TE Vwgh Erkenntnis 1992/2/17 90/15/0150

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Simon und die Hofräte Dr. Wetzel, Dr. Karger, Dr. Steiner und Dr. Mizner als Richter, im Beisein des Schriftführers Oberkommissär Dr. Lebloch, über die Beschwerde der Kommanditgesellschaft R & R in K, vertreten durch Dr. R, Rechtsanwalt in K, gegen den Bescheid der Finanzlandesdirektion für Tirol (Berufungssenat) vom 6. Juli 1990, Zl. 50.248-5/90, betreffend Einheitswert des gewerblichen Betriebes zum 1. Jänner 1989, zu Recht erkannt:

Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.

Die Beschwerdeführerin hat dem Bund Aufwendungen in der Höhe von S 3.035,-- binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Der Einheitswert des Betriebsvermögens der beschwerdeführenden Kommanditgesellschaft wurde zum 1. Jänner 1989 mit

S 12,719.000,-- festgestellt. Das Finanzamt ging davon aus, daß zum Betriebsvermögen Betriebsgrundstücke mit einem Einheitswert von S 8,345.000,-- gehörten.

Die gegen diesen Bescheid erhobene Berufung wendete sich gegen die Zurechnung der genannten Betriebsgrundstücke zum Betriebsvermögen der Beschwerdeführerin. Sie führte aus, es handle sich hier um eine grundsätzliche Frage, die bewußt aufgerollt werde. Es werde zwar bei Personengesellschaften von der bekannten Bündeltheorie ausgegangen und vor allem im Ertragsteuerrecht all das, was ein Gesellschafter nicht in das Vermögen der Gesellschaft einbringe, sondern der Gesellschaft nur anderweitig zur Verfügung stelle, bei der Gesellschaft miterfaßt. Was im Ertragsteuerrecht richtig sein möge, könne aber sicherlich nicht für den Bereich des Bewertungsrechtes gelten. Die der Beschwerdeführerin zugerechneten Grundstücke gehörten ihr nicht und seien somit auch nicht ihr Vermögen. Sie seien vielmehr der Gesellschaft nur zur Nutzung überlassen worden. Die Überlassung von Vermögensgegenständen zur Nutzung an die Personengesellschaft durch einen Gesellschafter sei eine häufige und vom Gesetz anerkannte Maßnahme. Ihr wesentlicher Zweck sei klar; es solle der entsprechende Vermögensgegenstand zwar der Gesellschaft zur Verfügung stehen, aber nicht mit dem Schicksal der Gesellschaft verknüpft sein. Im Bereich des Grunderwerbsteuerrechtes werde anerkannt, daß die Überlassung zur Nutzung kein grunderwerbsteuerlicher Tatbestand sei. Es sei unlogisch, nach dem einen Gesetz anzuerkennen, daß keine Übertragung des Eigentums vorliege, nach einem anderen Gesetz hingegen Vermögensgegenstände wie Eigentum desjenigen zu behandeln, der diese zur Nutzung habe. Es sei somit offenbar, daß die bewertungsmäßige Zurechnung zur Nutzung überlassener Grundstücke nicht zutreffe. Damit bestehe auch ein verfassungsrechtliches Problem, weil Gleiches nicht gleich behandelt werde.

Das Finanzamt wies die Berufung mit Berufungsvorentscheidung als unbegründet ab.

Die Beschwerdeführerin beantragte die Entscheidung über die Berufung durch die Abgabenbehörde zweiter Instanz.

Die belangte Behörde wies mit dem angefochtenen Bescheid die Berufung als unbegründet ab. Nach Darlegung des Verfahrensganges und der Rechtslage sowie ausführlichen Hinweisen auf Lehre und Rechtsprechung führte die belangte Behörde begründend im wesentlichen aus, daß Wirtschaftsgüter, die dem Gewerbebetrieb der Personengesellschaft als Hauptzweck dienten, auch dann dem Betriebsvermögen der Gesellschaft zuzurechnen seien, wenn sie bürgerlich-rechtlich im Alleineigentum eines Gesellschafters stünden. Für das Bewertungsrecht ergebe sich die Einbeziehung von Wirtschaftsgütern im Alleineigentum eines Gesellschafters in das Betriebsvermögen der Gesellschaft unmittelbar aus dem Gesetzeswortlaut. § 59 Abs. 1 Z. 6 BewG enthalte die Aussage, daß Unternehmer des gewerblichen Betriebes einer Personengesellschaft nicht die Gesellschaft selbst, sondern die Gesellschafter seien, die in ihrer gesellschaftsrechtlichen Verbindung als Mitunternehmer bezeichnet würden. Wenn aber das Bewertungsrecht nicht die Gesellschaft als solche als Gewerbetreibende ansehe, sondern die Gesellschafter in ihrer Eigenschaft als Mitunternehmer, so sei es folgerichtig, daß der Umfang des Betriebsvermögens einer Personengesellschaft durch die §§ 57, 59 BewG bestimmt werde. Nach § 57 BewG gehörten zum Betriebsvermögen alle Teile einer wirtschaftlichen Einheit, die dem Betrieb eines Gewerbes als Hauptzweck dienten. Der Relativsatz, der den Hauptzweck in die Begriffsbestimmung des Betriebsvermögens einführe, beziehe sich sprachlich auf die wirtschaftliche Einheit und nicht auf die Teile oder anders ausgedrückt, auf die Wirtschaftsgüter (vgl. § 2 Abs. 2 BewG), die zu einer wirtschaftlichen Einheit zusammengefaßt würden. Es sei in der bewertungsrechtlichen Literatur unbestritten, daß auf Grund des Sinnzusammenhanges des § 57 BewG mit § 2 leg. cit., der sich mit der Abgrenzung der wirtschaftlichen Einheit befasse, auch das einzelne in das Betriebsvermögen einzubeziehende Wirtschaftsgut als Hauptzweck dem gewerblichen Betrieb dienen müsse. Dieser Hauptzweck könne sich aus der Widmung des Wirtschaftsgutes für den gewerblichen Betrieb der Gesellschaft (gewillkürtes Betriebsvermögen) oder aus einem dahingehenden Sachzusammenhang mit diesem Betrieb ergeben, daß es objektiv erkennbar zum unmittelbaren Einsatz im Betrieb bestimmt sei (notwendiges Betriebsvermögen). Im vorliegenden Fall könne unbedenklich davon ausgegangen werden, daß die beiden im Alleineigentum des Gesellschafters Dr. R. stehenden Liegenschaften dem Hotel- und Restaurantbetrieb der Beschwerdeführerin ausschließlich und unmittelbar dienten. Dienten diese Grundstücke aber unbestrittenermaßen dem Gewerbebetrieb der Beschwerdeführerin als Hauptzweck im obigen Sinn, dann seien diese deren Betriebsvermögen auch dann zuzurechnen, wenn sie bürgerlich-rechtlich im Alleineigentum des Gesellschafters Dr. R. stünden.

Die folgenden, auf die Zurechnung des Gesellschaftsvermögens an die Gesellschafter bezogenen Ausführungen des angefochtenen Bescheides sind im Beschwerdeverfahren nicht mehr von Bedeutung.

Gegen diesen Bescheid erhob die Beschwerdeführerin zunächst Beschwerde an den Verfassungsgerichtshof. Dieser lehnte mit Beschluß vom 25. September 1990, Zl. B 1075/90, die Behandlung der Beschwerde ab und trat sie antragsgemäß dem Verwaltungsgerichtshof zur Entscheidung ab.

In der über Auftrag des Verwaltungsgerichtshofes vorgenommenen Ergänzung der Beschwerde macht die Beschwerdeführerin Rechtswidrigkeit des Inhaltes und Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften geltend.

Der Verwaltungsgerichtshof hat erwogen:

Da die Beschwerdeführerin in ihrer an den Verfassungsgerichtshof gerichteten Beschwerde Gründe nur zum Nachweis der Verletzung von verfassungsgesetzlich gewährleisteten Rechten vorgetragen hatte, war ihr vom Verwaltungsgerichtshof aufgetragen worden, die Gründe anzuführen, auf die sich die Behauptung der Rechtswidrigkeit des angefochtenen Bescheides vor dem Verwaltungsgerichtshof stützt. Ihre Darlegungen im ergänzenden Schriftsatz, die Gründe, auf die sich die Rechtswidrigkeit stütze, ergäben sich aus der an den Verfassungsgerichtshof gerichteten Beschwerde, werden diesem Auftrag nicht gerecht. Es ist daher nur auf die in der Beschwerdeergänzung über das soeben wiedergegebene Vorbringen hinaus vorgetragenen Gründe einzugehen (vgl. das hg. Erkenntnis vom 10. Dezember 1991, Zl. 91/14/0163). Diese erschöpfen sich, - die geltend gemachte inhaltliche Rechtswidrigkeit betreffend - in der Behauptung, der Wortlaut des § 59 BewG gehe ganz klar in die Richtung, daß ein Vermögensgegenstand, der einer Personengesellschaft zur bloßen Nutzung überlassen worden sei, bei der Bewertung nur dem Eigentümer und nicht der Gesellschaft zuzurechnen sei.

Es genügt daher, die Beschwerdeführerin auf die in Lehre und Rechtsprechung (auch zu den §§ 95, 97 des deutschen Bewertungsgesetzes, die bis zur Ergänzung des § 97 Abs. 1 Nr. 5d BewG durch das Steuerentlastungsgesetz 1984, durch die die bisherige Rechtsprechung einen eindeutigen Ausdruck im Gesetz finden sollte, den Vorschriften des österreichischen Bewertungsgesetzes inhaltsgleich waren) übereinstimmend vertretene Auffassung zu verweisen, wonach Grundstücke oder Grundstücksteile, die eine wesentliche Grundlage für den Betrieb der Personengesellschaft bilden, d.h. diesem ausschließlich und unmittelbar dienen, auch dann zum Betriebsvermögen der Gesellschaft zu zählen sind, wenn sie einem oder mehreren Gesellschaftern gehören (vgl. z.B. die hg. Erkenntnisse vom 9. Oktober 1964, Zl. 912/62, und vom 10. März 1982, Zlen. 82/13/0008, 0044, 0045, 0046, Stoll, Die Vermögensbesteuerung der GmbH & Co und ihrer Gesellschafter, in Kastner-Stoll, Die GmbH & Co KG2 494;

Twaroch-Wittmann-Frühwald, Kommentar zum Bewertungsgesetz2 § 59 Rz 13; BFH 10. April 1964, BStBl. III 354, vom 21. März 1978, BStBl. II 518, vom 7. Dezember 1984, BStBl. II 1985, 236; Gürsching-Stenger, Bewertungsgesetz § 97 Anm. 53).

Die belangte Behörde hat - auf der Grundlage des der Beschwerdeführerin mit der Berufungsvorentscheidung vorgehaltenen und von ihr nicht bestrittenen Sachverhaltes - die Feststellung getroffen, daß die strittigen, im Alleineigentum des Gesellschafters Dr. R. stehenden Liegenschaften dem Hotel- und Restaurantbetrieb der Beschwerdeführerin ausschließlich und unmittelbar dienen. Bei dieser Sachlage erweist sich auch der in der Ergänzung der Beschwerde erhobene, nicht konkretisierte Vorwurf, die belangte Behörde habe den Sachverhalt nicht erschöpfend erhoben, als unberechtigt.

Die Beschwerde war daher gemäß § 42 Abs. 1 VwGG als unbegründet abzuweisen.

Die Entscheidung über den Aufwandersatz beruht auf den §§ 47 ff VwGG in Verbindung mit der Verordnung BGBl. Nr. 104/1991.