TE Vwgh Erkenntnis 2008/6/25 2008/15/0155

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Hargassner und die Hofräte Dr. Sulyok, Dr. Zorn, Dr. Büsser und Mag. Novak, im Beisein der Schriftführerin Mag. Zaunbauer, über die Beschwerde der S mbH in L, vertreten durch Dr. Norbert Nawratil, Wirtschaftstreuhänder in 4020 Linz, Spittelwiese 6, gegen den Bescheid der Oberösterreichischen Landesregierung vom 26. Februar 2008, IKD(Gem)-524634/2-2008-Sto/Pü (mitbeteiligte Partei: Landeshauptstadt Linz, Hauptstraße 1-5, 4041 Linz), betreffend u. a. Kommunalsteuer 2002 und 2003, zu Recht erkannt:

Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.

Aus der Beschwerde und der Kopie des angefochtenen Bescheides ergibt sich folgender Sachverhalt:

Der Magistrat der Landeshauptstadt Linz setzte mit Bescheid vom 23. Jänner 2007 gegenüber der Beschwerdeführerin Kommunalsteuer für den Zeitraum 2002 bis 2005 fest und verwies in der Bescheidbegründung hinsichtlich der Abgabenberechnung auf den "GPLA - Prüfbericht".

Die Beschwerdeführerin brachte gegen diesen Bescheid Berufung ein. Die Berufung richtete sich gegen die Festsetzung der Kommunalsteuer für 2002 und 2003. Die Beschwerdeführerin begehrte, dass für das Jahr 2002 der Betrag von EUR 140.811,-- und für das Jahr 2003 der Betrag von EUR 130.950,-- aus der Kommunalsteuerbemessensgrundlage ausgeschieden würden. Diese Beträge beträfen von ihr an Heinz S. geleistete Entgelte, die deswegen nicht der Kommunalsteuer zu unterziehen seien, weil sie für ehemalige Tätigkeiten als Gesellschafter geleistet worden seien.

Die Abgabenbehörde ersuchte in der Folge die Beschwerdeführerin, jene vertraglichen Unterlagen vorzulegen, auf Grund derer die in Rede stehenden Entgelte (der Jahre 2002 und 2003) an Heinz S. geleistet worden sind.

Der Stadtsenat der Landeshauptstadt Linz wies die Berufung mit Bescheid vom 31. Juli 2007 als unbegründet ab.

Bemessungsgrundlage der Kommunalsteuer sei gemäß § 5 Abs. 1 KommStG die Summe der Arbeitslöhne. Zu den Arbeitslöhnen zählten auch Gehälter im Sinn des § 25 Abs. 1 Z. 1 lit. a und lit. b sowie des § 22 Z. 2 EStG 1988. Gemäß § 5 Abs. 2 lit. d KommStG zählten zur Bemessungsgrundlage der Kommunalsteuer allerdings nicht Gehälter und sonstige Vergütungen für eine ehemalige Tätigkeit im Sinn des § 22 Z. 2 EStG. Im gegenständlichen Fall fehlten aber jegliche Hinweise dafür, dass die Zahlungen an Heinz S. Vergütungen für eine ehemalige Tätigkeit darstellten.

Die Beschwerdeführerin sei aufgefordert worden, entsprechende Vereinbarungen und schriftliche Unterlagen, aus denen sich ein Anspruch des Heinz S. auf eine Entlohnung für eine "ehemalige Tätigkeit" ergebe, darzulegen. Die Beschwerdeführerin habe allerdings konkrete Unterlagen nicht vorgelegt. Sie habe also für ihre Behauptungen, es lägen Zahlungen für ehemalige Tätigkeiten vor, keine Nachweise erbracht.

Die Berufungsbehörde gehe sohin davon aus, dass die Vergütungen an Heinz S. solche für Aktivleistungen als Geschäftsführer darstellten und somit zur Bemessungsgrundlage für die Kommunalsteuer zu rechnen seien. Dem Firmenbuch sei eindeutig zu entnehmen, dass Heinz S. auch in den Jahren 2002 und 2003 handelsrechtlicher Geschäftsführer der Beschwerdeführerin gewesen sei und dass er an dieser eine Beteiligung von drei Prozent (mittelbar) gehalten habe. Auf Grund der auch in den Jahren 2002 und 2003 aufrechten Geschäftsführertätigkeit und der Beteiligung von unter 25 Prozent sei im Zusammenhang mit den gewährten Vergütungen von einem Dienstverhältnis im Sinn des § 47 Abs. 2 EStG auszugehen. Die an Heinz S. gewährten Vergütungen seien als Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit im Sinn des § 25 Abs. 1 Z. 1 lit. b EStG anzusehen. Es fehlten jegliche Anhaltspunkte dafür, die an Heinz S. bezahlten Entgelte der Regelung des § 5 Abs. 2 lit. d KommStG zu subsumieren.

Auch das Finanzamt habe anlässlich der Anfang 2007 beendeten "GPLA - Prüfung" die an Heinz S. in den Jahren 2002 und 2003 gewährten Vergütungen als Bezüge im Sinn des § 25 Abs. 1 Z. 1 lit. b EStG angesehen und sie daher als dem Dienstgeberbeitrag (§ 41 FLAG) unterliegend qualifiziert. Die in der Folge vom Finanzamt erlassenen Abgabenbescheide seien rechtskräftig geworden.

Gegen diesen Bescheid brachte die Beschwerdeführerin Vorstellung ein. Darin brachte sie ua vor, es habe für den Zeitraum 1997 bis 2001 eine "Kommunalsteuer-Nachschau" gegeben, über welche am 7. März 2006 eine Niederschrift erstellt worden sei. Es habe weiters eine "GPLA-Prüfung" für den Zeitraum 2000 bis 2005 gegeben. Da die letztgenannte Prüfung auch den Zeitraum 2000 bis 2001 umfasse, liege eine unzulässige Doppelprüfung vor. Im Übrigen sei hinsichtlich des Prüfungszeitraumes 2000 bis 2001 das seinerzeit handelnde Prüfungsorgan des Magistrates nach einer Besprechung mit dem steuerlichen Vertreter der Beschwerdeführerin zum Ergebnis gelangt, dass die an Heinz S. bezahlten Entgelte die Entlohnung für eine ehemalige Tätigkeit seien und daher nicht zur Bemessungsgrundlage der Kommunalsteuer zählten.

Mit dem angefochtenen Bescheid wies die belangte Behörde die Vorstellung als unbegründet ab.

Unstrittig sei, dass Heinz S. im Zeitraum 1. Jänner 2002 bis 31. Dezember 2003 handelsrechtlicher Geschäftsführer der Beschwerdeführerin und an dieser zu drei Prozent (mittelbar) beteiligt gewesen sei. Die Beschwerdeführerin habe in ihrer Berufung gegen den erstinstanzlichen Bescheid des Magistrates die Ansicht vertreten, die an Heinz S. bezahlten Entgelte von EUR 140.811,-- und EUR 130.950,-- für die Jahre 2002 und 2003 zählten deshalb nicht zur Bemessungsgrundlage für die Kommunalsteuer, weil Heinz S. bereits am 5. Juni 1982 das sechzigste Lebensjahr überschritten habe. Der Magistrat habe in der Folge die Beschwerdeführerin um Übermittlung jener vertraglichen Unterlagen ersucht, auf Grund derer die in Rede stehenden Entgelte in den Jahren 2002 und 2003 an Heinz S. gewährt worden seien. Die Beschwerdeführerin sei diesem Ersuchen nicht nachgekommen, sondern habe in einer Stellungnahme vom 29. Mai 2007 lediglich darauf verwiesen, dass das an Heinz S. gezahlte Entgelt im Rahmen der jährlichen "Gesellschafter-, Geschäftsführer- und Familienbesprechung" - abgeleitet aus den erzielten Ergebnissen der Beschwerdeführerin - festgesetzt worden sei.

Wenn die Abgabenbehörde zweiter Instanz die von der Beschwerdeführerin an Heinz S. ausbezahlten Entgelte der Jahre 2002 und 2003 als Vergütungen für Aktivleistungen in Form von Geschäftsführertätigkeiten qualifiziert und in die Bemessungsgrundlage der Kommunalsteuer miteinbezogen habe, könne dies nach Ansicht der belangten Behörde nicht als rechtswidrig angesehen werden. Auch das Finanzamt habe in den die Jahre 2002 und 2003 betreffenden Abgabenbescheiden die Bezüge des Heinz S. als Einkünfte im Sinn des § 25 Abs. 1 Z. 1 lit. b EStG beurteilt und in die Beitragsgrundlage für den Dienstgeberbeitrag einbezogen. Die Bescheide des Finanzamtes seien in Rechtskraft erwachsen.

Die Behauptung der Beschwerdeführerin, ein Prüfungsorgan des Magistrates - dieses sei der Beschwerdeführerin offensichtlich namentlich nicht bekannt - habe hinsichtlich des Zeitraumes 2000 bis 2001 nach einer Besprechung mit dem steuerlichen Vertreter der Beschwerdeführerin anerkannt, die Heinz S. zukommenden Entgelte seien solche für ehemalige Tätigkeiten, betreffe einen anderen Zeitraum. Diese Behauptung betreffe also nicht den streitgegenständlichen Zeitraum der Jahre 2002 und 2003. Zudem sei dieses Vorbringen von der Beschwerdeführerin in keiner Weise untermauert worden.

Für die Beschwerdeführerin sei auch nichts zu gewinnen aus ihrem Vorbringen, der Spruch des Abgabenbescheides führe Amtshandlungen an, die nicht oder nicht in diesem Umfang durchgeführt worden seien; dieses Vorbringen beziehe sich nämlich lediglich auf den erstinstanzlichen Abgabenbescheid vom 23. Jänner 2007, welcher durch die Entscheidung der Abgabenbehörde zweiter Instanz ersetzt worden sei, die einen solchen Mangel nicht aufweise.

Der Einwand der Beschwerdeführerin, es sei für den Zeitraum 2000 und 2001 zu einer nicht zulässigen Doppelprüfung durch das Finanzamt und die Abgabenbehörden der Landeshauptstadt Linz gekommen, sei deshalb nicht zielführend, weil er den verfahrensgegenständlichen Zeitraum (2002 und 2003) nicht betreffe.

Gegen diesen Bescheid wendet sich die Beschwerde. Die Beschwerdeführerin erachtet sich im Recht auf Ausscheiden von gemäß § 5 Abs. 2 lit. d KommStG bezahlten Entgelten im Sinne des § 22 Z. 2 EStG (im Betrage von EUR 140.811,-- für 2002 und von EUR 130.950,-- für 2003) aus der Bemessungsgrundlage der Kommunalsteuer für 2002 und 2003 verletzt.

Der Verwaltungsgerichtshof hat erwogen:

Gemäß § 1 KommStG unterliegen der Kommunalsteuer die Arbeitslöhne, die jeweils in einem Kalendermonat an die Dienstnehmer einer im Inland (Bundesgebiet) gelegenen Betriebsstätte des Unternehmens gewährt worden sind.

§ 2 KommStG lautet auszugsweise:

"Dienstnehmer sind:

a) Personen, die in einem Dienstverhältnis im Sinne des § 47 Abs. 2 des Einkommensteuergesetzes 1988 stehen, sowie am Kapitalgesellschaften beteiligte Personen im Sinne des § 22 Z. 2 des Einkommensteuergesetzes 1988."

Gemäß § 5 Abs. 1 KommStG ist die Bemessungsgrundlage der Kommunalsteuer die Summe der Arbeitslöhne, die an die Dienstnehmer der in der Gemeinde gelegenen Betriebsstätte gewährt worden sind, gleichgültig, ob die Arbeitslöhne beim Empfänger der Einkommensteuer (Lohnsteuer) unterliegen.

§ 5 Abs. 2 KommStG lautet auszugsweise:

"Zur Bemessungsgrundlage gehören nicht:

a)

...

b)

...

c)

...

d)

Gehälter und sonstige Vergütungen jeder Art, die für eine ehemalige Tätigkeit im Sinne des § 22 Z. 2 des Einkommensteuergesetzes gewährt werden;

              e)              ..."

Es steht fest, dass die Beschwerdeführerin ihrem handelsrechtlichen Geschäftsführer Heinz S. in den Jahren 2002 und 2003 Entgelte für in ihrem Interesse entfaltete Tätigkeiten geleistet hat. Im angefochtenen Bescheid ist die belangte Behörde zu dem Ergebnis gelangt, es sei nicht als rechtswidrig zu erkennen, dass in der Berufungsentscheidung des Stadtsenates der Landeshauptstadt Linz in sachverhaltsmäßiger und rechtlicher Hinsicht das Vorliegen von (steuerbefreiten) Bezügen iSd § 5 Abs. 2 lit. d KommStG verneint worden ist.

In der Beschwerde wird vorgebracht, ein Prüfer der Abgabenbehörde erster Instanz habe hinsichtlich des Zeitraumes 2000 bis 2001 im Rahmen einer Besprechung mit dem steuerlichen Vertreter der Beschwerdeführerin anerkannt, dass die an Heinz S. bezahlten Entgelte als solche für eine ehemalige Tätigkeit zu beurteilen und daher nicht in die Bemessungsgrundlage für die Kommunalsteuer einzubeziehen seien. Dieser Ansicht entsprechend habe seinerzeit die Abgabenbehörde im "Prüfungsverfahren mit mündlicher Schlussbesprechung (positiv) entschieden".

Mit diesem Vorbringen zeigt die Beschwerdeführerin keine Rechtswidrigkeit des angefochtenen Bescheides auf.

Zunächst sei darauf verwiesen, dass Abmachungen zwischen dem Abgabengläubiger und dem Abgabenschuldner über den Inhalt der Abgabenschuld grundsätzlich ohne abgabenrechtliche Bedeutung sind. Zulässig sind solche Vereinbarungen nur dann, wenn das Gesetz sie ausdrücklich vorsieht (vgl. hiezu auch Doralt/Ruppe, Steuerrecht II4, 182). Insbesondere kann die Behörde ohne gesetzliche Ermächtigung nicht auf die Erhebung von Abgaben verzichten. Abmachungen über den Inhalt einer Abgabenschuld stehen - soweit sie nicht im Gesetz ausdrücklich zugelassen sind, was hier nicht der Fall ist - im Widerspruch zu dem aus Art. 18 B-VG abzuleitenden Erfordernis der Gesetzmäßigkeit der Vollziehung von Abgabenvorschriften (vgl. das hg. Erkenntnis vom 4. August 2005, 2003/17/0233).

Im gegenständlichen Fall kommt, was die belangte Behörde im angefochtenen Bescheid zutreffend aufzeigt, hinzu, dass die "Absprache", von welcher die Beschwerdeführerin spricht, ohnedies einen anderen Zeitraum betrifft als jenen, der vom angefochtenen Bescheid erfasst ist.

Solcherart erweist es sich für die Rechtmäßigkeit der Vorstellungsentscheidung der belangten Behörde - entgegen dem Beschwerdevorbringen - auch nicht als relevant, ob der Beschwerdeführerin der Name des seinerzeitigen Prüfers bekannt ist oder nicht und ob die belangte Behörde zur Frage der Kenntnis des Namens des seinerzeitigen Prüfers Sachverhaltsfeststellungen getroffen hat oder nicht.

Die Beschwerdeführerin bringt weiters vor, im Spruch des Abgabenbescheides erster Instanz werde ausgeführt, die Abgaben seien " auf Grund der vom Finanzamt Linz durchgeführten Kommunalsteuer-Nachschau" festgesetzt worden. Indem die Abgabenbehörde zweiter Instanz die Berufung abgewiesen habe, habe sie einen im Spruch mit dem erstinstanzlichen Bescheid übereinstimmenden Bescheid erlassen. Dieser Bescheidspruch sei unrichtig, habe doch das Finanzamt Linz in Wirklichkeit eine "GPLA Außenprüfung" durchgeführt.

Mit diesem Vorbringen zeigt die Beschwerdeführerin nicht auf, dass sie durch eine allenfalls unrichtige Bezeichnung der abgabenbehördlichen Prüfungsmaßnahme im Rahmen des geltend gemachten Beschwerdepunktes in ihren Rechten verletzt sein kann. Sohin kann es dahinstehen, ob die in Rede stehende Formulierung überhaupt zum normativen Teil, also zum Spruch, der Berufungsentscheidung zählt.

Als unrichtig erweist sich die Beschwerdebehauptung, der angefochtene Bescheid gehe auf den Vorstellungseinwand, es sei zu einer doppelten Prüfung der selben Abgabenzeiträume gekommen, nicht ein. Der angefochtene Bescheid befasst sich nämlich auf Seite 6 ausdrücklich mit diesem Einwand, indem er zutreffend darauf hinweist, dass die "Erstprüfung", auf welche die Beschwerdeführerin Bezug nimmt, einen anderen Zeitraum als jenen betrifft, über den mit dem angefochtenen Bescheid abgesprochen worden ist. Im Übrigen wird auch in der Beschwerde nicht aufgezeigt, gegen welche Bestimmung der Oberösterreichischen Landesabgabenordnung die Abgabenbehörden durch die Prüfungshandlungen nach Ansicht der Beschwerdeführerin verstoßen haben.

Da bereits der Inhalt der Beschwerde erkennen lässt, dass die von der Beschwerdeführerin behauptete Rechtsverletzung nicht vorliegt, war die Beschwerde gemäß § 35 Abs. 1 VwGG ohne weiteres Verfahren in nicht öffentlicher Sitzung als unbegründet abzuweisen.

Wien, am 25. Juni 2008