" der Gesellschaft gewesen ist, der über deren wirtschaftlichen Erfolg verfügen konnte, was auch von der Beschwerde nicht bestritten wird. Daß die Beratungsverträge seitens der Gesellschaft vom alleinvertretungsberechtigten Verwaltungsrat gezeichnet wurden, durfte die belangte Behörde hingegen im Hinblick auf die unbestrittenermaßen gegebene Weisungebundenheit von Verwaltungsräten liechtensteinischer Domizilgesellschaften gegenüber dem Inhaber der Gründerrechte als unbeachtlich ansehen. Die Beschwerde verkennt somit, daß die belangte Behörde nicht die Eigenständigkeit der Gesellschaft in Abrede gestellt, sondern vielmehr auf Grund des Ergebnisses ihrer Ermittlungen in Anwendung der wirtschaftlichen Betrachtungsweise darauf geschlossen hat, dem Beschwerdeführer seien im Jahr 1983 unter dem Titel "Beratungshonorare" über die Gesellschaft getätigte Zahlungen in der festgestellten Höhe zugeflossen. Durch diesen Zufluß erzielte der Beschwerdeführer ihrer Art nach bei Festsetzung der Einkommensteuer noch näher einzuordnende Einkünfte im Jahr 1983. Das für die Erlassung eines Sicherstellungsauftrages unabdingbare Merkmal, daß ein Tatbestand verwirklicht ist, an den die Abgabenvorschriften die Abgabepflicht knüpfen, ist jedenfalls erfüllt.

Soweit die Beschwerde das Recht zur Festsetzung der Einkommensteuer für das Jahr 1983 als verjährt ansieht, war im Zeitpunkt der Erlassung des erstinstanzlichen Sicherstellungsauftrages wie auch des angefochtenen Bescheides die bei hinterzogenen Abgaben gemäß § 207 Abs. 2 BAO geltende Zehnjahresfrist noch nicht abgelaufen. Daß und warum die belangte Behörde eine Abgabenhinterziehung annimmt, wurde im angefochtenen Bescheid schlüssig begründet. Der angefochtene Bescheid weist sohin auch in diesem Punkt die behauptete Rechtswidrigkeit nicht auf. Auch der im Zusammenhang mit der behaupteten Verjährung erhobene Vorwurf, die belangte Behörde habe eine ihr nicht zukommende Zuständigkeit in Anspruch genommen, ist schon im Hinblick darauf unberechtigt, daß der belangten Behörde die Entscheidung über die vom Beschwerdeführer erhobene Berufung unbestrittenermaßen oblag. Daß sich die belangte Behörde der Argumentation des Beschwerdeführers in der eine materielle Verwaltungsrechtssache betreffenden Angelegenheit nicht anschloß, erlaubt nicht die Annahme einer Zuständigkeitsüberschreitung.

Da die belangte Behörde im angefochtenen Bescheid schließlich auch schlüssig begründet hat, weswegen die Einbringung der Einkommensteuer für das Jahr 1983 in der Höhe von S 8,120.000,-- im Zeitpunkt der Erlassung des erstinstanzlichen Bescheides gefährdet oder erschwert erschien, weist der angefochtene Bescheid somit insgesamt keine zu seiner Aufhebung führende Rechtswidrigkeit auf. Die Beschwerde mußte daher gemäß § 42 Abs. 1 VwGG als unbegründet abgewiesen werden.

Die Entscheidung über den Aufwandersatz stützt sich auf die §§ 47 ff VwGG in Verbindung mit der Verordnung des Bundeskanzlers BGBl. Nr. 416/1994, insbesondere deren Art. III Abs. 2.