TE Vwgh Erkenntnis 1990/6/20 89/13/0202

N gegen Finanzlandesdirektion für Wien, Niederösterreich und Burgenland vom 5. September 1989, Zlen. 6/4-4126/87-03 und 6/4-4125/87-03, betreffend Umsatzsteuer, Einkommensteuer und Gewerbesteuer für die Jahre 1980 bis 1983 sowie den Einheitswert zum jeweiligen 1. Jänner der Jahre 1980 bis 1984:

Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.

Der Beschwerdeführer hat dem Bund Aufwendungen in der Höhe von S 2.760,-- binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Im Jahre 1985 fand beim Beschwerdeführer, der verschiedenartige Einkünfte bezieht, eine abgabenbehördliche Prüfung statt, welche die oben genannten Abgaben für die dort genannten Zeiträume sowie den Einheitswert des Betriebsvermögens zum Gegenstand hatte.

Von den für das verwaltungsgerichtliche Verfahren noch relevanten Prüfungsfeststellungen ist hervorzuheben, daß der Prüfer für das Jahr 1982 S 70.800,-- und für das Jahr 1983 S 136.000,-- an Mehreinnahmen aus selbständiger Arbeit auf Grund der Geschäftsführertätigkeit für die X Gesellschaft m. b.H. annahm. Der Gewinn aus der Veräußerung der KFZ-Werkstätte im Jahre 1982 wurde von S 5,434.353,-- auf S 5,776.104,-- erhöht, weil nach den vorliegenden Sachverständigengutachten der Wert des Gebäudes im Zeitpunkt der Übernahme der Liegenschaft ins Privatvermögen zumindest S 1,550.000,-- betragen habe, sodaß sich der Entnahmegewinn des Betriebsgebäudes um S 528.164,-- erhöht habe.

Das Finanzamt folgte den Prüfungsfeststellungen und erließ, zum Teil in wiederaufgenommenen Verfahren, entsprechende Abgabenbescheide.

In seiner dagegen erhobenen Berufung bekämpfte der Beschwerdeführer die Feststellungen des Betriebsprüfers und führte aus, aus Liquiditätsgründen habe er die Geschäftsführerbezüge, für die er Honorarnoten gelegt habe, aus dem Vermögen der am 1. Oktober 1982 gegründeten

X Gesellschaft m.b.H. nicht entnommen. Den Veräußerungsgewinn habe der Betriebsprüfer nach Ermessen festgesetzt. Diese Feststellung werde angefochten, "da de facto die Liegenschaft keinesfalls teurer veräußert werden kann als der Entnahmewert aufzeigt". Der ermittelte Veräußerungsgewinn sei nicht erzielbar und auch nicht gerechtfertigt. In der Berufung erklärte der Beschwerdeführer ferner, er sei auf Grund der erstinstanzlichen Bescheide gezwungen, Bewirtungsspesen betreffend Kunden, Gesprächs- und Seminarteilnehmer "nachzuvollziehen und steuerlich geltend zu machen". Diese Kosten bewegten sich in der Höhe von rund S 500.000,--. Der Berufung war eine Zusammenstellung der Tätigkeiten des Beschwerdeführers im Rahmen der Unternehmensberatung für die Jahre 1980 bis 1982 angeschlossen, in der jeweils angeführt wurde, welche Gesprächspartner vom Beschwerdeführer bewirtet wurden. Einige Gesprächspartner haben nach dieser Liste auch einige Tage beim Beschwerdeführer gewohnt.

In der Vorhaltsbeantwortung vom 9. Februar 1989 erklärte der Beschwerdeführer, er wisse nicht, was unter "geeignetem Nachweis" zu verstehen sei. Er könne eine Liste der Personen mit Namen und Telefonnummern erstellen. Die Höhe des Aufwandes von ca. S 500.000,-- könne durch Einsetzen von "Tag- und Nächtigungssätzen" leicht ermittelt werden.

Der Betriebsprüfer nahm zu den Berufungsausführungen Stellung und vertrat die Auffassung, das Berufungsvorbringen sei nicht geeignet, die Prüfungsfeststellungen in Zweifel zu ziehen. Hinsichtlich der im Berufungsverfahren geltend gemachten Bewirtungsspesen sei aus der vorgelegten Liste nicht ersichtlich, wie hoch der entstandene Aufwand bei den einzelnen Gästen gewesen sei.

Anläßlich seiner Vernehmung durch die belangte Behörde am 27. April 1989 gab der Beschwerdeführer unter anderem an, er habe im Jahre 1986 einen Erlös von S 902.400,-- für das im Jahr 1982 entnommene Gebäude erzielt. Aus einer von ihm vorgelegten Beilage ergibt sich, daß sich dieser Betrag aus der Kapitalisierung einer vom Käufer übernommenen Versorgungsrente von S 9.400,-- monatlich ergab.

Mit dem angefochtenen Bescheid gab die belangte Behörde der Berufung des Beschwerdeführers teilweise Folge, nicht jedoch in Ansehung der oben angeführten Punkte, nämlich des Zufließens der Geschäftsführerbezüge von der X Gesellschaft m.b.H., der Höhe des Veräußerungsgewinnes und der Nichtanerkennung der im Berufungsverfahren geltend gemachten Bewirtungsspesen. Die belangte Behörde führte hinsichtlich der Geschäftsführerbezüge aus, im Hinblick auf die gesellschaftsrechtliche Stellung des Beschwerdeführers als Geschäftsführer und Mehrheitsgesellschafter der genannten Gesellschaft habe er über die strittigen Honorare verfügen können. Er habe schließlich auch insoweit verfügt, als er am 31. Dezember 1983 einen Betrag von S 200.000,-- aus dieser Verbindlichkeit in eine Einlage für restliches Stammkapital umgewandelt habe. Bezüglich des Gebäudewertes sei die Vorgangsweise des Prüfers unbedenklich, der aus zwei ihm vorliegenden Sachverständigengutachten betreffend den Gebäudewert den Mittelwert (S 1,975.587,--) errechnet und davon noch einen erheblichen Abzug zu Gunsten des Beschwerdeführers vorgenommen habe, sodaß letztlich nur S 1,550.000,-- als gemeiner Wert im Zeitpunkt der Aufgabe eingesetzt wurden. Hinsichtlich der Bewirtungsspesen habe der Beschwerdeführer trotz Verlangens der Abgabenbehörde keine Nachweise für diese Aufwendungen erbracht.

Dagegen richtet sich die vorliegende Beschwerde, über die der Verwaltungsgerichtshof erwogen hat:

1. ZUR ZEITLICHEN ZUORDNUNG DES GESCHÄFTSFÜHRERBEZÜGE:

Der Beschwerdeführer bekämpft die Annahme der belangten Behörde, ein Betrag von S 200.000,-- sei Ende 1983 in eine Einlage für restliches Stammkapital umgewandelt worden und verweist auf einen vorgelegten Kassabeleg, aus dem hervorgehe, daß S 200.000,-- an den Beschwerdeführer in bar ausbezahlt worden seien. Der Hinweis auf die Stellung des Beschwerdeführers als Mehrheitsgesellschafter sei verfehlt, weil dem geschäftsführenden Gesellschafter das Selbstkontrahieren verboten sei.

Diese Ausführungen überzeugen nicht. Gemäß § 19 Abs. 1 EStG 1972 sind Einnahmen innerhalb des Kalenderjahres bezogen, in dem sie dem Steuerpflichtigen zugeflossen sind. Ein steuerlich beachtlicher Zufluß liegt vor, wenn der Steuerpflichtige rechtlich und wirtschaftlich über Einnahmen verfügen kann (siehe Hofstätter-Reichel, Die Einkommensteuer, III B, Tz 3, Seite 2 zu § 19, und die dort zitierte hg. Rechtsprechung). Im Hinblick darauf, daß der Beschwerdeführer Geschäftsführer der zur Zahlung verpflichteten Gesellschaft war, stand der Verfügung kein tatsächliches Hindernis entgegen. Daß die Gesellschaft zahlungsunfähig gewesen wäre, behauptet der Beschwerdeführer nicht. Jene wirtschaftlich begründeten Überlegungen, aus denen der Beschwerdeführer die Auszahlung zunächst nicht vorgenommen hat, sind für die Frage, ob er die Verfügungsmacht hatte, nicht von Bedeutung. Es muß daher davon ausgegangen werden, daß mit der Gutschrift des Geschäftsführerbezuges laut Honorarnote dem Beschwerdeführer diese Beträge zugeflossen sind (vgl. dazu Hofstätter-Reichel, aaO, Tz 3 Punkt 2 zu § 19;

Schubert-Pokorny-Schuch-Quantschnigg, Einkommensteuer-Handbuch2, Seite 441).

Im Gegensatz zur Auffassung des Beschwerdeführers stand seiner Verfügungsmacht auch kein rechtliches Hindernis entgegen. Das von ihm in diesem Zusammenhang genannte Verbot des Selbstkontrahierens kommt hier nicht zum Tragen. Ein unzulässiges Insichgeschäft (vgl. zu diesem Begriff Koziol-Welser I8, 169f) wäre nur dann vorgelegen, wenn der Beschwerdeführer durch Abgabe von Willenserklärungen im eigenen und gleichzeitig in fremdem Namen rechtsgeschäftliche Wirkungen hätte erzeugen wollen. Bei der Zahlung fälliger Geschäftsführerbezüge handelt es sich aber um Erfüllungshandlungen bereits bestehender Rechtsgeschäfte, nicht aber um den Abschluß von Rechtsgeschäften.

Soweit der Beschwerdeführer in diesem Zusammenhang ausführt, er habe einen Betrag von S 200.000,-- laut Kassabeleg vom 23. Dezember 1983 bar ausbezahlt erhalten, dieser Betrag sei "der Einkommensteuer unterzogen worden", weshalb die Vorgangsweise der Abgabenbehörden zu einer "Doppelbesteuerung" führe, ist ihm entgegenzuhalten, daß er eine solche Behauptung im Abgabenverfahren, insbesondere in seiner Berufung vom 19. April 1986, nicht aufgestellt hat. Dort hatte er vorgebracht, er habe aus Liquiditätsgründen die Entnahme der Geschäftsführerbezüge unterlassen. Anläßlich seiner Vernehmung vor der belangten Behörde am 27. April 1989 hat er dazu ausgeführt, der "erfolgswirksame Betrag von S 206.800,--", das ist jener Betrag, um den der Prüfer die Einkünfte aus selbständiger Arbeit auf Grund der Geschäftsführertätigkeit für die X Ges.m.b.H. in den Jahren 1982 und 1983 insgesamt erhöht hat, sei "später bis Ende 1984" der Einkommensteuer unterworfen worden, und angekündigt, er werde den Nachweis dafür erbringen. Dieser Nachweis unterblieb in der Folge. Er hätte im übrigen nichts daran geändert, daß die Abgabenbehörden aus den oben genannten Gründen mit Recht die entsprechenden Beträge bereits den Einkünften der Jahre 1982 und 1983 zugerechnet haben.

2. ZUR HÖHE DES VERÄUßERUNGSGEWINNS DURCH ÜBERNAHME EINER

BETRIEBLICHEN LIEGENSCHAFT IN DAS PRIVATVERMÖGEN:

Strittig ist der gemeine Wert der ins Privatvermögen übernommenen Betriebsgebäude. Der Beschwerdeführer meint, der vom Prüfer angesetzte Wert von S 1,550.000,-- wäre im Zeitpunkt der Betriebsaufgabe nicht zu erzielen gewesen, wie sich später auch tatsächlich herausgestellt habe. Es hätte daher der im Jahre 1986 erzielte Veräußerungserlös von S 900.000,-- als gemeiner Wert angesehen werden müssen.

Diesen Ausführungen ist entgegenzuhalten, daß der Prüfer den Wert auf Grund von zwei Schätzungsgutachten, die der Beschwerdeführer eingeholt hatte, ermittelt hat. Diese Gutachten stammen von einem gerichtlich beeideten Sachverständigen. In seinem Gutachten vom 13. April 1982, dessen Zweck die Feststellung des Verkehrswertes war, ermittelte der Sachverständige im Rahmen des Realwertes einen Gebäudewert von S 2,722.400,--, während er in einem undatierten Gutachten, als dessen Zweck die "Vornahme einer Bewertung des Gebäudes ohne Grund zum 30.9.1982" erklärt wurde, nur einen Gebäudewert von S 1,228.775,-- errechnete, ohne daß auf die augenfällige Differenz zu dem Gutachten vom 13. April 1982 eingegangen wurde. Auch das vom Beschwerdeführer im Berufungsverfahren vorgelegte Schreiben des genannten Sachverständigen vom 25. November 1986 läßt nicht erkennen, warum das Gutachten vom 13. April 1982 unrichtig sein soll. Bei dieser Beweislage stellt es keinen Verfahrensmangel zum Nachteil des Beschwerdeführers dar, wenn die belangte Behörde einen gemeinen Wert der Gebäude in der Höhe von S 1,550.000,-- ihrer Berechnung zugrunde gelegt hat.

Daran ändert auch der Hinweis auf die mit Vertrag vom 30. September 1986 erfolgte Veräußerung dieser Liegenschaft nichts, weil dieser Kaufvertrag eine Aufteilung des Kaufpreises auf Grund und Boden einerseits und die Gebäude andererseits nicht enthält. Auch die in der vorgelegten Ablichtung des Schreibens des Beschwerdeführers vom 16. September 1986 an den späteren Käufer vorgenommene Aufteilung des Kaufpreises auf Grund und Boden (S 2,000.000,--) und die Gebäude (Übernahme der Versorgungsrente) läßt keinen ziffernmäßig bestimmten Kaufpreis für die Gebäude erkennen, sodaß dahingestellt bleiben kann, ob der Inhalt dieses Schreibens zum Vertragsinhalt geworden ist.

3. ZU DEN GELTEND GEMACHTEN BEWIRTUNGSSPESEN:

Hinsichtlich dieser Frage genügt es, auf § 20 Abs. 1 Z. 3 EStG 1972 hinzuweisen, wonach Repräsentationsaufwendungen, wie insbesondere Aufwendungen anläßlich der Bewirtung von Geschäftsfreunden, weder bei den einzelnen Einkunftsarten noch vom Gesamtbetrag der Einkünfte abgezogen werden dürfen. Mit dieser Bestimmung wurde ein generelles Abzugsverbot für Repräsentationsaufwendungen geschaffen, auch wenn sie mit dem Beruf des Steuerpflichtigen im Zusammenhang stehen (siehe Hofstätter-Reichel, Die Einkommensteuer III B, § 20 Tz 5, insbesondere die Seiten 33 und 34 und die dort zitierte hg. Rechtsprechung). Aus diesem Grunde brauchte auf die Frage, inwieweit dem Beschwerdeführer der Beweis dieser Auslagen zumutbar war bzw. ob die Glaubhaftmachung genügte und diese dem Beschwerdeführer gelungen ist, nicht eingegangen zu werden.

Aus den dargelegten Gründen war die Beschwerde gemäß § 42 Abs. 1 VwGG als unbegründet abzuweisen.

Der Ausspruch über den Aufwandersatz gründet sich auf die §§ 47 ff VwGG in Verbindung mit der Verordnung BGBl. Nr. 206/1989.