TE Vwgh Erkenntnis 1990/9/7 90/14/0075

N gegen Finanzlandesdirektion für Steiermark (Berufungssenat) vom 8. Februar 1989, Zl. B 253-3/86, betreffend Einkommen-, Gewerbe- und Umsatzsteuer 1983:

Der angefochtene Bescheid wird wegen Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften aufgehoben.

Der Bund hat dem Beschwerdeführer Aufwendungen in der Höhe von S 10.470,-- binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Das Aufwandersatzmehrbegehren wird abgewiesen.

Der Beschwerdeführer hat für 1983 Einkünfte aus selbständiger Arbeit als Künstler erklärt und auf seine erklärten Umsätze den begünstigten Steuersatz für die Tätigkeit als Künstler angewendet. Er hat als Betriebsausgaben Darlehenszinsen gewinnmindernd geltend gemacht, von denen er behauptete, daß sie mit den erwähnten Einkünften deshalb im Zusammenhang stünden, weil die Darlehen seinerzeit für die Investitionen in seine Keramikwerkstatt aufgenommen worden seien. Zur Begründung künstlerischer Tätigkeit führte der Beschwerdeführer vor der Verwaltungsbehörde aus, er habe vier Jahre Bildhauerei in der Meisterklasse bei Prof. Wander Bertoni an der Hochschule für angewandte Kunst in Wien studiert. Den Abschluß mit Diplom habe er nur deshalb nicht gemacht, weil dieser bloß für das Lehramt erforderlich sei, für das sich der Beschwerdeführer nicht interessiert habe. Er entwerfe einmalige Plastiken, die als Kachelöfen Verwendung finden können, forme nach seinem Entwurf die Ofenplastik und gestalte ihre Oberfläche. Diese Tonskulptur, der künstlerische Qualität zukomme, werde erst in einem getrennten handwerklichen Prozeß durch einen Hafner zu einem gebrauchsfähigen Wirtschaftsgut, nämlich einem Kachelofen zusammengebaut.

Mit dem vor dem Verwaltungsgerichtshof angefochtenen Bescheid hat die belangte Behörde im Instanzenzug bei Festsetzung der strittigen Steuern die künstlerische Tätigkeit des Beschwerdeführers verneint und die Darlehenszinsen nicht als Betriebsausgaben zugelassen. Die Einnahmen stammten aus der Lieferung von Kachelöfen. Die Absicht, ein Kunstwerk hervorzubringen, lasse keinen Schluß darauf zu, ob es sich bei der Gestaltung und Erzeugung von Kachelöfen um eine künstlerische Tätigkeit handle. Hiezu reiche auch nicht aus, daß es sich um eine eigentümliche geistige Schöpfung handle, deren künstlerischer Wert über den Gebrauchswert hinausgehe. Eine solche Leistung erbringe auch der Kunsthandwerker. Der Umstand, daß der Beschwerdeführer nur Kacheln entwerfe und herstelle, der Aufbau des Ofens aber durch einen Hafner erfolge, ändere nichts an der Beurteilung als Kunsthandwerk. Der Beschwerdeführer habe das Kunststudium nicht ordnungsgemäß mit Abschlußzeugnis beendet, Gutachten von Kunstsachverständigen für die Einstufung der Erzeugnisse als Kunstwerke lägen nicht vor. Was die Darlehenszinsen anlange, ergebe sich aus diversen Steuernachsichtsansuchen zur Zeit, als der Beschwerdeführer noch als Industrievertreter tätig gewesen sei, daß er auf Grund dieser Tätigkeit Bankkredite in Anspruch genommen habe. Der Beschwerdeführer habe nicht unter Beweis gestellt, daß nur unverzinsliche Darlehen mit seiner ehemaligen Tätigkeit als Industrievertreter in Zusammenhang stünden. In seiner Berufung habe er selbst noch erklärt, er habe bisher Einkünfte aus Gewerbebetrieb als Industrievertreter gehabt und dort seien nur mehr Zinsen aus Darlehen angefallen.

Der Beschwerdeführer erachtet sich durch diesen Bescheid in seinem Recht auf Einstufung seiner Einkünfte unter solche aus künstlerischer Tätigkeit und in seinem Recht auf Anerkennung der Darlehenszinsen als Betriebsausgaben im Zusammenhang mit dieser Tätigkeit verletzt. Er behauptet Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften sowie inhaltliche Rechtswidrigkeit und beantragt deshalb die Aufhebung des angefochtenen Bescheides.

Die belangte Behörde hat die Akten des Verwaltungsverfahrens vorgelegt und in ihrer Gegenschrift die Abeweisung der Beschwerde beantragt.

Der Verwaltungsgerichtshof hat erwogen:

ZUR FRAGE KÜNSTLERISCHER TÄTIGKEIT:

Maßgebend für die Beurteilung, ob die in der Herstellung eines Gegenstandes bestehende Tätigkeit eine künstlerische ist, ist ausschließlich die Art und Weise der Gestaltung des Gegenstandes. Erfolgt diese nach Gestaltungsprinzipien, die für ein umfassendes Kunstwerk - z.B. Malerei, Bildhauerei, Architektur - charakteristisch sind, oder ist sie auf dieselbe Stufe wie diese zu stellen, weil die Tätigkeit eine vergleichbare weitreichende künstlerische Ausbildung und Begabung erfordert, dann ist eine derart gestaltete Tätigkeit als die eines Künstlers anzusehen. Die Abgrenzung zu dem nicht Kunst, sondern Gewerbebetrieb bildenden Kunsthandwerk muß nach Maßgabe des Überwiegens entweder der eben umrissenen künstlerischen, für die Arbeit etwa eines Malers, Bildhauers oder Architekten in Richtung auf eigenschöpferischen Wert gleichartigen, oder der handwerklichen Komponente entschieden werden, wobei persönliche Note und großes Können allein eine handwerkliche Tätigkeit noch nicht zu einer künstlerischen machen. Die erwähnten Merkmale sind von der Behörde unter Berücksichtigung eines repräsentativen Querschnittes der Arbeiten, die die steuerlich relevante Tätigkeit bildeten, zu beurteilen (vgl. aus jüngster Zeit etwa das Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 7. Februar 1990, 89/13/0038). Dabei muß es sich um ein kunstsachverständiges Urteil handeln, wobei die Behörde von Amts wegen zur Einholung des entsprechenden Sachverständigengutachtens verpflichtet ist (vgl. das Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 21. Jänner 1986, 84/14/0017, ÖStZB 1987, 11). Daß die Tätigkeit des Beschwerdeführers ihrer Art nach der Bildhauerei entspricht, kann weder auf Grund der hochschulmäßigen Vorbildung des Beschwerdeführers noch auf Grund der in den Verwaltungsakten erliegenden Bilddokumente über sein Schaffen zweifelhaft sein. Ihrer Verpflichtung zur Beurteilung jener Werke, aus deren Schaffung der Beschwerdeführer im Streitzeitraum seine Einkünfte bezogen und mit denen er die Umsätze getätigt hat, auf sachverständiger Grundlage in Richtung auf ihre künstlerische Qualität ist die belangte Behörde nicht nachgekommen.

Dieser Pflicht war sie weder deshalb enthoben, weil die vom Beschwerdeführer geschaffenen Plastiken dazu bestimmt sind, als Kacheln eines Ofens zu dienen, noch deshalb, weil dem Beschwerdeführer der Diplomabschluß an der Kunstakademie fehlt. Der Gebrauchswert nimmt einem Objekt nicht die Eigenschaft eines Kunstwerkes. Andernfalls gäbe es etwa Architektur als Kunst nicht, weil Gebäuden in der Regel Gebrauchswert zukommt, es wäre aber auch sakrale Kunst kaum denkbar, dienen doch auch Werke der Sakralkunst stets im weiteren Sinne einem Gebrauch im religiösen Bereich.

Es mag sein, daß das in den Verwaltungsakten erliegende Gutachten gemäß § 194 Abs. 2 GSVG vom 31. März 1982, in dem die Kommission den Werkproben künstlerische Ausdruckskraft und Variabilität sowie ein konsequent durchgehaltenes geistiges Konzept bescheinigt und die Tätigkeit des Beschwerdeführers als freiberufliche Tätigkeit als bildender Künstler qualifiziert, eine steuerrechtliche Beurteilung der hier strittigen Tätigkeit des Beschwerdeführers im Jahre 1983 nicht zuließ. Das Gutachten hätte jedoch die belangte Behörde um so mehr zur Beachtung ihrer Pflicht, amtswegig im dargestellten Sinn vorzugehen, veranlassen müssen.

Der Versuch der belangten Behörde, den Beschwerdefall mit jenem zu vergleichen, der dem Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 7. Oktober 1964, 171/64, zugrundelag, scheitert schon am wesentlichen Unterschied im Sachverhalt. Damals handelte es sich um die Herstellung von Keramikwaren, die die Steuerpflichtige selbst als Kunsthandwerk bezeichnete, wobei sie für die Einstufung ihrer Tätigkeit als Künstler lediglich ins Treffen führte, die von ihr hergestellten Keramiken seien eine eigentümliche geistige Schöpfung und ihr künstlerisch-ästhetischer Wert gehe über den Gebrauchswert der Keramik hinaus. Nach dem damals vom Verwaltungsgerichtshof seiner Entscheidung zugrundegelegten Sachverhalt verdankte die Steuerpflichtige ihren Erfolg ohne Zweifel im wesentlichen der meisterhaften Beherrschung des Töpferhandwerkes, weshalb die handwerkliche Tätigkeit überwog. Für eine Vergleichbarkeit des Beschwerdefalles mit einem solchen Sachverhalt bietet der Inhalt der vorgelegten Verwaltungsakten nicht den geringsten Anhaltspunkt.

DARLEHENSZINSEN:

Der belangten Behörde ist zuzugeben, daß sich der Beschwerdeführer vor der Verwaltungsbehörde insofern widersprochen hat, als er in seiner Berufung vom 20. Mai 1985 vorbrachte:

"Eine Gewerbesteuererklärung wurde deshalb abgegeben, weil unser Mandant bisher Einkünfte aus Gewerbebetrieb als Industrievertreter hatte und dort nur mehr Zinsen aus Darlehen angefallen sind.",

und er in seiner Berufungsergänzung vom 19. August 1986 behauptete, nur zwei in der Bilanz ausgewiesene Darlehen seien der Industrievertretung zuzuordnen, die beide unverzinslich seien.

Es ist auch richtig, daß in verschiedenen Steuernachsichtsgesuchen Hinweise darauf enthalten sind, daß der Beschwerdeführer im Zusammenhang mit seiner Industrievertretertätigkeit Bankkredit in Anspruch genommen hat, ohne daß sich aus diesen Nachsichtsansuchen jedoch eine Zuordnung zu den in der Bilanz angeführten Darlehen vornehmen ließe.

Der Beschwerdeführer hat nun im Verwaltungsverfahren auch eine Liste über seine Investitionen für die Keramikwerkstätte vorgelegt, die Anschaffungskosten von über S 774.000,-- ausweist. Mit Rücksicht auf die in den Nachsichtsansuchen dargestellte schlechte Liquiditätslage des Beschwerdeführers liegt es auf der Hand, daß er - die Richtigkeit seiner Behauptungen in den Nachsichtsgesuchen wie von der belangten Behörde vorausgesetzt - Anschaffungen in dieser Größenordnung für die Werkstätte nur im Wege von Bankkrediten finanzieren konnte.

Bei dieser Sachlage wäre es Aufgabe der belangten Behörde gewesen, von Amts wegen im Rahmen ihrer Prozeßstoffsammlungspflicht den Beschwerdeführer zu konkretem Vorbringen zur Klärung des Zusammenhangs der einzelnen verzinslichen Darlehen mit den beiden verschiedenen Tätigkeiten aufzufordern. Statt so vorzugehen, hat die belangte Behörde sogar das Angebot des Beschwerdeführers in der mündlichen Verhandlung, eine Aufstellung betreffend Zuordnung der Kredite vorzulegen, unbeachtet gelassen.

Durch die Unterlassung sachverständiger Auseinandersetzung mit der Frage künstlerischer Tätigkeit und durch die Vernachlässigung der Prozeßstoffsammlungspflicht in der Frage der Darlehenszuordnung zu den beiden in Betracht kommenden Tätigkeitsbereichen hat die belangte Behörde Verfahrensvorschriften verletzt, bei deren Beachtung sie zu einem anderen, für den Beschwerdeführer günstigeren Bescheid hätte kommen können. Sie hat den Beschwerdeführer dadurch im Rahmen des Beschwerdepunktes in seinen Rechten verletzt.

Der angefochtene Bescheid mußte deshalb gemäß § 42 Abs. 2 Z. 3 VwGG aufgehoben werden.

Der Verhandlungsantrag wurde vom Beschwerdeführer erst in der Beschwerdeergänzung und damit verspätet gestellt, weshalb auf ihn nicht Rücksicht zu nehmen war (vgl. VwSlg. 7542 A/1969).

Die Entscheidung über Aufwandersatz gründet sich auf die §§ 47 ff VwGG in Verbindung mit der Verordnung des Bundesministers für Gesundheit und öffentlicher Dienst vom 17. April 1989, BGBl. Nr. 206. Danach steht über den Pauschbetrag für Schriftsatzaufwand hinaus Ersatz auch für Umsatzsteuer nicht zu. Das betreffende Mehrbegehren war abzuweisen.