TE Vwgh Erkenntnis 1991/4/5 90/17/0187

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Kirschner und die Hofräte Dr. Schubert, Dr. Kramer, Dr. Puck und Dr. Gruber als Richter, im Beisein der Schriftführerin Regierungskommissär Mag. Kirchner, über die Beschwerde der N-Warenhandels-AG gegen die Salzburger Landesregierung wegen Verletzung der Entscheidungspflicht i.A. Getränkesteuer, zu Recht erkannt:

Gemäß § 42 Abs. 5 zweiter Satz VwGG wird in Anwendung des § 63 Abs. 4 der Salzburger Gemeindeordnung 1976, LGBl. Nr. 56, in der Fassung der Gemeindeordnungs-Novelle 1985, LGBl. Nr. 78, die Vorstellung der Beschwerdeführerin gegen den Bescheid der Gemeindevorstehung der Marktgemeinde Grödig vom 8. August 1989 als unbegründet abgewiesen.

Das Land Salzburg hat der Beschwerdeführerin Aufwendungen in der Höhe von S 11.540,-- binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Die Beschwerdeführerin begehrte mit Antrag vom 31. Dezember 1987 von der Marktgemeinde Grödig "auf Grund der verfassungsrechtlichen Gegebenheiten" die Rückerstattung der Getränkesteuer, "die auf Gebinde bzw. Verpackungsanteile entfällt und die in den bisher abgegebenen Getränkesteuererklärungen enthalten waren", für die Jahre 1982 bis 1986.

Mit Schriftsatz vom 24. März 1988 brachte die Beschwerdeführerin im wesentlichen vor, der Antrag vom 31. Dezember 1987 verstehe sich als Berichtigung der (Getränkesteuer)Erklärung, worüber die bescheidmäßige Entscheidung beantragt werde. Die Selbstbemessung sei unrichtig, weil in der Vergangenheit infolge Fehlens einer rechtlichen Klarstellung - die erst höchstgerichtlich erfolgt sei - Einweggebinde irrtümlich mit Getränkesteuer belastet worden seien.

Mit Schriftsatz vom 11. Jänner 1989 brachte die Beschwerdeführerin verfassungsrechtliche Bedenken gegen die Novellierung des Salzburger Getränkesteuergesetzes 1967 vor, weil damit der Wert der mitverkauften Verpackung im Gesetzeswortlaut ausdrücklich als Teil des steuerpflichtigen Entgeltes - und zwar rückwirkend für fünf Jahre (Verjährungsfrist) - bestimmt werde.

Über diesen Antrag erging der Bescheid des Bürgermeisters der Marktgemeinde Grödig vom 13. Jänner 1989, dessen Spruch wie folgt lautet:

"Über Ihre vorliegenden Anträge vom 31.12.1987, 24.3.1988 und 11.1.1989 auf bescheidmäßige Festsetzung der Höhe der zu entrichtenden Getränkesteuer gem. § 148 (2) Salzburger Landesabgabenordnung wird wie folgt entschieden:

SPRUCH

Der Antrag wird gem. § 3 der Getränkesteuerverordnung in Verbindung mit der Ergänzung der Getränkesteuerverordnung vom 16.12.1988 abgewiesen."

Gegen diesen Bescheid erhob die Beschwerdeführerin Berufung.

Die Gemeindevorstehung der Marktgemeinde Grödig wies die Berufung mit Bescheid vom 8. August 1989 als unbegründet ab. Unter Hinweis auf die gegebene Rechtslage wurde zur Begründung ausgeführt, die Abgabenbehörde zweiter Instanz sei nicht in der Lage, die in Frage stehenden Gesetzesbestimmungen verfassungsrechtlich zu prüfen.

Mit Schriftsatz vom 24. August 1989 erhob die Beschwerdeführerin gegen diesen Bescheid Vorstellung an die Salzburger Landesregierung. Darin führte sie im wesentlichen aus, gemäß § 148 Abs. 2 der Salzburger Landesabgabenordnung - LAO, LGBl. Nr. 58/1963 habe die Abgabenbehörde die Abgaben mit Bescheid festzusetzen, wenn der Abgabepflichtige die Einreichung der Erklärung unterlasse oder wenn sich die Erklärung als unvollständig oder die Selbstbemessung als unrichtig erweise. Die Selbstbemessung sei unrichtig, weil in der Vergangenheit infolge Fehlens einer rechtlichen Klarstellung, die erst höchstgerichtlich erfolgt sei, Einweggebinde irrtümlich mit Getränkesteuer belastet worden seien. Demzufolge verstehe sich der Antrag vom 31. Dezember 1987 als Berichtigung der Erklärung, worüber die Beschwerdeführerin die Entscheidung mit Bescheid beantragt habe. Im weiteren werden verfassungsrechtliche Bedenken gegen das Gesetz vom 1. April 1987, LGBl. für das Land Salzburg Nr. 30, vorgebracht, womit das Salzburger Getränkesteuergesetz 1967 dahingehend geändert wurde, daß dem § 2 ein Abs. 4 angefügt wurde, nach dessen ersten Satz der im Entgelt enthaltene Anteil für ein mitverkauftes Gefäß oder eine sonstige mitverkaufte Verpackung des Getränkes zur Bemessungsgrundlage der Getränkesteuer zählt. In der Vorstellung wird schließlich die Verfassungsmäßigkeit des Gesetzes vom 3. Februar 1988, LGBl. für das Land Salzburg Nr. 37 bestritten, wonach § 2 Abs. 4 des Salzburger Getränkesteuergesetzes 1967 auch auf steuerpflichtige Tatbestände Anwendung findet, die vor dem 11. Juni 1987 verwirklicht worden sind.

Mit der vorliegenden auf Art. 132 B-VG gestützten Beschwerde wird die Verletzung der Entscheidungspflicht durch die Salzburger Landesregierung geltend gemacht, weil diese Behörde über die Vorstellung der Beschwerdeführerin nicht innerhalb der Frist von sechs Monaten entschieden habe.

Der Verwaltungsgerichtshof hat erwogen:

Gemäß § 27 VwGG kann Beschwerde wegen Verletzung der Entscheidungspflicht (Säumnisbeschwerde) nach Art. 132 B-VG erst erhoben werden, wenn die oberste Behörde, die im Verwaltungsverfahren, sei es im Instanzenzug, sei es im Wege eines Antrages auf Übergang der Entscheidungspflicht angerufen werden konnte, von einer Partei angerufen worden ist und nicht binnen sechs Monaten in der Sache entschieden hat. Die Frist läuft von dem Tag, an dem der Antrag auf Sachentscheidung bei der Stelle eingelangt ist, bei der er einzubringen war.

Im vorliegenden Fall steht unbestritten fest, daß die belangte Behörde über die Vorstellung der Beschwerdeführerin nicht innerhalb von sechs Monaten entschieden hat. Die Säumnisbeschwerde ist daher zulässig.

Mit Gesetz vom 1. April 1987, LGBl. für das Land Salzburg Nr. 30, wurde das Salzburger Getränkesteuergesetz 1967 dahingehend geändert, daß dem § 2 ein Abs. 4 folgenden Inhaltes angefügt wurde:

"(4) Der im Entgelt enthaltene Anteil für ein mitverkauftes Gefäß oder eine sonstige mitverkaufte Verpackung des Getränkes zählt zur Bemessungsgrundlage der Getränkesteuer. Wird für die mitverkaufte Verpackung ein gesondertes Entgelt in Rechnung gestellt, so zählt auch dieses zur Bemessungsgrundlage, es sei denn,

a) es handelt sich um Entgelt, das bei Rückgabe der Verpackung zu erstatten ist oder

b) es handelt sich bei der Verpackung um ein selbständiges Wirtschaftsgut, welches für sich allein einen größeren Wert hat, der zudem den Wert des Getränkes zweifelsfrei erheblich übersteigt (z.B. geschliffene Kristallglasflasche)."

Diese Regelung trat am 11. Juni 1987 in Kraft.

Mit Gesetz vom 3. Februar 1988, LGBl. für das Land Salzburg Nr. 37, wurde der Geltungsbeginn des § 2 Abs. 4 des Salzburger Getränkesteuergesetzes 1967 sodann wie folgt bestimmt:

"§ 2 Abs. 4 des Salzburger Getränkesteuergesetzes 1967, LGBl. Nr. 14/1968, in der Fassung des Gesetzes LGBl. Nr. 109/1973 und Nr. 30/1987 findet auch auf steuerpflichtige Tatbestände Anwendung, die vor dem 11. Juni 1987 verwirklicht worden sind. Die Gemeinden werden ermächtigt, ihre Beschlüsse über die Einhebung der Getränkesteuer dementsprechend zu ergänzen."

Der Landesgesetzgeber hat damit von dem ihm verfassungsgesetzlich eingeräumten Abgabenerfindungsrecht hinsichtlich der Verpackungskostenanteile von Getränken (als neuen Abgabentatbestand) Gebrauch gemacht.

§ 3 Abs. 4 der Getränkesteuer-Verordnung der Marktgemeinde Grödig vom 16. Dezember 1988 lautet:

"(4) Der im Entgelt enthaltene Anteil für ein mitverkauftes Gefäß oder eine sonstige mitverkaufte Verpackung des Getränkes zählt zur Bemessungsgrundlage der Getränkesteuer. Wird für die mitverkaufte Verpackung ein gesondertes Entgelt in Rechnung gestellt, so zählt auch dieses zur Bemessungsgrundlage, es sei denn:

a) es handelt sich um Entgelt, das bei Rückgabe der Verpackung zu erstatten ist oder

b) es handelt sich bei der Verpackung um ein selbständiges Wirtschaftsgut, welches für sich allein einen größeren Wert hat, der zudem den Wert des Getränkes zweifelsfrei erheblich übersteigt (z.B. geschliffene Kristallglasflasche)."

In Durchführung des Gesetzes vom 3. Februar 1988, LGBl. Nr. 37, wurde durch § 17 Abs. 4 der Getränkesteuer-Verordnung der Marktgemeinde Grödig vom 16. Dezember 1988 bestimmt:

"§ 3 (4) der Getränkesteuerverordnung findet auch auf steuerpflichtige Tatbestände Anwendung, die vor dem 11. Juni 1987 verwirklicht worden sind."

Mit Beschluß vom 11. September 1990, A 96/90, stellte der Verwaltungsgerichtshof an den Verfassungsgerichtshof den Antrag I. das Gesetz vom 3. Februar 1988, mit dem der Geltungsbeginn des § 2 Abs. 4 des Salzburger Getränkesteuergesetzes 1967 bestimmt wird, LGBl. für das Land Salzburg Nr. 37/1988, als verfassungswidrig aufzuheben, II. § 17 Abs. 4 der Getränkesteuer-Verordnung der Marktgemeinde Grödig vom 16. Dezember 1988, als gesetzwidrig aufzuheben.

Der Verfassungsgerichtshof hat mit Erkenntnis vom 2. Oktober 1990, G 13/90-6, V 73/90-6 und Folgezahlen, in den von Amts wegen eingeleiteten Verfahren bzw. über Anträge des Verwaltungsgerichtshofes (nicht jedoch den oben genannten) zur Prüfung der Verfassungsmäßigkeit des Gesetzes vom 3. Februar 1988, LGBl. für das Land Salzburg Nr. 37/1988, zu Recht erkannt, daß das vorbezeichnete Gesetz nicht als verfassungswidrig aufgehoben wird bzw. den auf Aufhebung dieses Gesetzes gerichteten Anträgen des Verwaltungsgerichtshofes nicht Folge gegeben wird. Desgleichen wurden (in Durchführung dieses Gesetzes ergangene) Verordnungsbestimmungen in Getränkesteuerverordnungen verschiedener hebeberechtigter Gemeinden nicht als gesetzwidrig aufgehoben bzw. Anträgen des Verwaltungsgerichtshofes auf Aufhebung derartiger Bestimmungen nicht Folge gegeben.

Mit Beschluß vom 30. November 1990, A 96/90-2, hat der Verwaltungsgerichtshof seinen Antrag vom 11. September 1990 zurückgezogen. Zur Begründung wurde ausgeführt, daß sich die im Beschluß vom 11. September 1990 vorgebrachten Bedenken mit jenen in den zu den hg. Zlen. A 76/90, A 84/90, A 93/90 und A 94/90 protokollierten Prüfungsanträgen deckten. Die in diesen Prüfungsanträgen vorgebrachten Bedenken habe der Verfassungsgerichtshof mit Erkenntnis vom 2. Oktober 1990, G 13/90 und Folgezahlen, als nicht zutreffend festgestellt. Andere Bedenken seien aus Anlaß des vorliegenden Beschwerdefalles auch zwischenzeitig nicht entstanden.

Der Verfassungsgerichtshof hat sodann mit Beschluß vom 25. Februar 1991, G 196/90 und V 299/90-4, das Verfahren eingestellt.

Die Entscheidungen der Abgabenbehörden der Gemeinde ergingen auf Grund der oben zitierten Verordnung, die im Umfang der vom Verfassungsgerichtshof im Erkenntnis vom 2. Oktober 1990, G 13/90-6, V 73/90-6 und Folgezahlen, geprüften Bedenken mit der Verfassung in Einklang steht und gegen die beim Verwaltungsgerichtshof auch keine verfassungsrechtlichen Bedenken anderer Art entstanden sind.

In diesem Sinne vermag der Verwaltungsgerichtshof auch nicht die Bedenken der Beschwerdeführerin zu teilen, unter dem Titel der Getränkesteuer sei die Landesgesetzgebung nur zu einer Erhebung von Abgaben vom Getränkeverbrauch ermächtigt. Wie die Gerichtshöfe des öffentlichen Rechts dargelegt haben (vgl. VfSlg. 9804/1983 und die Erkenntnisse des Verwaltungsgerichtshofes vom 27. März 1987, Zl. 83/17/0247, vom selben Tage Zl. 83/17/0056 und vom 18. September 1987, Zl. 87/17/0262), ist - unter den in diesen Erkenntnissen genannten Voraussetzungen - die Einbeziehung des Wertes der Verpackung in die Steuerbemessungsgrundlage für die Getränkesteuer, und zwar auf Grund des Abgabenerfindungsrechtes der Länder, gerechtfertigt. Entgegen der Ansicht der Beschwerdeführerin besteht auch nicht das Bedenken, daß Gleichartigkeit zur Umsatzsteuer bestünde, weil die Verpackung im wirtschaftlichen Verkehr nicht selbständig in Erscheinung tritt (vgl. nochmals VfSlg. 9804/1983). Wenn in diesem Zusammenhang von der Beschwerdeführerin auch eine Gleichartigkeit im Verhältnis zur Alkoholabgabe behauptet wird, so vermag der Verwaltungsgerichtshof schon eine Gleichheit des Besteuerungsgegenstandes - abgesehen von der Frage der Gleichartigkeit der Abgabenerhebung - im Hinblick auf die im § 2 des Alkoholabgabegesetzes 1973, BGBl. Nr. 446/1972, in der Fassung des Bundesgesetzes BGBl. Nr. 312/1987 umschriebenen Steuergegenstände nicht zu erkennen und es wird diesbezüglich von der Beschwerdeführerin auch nichts vorgebracht (zur Frage, welche Merkmale gegeben sein müssen, damit eine Abgabe als eine "gleichartige Abgabe von demselben Besteuerungsgegenstand" gilt, vgl. u.a. VfSlg. 5995/1969).

§ 148 der Salzburger Landesabgabenordnung-LAO, LGBl. Nr. 58/1963, lautet:

"(1) Wenn die Abgabenvorschriften die Selbstbemessung einer Abgabe durch den Abgabepflichtigen ohne abgabenbehördliche Festsetzung der Abgabe zulassen, gilt die Abgabe durch die Einreichung der Erklärung über die Selbstbemessung festgesetzt.

(2) Die Abgabenbehörde hat die Abgabe mit Bescheid festzusetzen, wenn der Abgabepflichtige die Einreichung der Erklärung unterläßt oder wenn sich die Erklärung als unvollständig oder die Selbstbemessung als unrichtig erweist. Innerhalb derselben Abgabenart kann die Festsetzung mehrerer Abgaben in einem Bescheid zusammengefaßt erfolgen. Von der bescheidmäßigen Festsetzung ist abzusehen, wenn der Abgabepflichtige nachträglich die Mängel behebt."

Ist der Antrag auf Rückerstattung einer durch Selbstbemessung entrichteten Abgabe - wie im Beschwerdefall - ausschließlich mit der Unrichtigkeit der Selbstbemessung begründet, so ist sein Inhalt dahingehend zu deuten, die Behörde möge zuerst über die Abgabenfestsetzung und sodann erst über das Rückerstattungsbegehren absprechen. In einem solchen Fall setzt die Erledigung des Rückerstattungsbegehrens voraus, daß die Behörde - zunächst - die Rechtsfrage der Abgabenschuldigkeit beantwortet (vgl. das hg. Erkenntnis vom 22. Juni 1990, Zl. 88/17/0242, und die dort zitierte Judikatur der Gerichtshöfe des öffentlichen Rechts).

Ausgehend davon, daß die unter Einschluß der Verpackungskostenanteile erfolgte Selbstbemessung durch die Beschwerdeführerin als unrichtig in Zweifel gezogen wurde, werteten die Gemeindeabgabenbehörden das gegenständliche Rückerstattungsbegehren zutreffend im Sinne der zuvor dargestellten Rechtslage und erfolgte eine (abweisende) bescheidmäßige Erledigung des Begehrens auf Festsetzung der Getränkesteuer.

Vor dem Hintergrund der verfassungsrechtlichen Unbedenklichkeit der - von der Beschwerdeführerin ausschließlich bekämpften - Rechtsgrundlagen des mit Vorstellung bekämpften Bescheides (weiteres Vorbringen wurde trotz einem entsprechenden Vorbehalt in der Beschwerde nicht erstattet) vermag eine Unrichtigkeit der unter Einschluß der Verpackungskostenanteile erfolgten Selbstbemessungen und damit eine Rechtswidrigkeit der abweisenden bescheidmäßigen Erledigung des Begehrens auf Festsetzung der Getränkesteuer nicht erkannt zu werden.

Die Kostenentscheidung gründet sich auf die §§ 47 ff VwGG im Zusammenhalt mit der Verordnung BGBl. Nr. 104/1991, insbesondere auch deren Art. III Abs. 2.