TE Vwgh Erkenntnis 1992/3/3 88/14/0224

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Schubert und die Hofräte Dr. Hnatek, Dr. Baumann, Mag. Heinzl und Dr. Höfinger als Richter, im Beisein der Schriftführerin Dr. Kirchmayr, über die Beschwerde des N in L, vertreten durch Dr. G, Rechtsanwalt in B, gegen den Bescheid der Finanzlandesdirektion für Vorarlberg vom 29. September 1988, GZ. 1454-2/88, betreffend aufsichtsbehördliche Behebung eines Bescheides gemäß § 299 Abs. 1 lit. c BAO, zu Recht erkannt:

Der angefochtene Bescheid wird wegen Rechtswidrigkeit seines Inhaltes aufgehoben.

Der Bund hat dem Beschwerdeführer Aufwendungen in der Höhe von S 11.660,-- binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Der Beschwerdeführer bezog auf Grund eines Gemeinderatsbeschlusses für das Jahr 1982 im Zusammenhang mit einer von ihm landwirtschaftlich genutzten Grundparzelle einen Betrag von S 1.100.000,--. Einen Teilbetrag in der Höhe von S 770.000,-- erhielt der Beschwerdeführer von der Gemeinde und den weiteren Betrag in der Höhe von S 330.000,-- von drei ortsansässigen Schiliftgesellschaften.

Im wiederaufgenommenen Verfahren werteten der Prüfer und ihm folgend das Finanzamt den letztgenannten Betrag als Entgelt für die Einräumung eines Rechtes, das zusätzlich zu dem nach der Verordnung zu § 17 EStG 1972 über die Aufstellung von Durchschnittssätzen für die Ermittlung des Gewinnes aus Land- und Forstwirtschaft ermittelten Gewinn zu erfassen sei. Gegen den Bescheid des Finanzamtes erhob der Beschwerdeführer Berufung und machte geltend, daß ein Teil des Grundstückes nach Lage und Art zur Bebauung geeignet gewesen sei. Auf einem unmittelbar angrenzenden Grundstück habe früher eine Fremdenpension gestanden, die abgebrannt und nicht wieder aufgebaut worden sei. Auf Grund eines Landesgesetzes sei die Gemeinde zur Erstellung eines Flächenwidmungsplanes verpflichtet gewesen. Sein bis dahin bebaubares Grundstück sei mit Inkrafttreten dieses Flächenwidmungsplanes von einer Bebauung ausgeschlossen worden. Aus diesem Grund habe er für die Wertminderung des bebauungsfähigen Grundstückteiles gemäß § 25 des Raumplanungsgesetzes eine Entschädigung in der Höhe von S 1.100.000,-- erhalten. Da die Finanzlage der Gemeinde die Leistung eines akzeptablen Wertausgleiches nicht zugelassen habe, habe sie versucht, verschiedene Schiliftgesellschaften zur Mitfinanzierung in jenen Fällen zu gewinnen, in denen diese Schiliftgesellschaften als Folge aus der Flächenwidmung vorteilhaft mitbetroffen gewesen seien. Dies treffe beim gegenständlichen Grundstück zu. Die drei Gesellschaften hätten sich dazu bereit erklärt, je einen Betrag von S 110.000,-- zur Zahlung zu übernehmen. Als Rechtsgrund habe dabei der am 10. Dezember 1982 abgeschlossenene Dienstbarkeitsvertrag gedient.

Weiters führte der Beschwerdeführer in der Berufung aus, es dürfte wohl unbestreitbar sein, daß beim gegenständlichen Grundstück durch die Einräumung der Dienstbarkeiten des Bau- und Bestockungsverbotes, der Schiabfahrt, der händischen und mechanischen Pistenpräparierung und der Verpflichtung, keine die Schiabfahrt störenden Wege und Straßen zu errichten, weder Wirtschafterschwernisse noch künftige Ertragsausfälle eingetreten seien. Die geleistete Entschädigung sei daher zur Gänze auf die Entwertung des Grund und Bodens entfallen. Bei der im Jahre 1986 stattgefundenen Betriebsprüfung habe die Finanzbehörde aber zunächst die Auffassung vertreten, die gesamte Entschädigung von S 1.100.000,-- unterliege der Umsatzsteuer und der Einkommensteuer. Nach einer Besprechung mit dem Steuerberater habe die Finanzbehörde ihre Auffassung dahingehend revidiert, daß eine umsatzsteuerliche Erfassung des Betrages von Seiten der Finanzbehörde auf Grund fehlender rechtlicher Grundlagen nicht in Betracht gezogen werde könne. Hingegen habe die Finanzbehörde darauf beharrt, daß die gesamte Entschädigung der Einkommensteuer zu unterziehen sei, weil Einnahmen aus Dienstbarkeiten nicht unter die Pauschalierungsbestimmungen fielen, sondern als außerordentliche Einnahmen zusätzlich den pauschalierten Einkünften zuzurechnen seien. Nach einigen Gesprächen mit der Gemeindevertretung und dem Steuerberater des Beschwerdeführers sei das Finanzamt erst nach Rücksprache mit der Raumplanungsstelle des Landes Vorarlberg zur Auffassung gelangt, die Gemeinde habe das Entgelt für die Einräumung der Dienstbarkeiten des Bebauungs- und Bestockungsverbotes an den Beschwerdeführer gesetzwidrig geleistet. Das für die Einräumung der Dienstbarkeiten geleistete Entgelt sei im wesentlichen nicht eine Entschädigung für die Wertminderung von Grund und Boden durch das Bebauungs- und Bestockungsverbot, sondern ein Entgelt für die Einräumung der Dienstbarkeit der Pistenpräparierung gewesen. Abschließend stellte der Beschwerdeführer in der Berufung den Antrag, seinen Einkommensteuerbescheid für das Jahr 1982 dahingehend zu berichtigen, daß die gesamte von der Gemeindevertretung im Zusammenhang mit der Erstellung des Flächenwidmungsplanes beschlossene Entschädigung als einkommensteuerfreier Zufluß für die Bodenwertminderung behandelt werde.

Das Finanzamt gab der Berufung, ohne ein weiteres Ermittlungsverfahren durchzuführen, mit Berufungsvorentscheidung vollinhaltlich statt.

Die belangte Behörde hob den Bescheid gemäß § 299 Abs. 1 lit. c BAO mit der Begründung auf, die Behauptung, der Betrag von S 1.100.000,-- sei als Entschädigung dafür bezahlt worden, daß durch den Flächenwidmungsplan der Gemeide das in Rede stehende Grundstück nicht hätte bebaut werden können, sei nicht von vornherein einsichtig. Weshalb hätten sich die Schiliftgesellschaften an der genannten "Entschädigung" beteiligt, wenn es sich hiebei lediglich um eine Entschädigungsleistung der Gemeinde auf Grund des Raumplanungsgesetzes gehandelt habe. Der Umstand der Beteiligung an der genannten "Entschädigung" SPRECHE EHER DAFÜR, der wahre wirtschaftliche Grund der Zahlung sei der gewesen, daß die Gesellschaften damit eine Entschädigung für ein ihnen eingeräumtes Recht geleistet hätten. Für Entschädigungszahlungen sei nicht die Bezeichnung als solche entscheidend, sondern der wahre wirtschaftliche Gehalt. Der Prüfer habe diesbezüglich nur Ermittlungen bei der Gemeinde eingeholt, nicht aber auch bei den genannten Schiliftgesellschaften.

Auch sei nicht durch Einholung von Erkundigungen beim Amt der Vorarlberger Landesregierung (Raumplanungsstelle) geprüft worden, ob die in Rede stehende Grundparzelle überhaupt noch zum Zeitpunkt der Zahlung des Betrages als Bauland gewidmet hätte werden können und nach dem Raumplanungsgesetz Entschädigungszahlungen zu leisten waren. Die Belegung der Liegenschaft mit einer Dienstbarkeit im Zuge der Gemeinderatsitzung SPRECHE NICHT für eine Entschädigung aus dem Titel der Wertminderung der Grundparzelle zufolge des von der Gemeinde ins Treffen geführten Flächenwidmungsplanes, sondern dafür, daß sich die Gemeinde eine entsprechende Infrastruktur für Schiabfahrten sichern habe wollen.

Bei Durchführung der angesprochenen Sachverhaltsermittlungen hätte nach Ansicht der Abgabenbehörde zweiter Instanz das Finanzamt bei der Erledigung der Berufung zu einer anderen Entscheidung gelangen können, weshalb der im Spruch genannte Bescheid gemäß § 299 Abs. 1 lit. c BAO im Interesse der Gleichmäßigkeit der Besteuerung aufzuheben gewesen sei.

Mit der vorliegenden Beschwerde beantragt der Beschwerdeführer, den angefochtenen Bescheid wegen Rechtswidrigkeit seines Inhaltes aufzuheben.

Der Prüfer habe vorerst die Meinung vertreten, die dem Beschwerdeführer geleistete Zahlung sei steuerpflichtig, dann, nach Darlegung des Sachverhaltes durch den Bürgermeister der Gemeinde, sei er zur gegenteiligen Ansicht gelangt, die er letztlich wieder revidiert habe. Aus der Verhandlungsniederschrift der Sitzung der Gemeindevertretung gehe hervor, daß der Beschwerdeführer einen Abänderungsvorschlag zum Entwurf des Flächenwidmungsplanes der Gemeinde dahingehend eingebracht habe, die streitgegenständliche Grundparzelle in Bauland umzuwidmen. Diesem Abänderungsvorschlag sei mehrstimmig keine Folge geleistet worden. Aus einer weiteren Verhandlungsniederschrift sei ersichtlich, daß die Gemeinde beschlossen habe, ihm für die Hälfte der Grundparzelle eine Entschädigung im Betrag von S 1.100.000,-- anläßlich der Erstellung des Flächenwidmungsplanes und für die Einräumung eines Bau- und Bestockungsverbotes zu leisten. Wiederholt sei darauf hingewiesen worden, daß es dem Bürgermeister der Gemeinde gelungen sei, die Schiliftgesellschaften zur Übernahme eines Teiles der Entschädigung zu bewegen. Dem Beschwerdeführer sei anschließend vom Betriebsprüfer mitgeteilt worden, daß die Gemeinde das Entgelt gesetzwidrig geleistet habe. Die von den Schiliftgesellschaften geleisteten Dienstbarkeitsablösen könnten in Würdigung der wirtschaftlichen Gegebenheiten im wesentlichen als das Entgelt für die Einräumung der Dienstbarkeit der Schiabfahrt und Pistenpräparierung gewertet werden. Anläßlich einer fortgesetzen Schlußbesprechung habe der steuerliche Berater auf das enorme Mißverhältnis hingewiesen, das sich aus der Rechtssauffassung des Betriebsprüfers zwischen der Entschädigung als Ersatz für die Bodenwertminderung und der angeblichen Entschädigung für die Pistenpräparierung ergebe. Unbeachtet geblieben sei ferner eine vom steuerlichen Vertreter des Beschwerdeführers von den Schiliftgesellschaften erhaltene telephonische und an den Betriebsprüfer weitergegebene Auskunft, wonach für die Pistenpräparierung kein Entschädigungsanteil gezahlt worden sei. Es sei der wahre wirtschaftliche Grund der Entschädigung, nämlich einer solchen nach dem Raumplanungsgesetz, einwandfrei dokumentiert worden. Die Vorhaltungen der belangten Behörde, der Betriebsprüfer habe bezüglich der Feststellungen des wahren wirtschaftlichen Gehaltes nur Ermittlungen bei der Gemeinde eingeholt und nicht auch bei den Schiliftgesellschaften, sei ungerechtfertigt, weil die Schiliftgesellschaften über den Jahre dauernden Prozeß der Errichtung eines Flächenwidmungsplanes und der sich daraus zwingend ergebenden Entschädigung keinerlei Kenntnis hätten.

Nicht richtig sei, daß beim Amt der Vorarlberger Landesregierung (Raumplanungsstelle) durch den Betriebsprüfer keine Erhebungen über die Qualifikation des Grundstückes im Zeitpunkt der Zahlung durchgeführt worden seien. Daß solche Erhebungen gepflogen worden seien, ergebe sich aus einem Schriftverkehr mit dem Betriebsprüfer.

Die belangte Behörde hat die Akten des Verwaltungsverfahrens vorgelegt und in ihrer Gegenschrift die kostenpflichtige Abweisung der Beschwerde beantragt.

Der Verwaltungsgerichtshof hat erwogen:

Gemäß § 299 Abs. 1 lit. c BAO kann in Ausübung des Aufsichtsrechtes ein Bescheid von der Oberbehörde aufgehoben werden, wenn Verfahrensvorschriften außer Acht gelassen wurden, bei deren Einhaltung ein anders lautender Bescheid hätte erlassen werden oder eine Bescheiderteilung hätte unterbleiben können. Die Verletzung von Verfahrensvorschriften, bei deren Einhaltung ein anders lautender Bescheid hätte erlassen werden können, erblickte die belangte Behörde in der Vernachlässigung der amtswegigen Ermittlungspflicht nach § 115 Abs. 1 BAO. Nach dieser Bestimmung haben die Abgabenbehörden die abgabepflichtigen Fälle zu erforschen und von Amts wegen die tatsächlichen und rechtlichen Verhältnisse zu ermitteln, die für die Abgabepflicht und die Erhebung der Abgaben wesentlich sind. In welchen Fällen die Abgabenbehörde zur Erfüllung ihrer Aufgabe, die Abgabenerklärungen auf ihre Richtigkeit zu überprüfen, von Amts wegen Ermittlungen durchzuführen hat, läßt sich den §§ 138,161 BAO entnehmen. Es sind dies Fälle, in denen Bedenken gegen die Richtigkeit der Abgabenerklärung zu Zweifeln Anlaß geben. Wann dies anzunehmen ist, muß im Einzelfall nach der der Abgabenbehörde zur Zeit ihrer Prüfung erkennbaren Gesamtsituation beurteilt werden (vgl. hg. Erkenntnis vom 1. Oktober 1991, 91/14/0133).

Der Pflicht zur amtswegigen Ermittlung der materiellen Wahrheit steht die Bestimmung des § 119 Abs. 1 BAO gegenüber, wonach die für den Bestand und Umfang einer Abgabepflicht bedeutsamen Umstände vom Abgabepflichtigen nach Maßgabe der Abgabenvorschriften offenzulegen sind. Die Offenlegung muß vollständig und wahrheitsgemäß erfolgen.

Standen der Abgabenbehörde alle Erkenntnismittel zur Verfügung, die die Grundlage für ihren Bescheid bildeten, hat die Partei die wesentlichen Unterlagen vorgelegt oder deren Vorlage und Einsicht angeboten, ist sie somit ihrer Anzeige-, Offenlegungs- und Wahrheitspflicht vollauf nachgekommen und sprechen die näheren Umstände (Parteienverhalten, Mitwirkungsbereitschaft, Behördenerfahrungen) für die berechtigte Annahme, die Behörde verfüge über alle entscheidungserheblichen Informationen, sodaß sie unter Bedachtnahme auf die Gegebenheiten des Verfahrensverlaufes zur begründeteten Überzeugung gelangt, der erklärte und schließlich angenommene Sachverhalt entspreche der Wirklichkeit, dann kann sie ohne Zweifel auf weitere Erhebungen verzichten. Wenn nun die Behörde die vorhandenen Erklärungen und Urkunden sowie die Angaben in der Berufung berücksichtigt und daraus eine bestimmte Vorstellung vom maßgebenden Sachverhalt erhält, dann liegt es im Wesen der freien Beweiswürdigung, daß weitere Beweise nicht mehr aufgenommen werden. Unter solchen Voraussetzungen muß das Ermittlungsverfahren als ordnungsgemäß abgeführt gelten (vgl. Stoll, Aufsichtsbehördliche Bescheidbehebung im Abgabenverfahren, JBl 1/2/1985, S 1).

Die belangte Behörde stützt ihre aufsichtsbehördliche Bescheidbehebung darauf, daß der Umstand der Beteiligung der Schiliftgesellschaften an der genannten Entschädigung EHER DAFÜR SPRECHE, daß der wahre wirtschaftliche Grund der Zahlung der genannten Schiliftgesellschaften in einem eingeräumten Recht als Gegenleistung zu finden sei. Der Prüfer habe diesbezüglich nur Ermittlungen bei der Gemeinde gepflogen, nicht aber bei den genannten Schiliftgesellschaften.

Abgesehen davon, daß diese Feststellung nicht vollinhaltlich zutrifft, ist das Finanzamt, dem vor Erlassung des Erstbescheides und der Berufungsvorentscheidung der Inhalt des schon erwähnten Dienstbarkeitsvertrages bekannt gewesen ist, offenbar bei der Wertung dieser Urkunde dem Berufungsbegehren gefolgt. Wenn nun die belangte Behörde vermeint, daß die Beteiligung der Schiliftgesellschaften an der Ersatzleistung EHER DAFÜR SPRECHE, daß der Zahlungsgrund ein anderer wäre, würdigt sie bloß den Inhalt des bekannten Beweismittels anders als das Finanzamt.

Die Beschwerde rügt überdies zu Recht, daß entgegen den Ausführungen im angefochtenen Bescheid die Frage, ob die genannte Grundparzelle zum Zeitpunkt der Zahlung als Bauland hätte gewidmet werden können, geprüft worden ist. Ob die Bezahlung der Entschädigung durch die Gemeinde dem Grunde und der Höhe nach zulässig gewesen war, kann jedoch im Hinblick auf die unter diesem Titel tatsächlich geleistete Zahlung dahingestellt bleiben. Auch hat der Bürgermeister der Gemeinde dem Finanzamt schriftlich mitgeteilt, daß durch die Wirkung des Flächenwidmungsplanes eine ursprünglich mögliche Bebauung verhindert und das dadurch betroffene Grundstück im Wert gemindert worden sei. Dies habe für den Liegenschaftseigentümer zweifelsohne eine unbillige Härte dargestellt, womit die Gemeinde als Trägerin von Privatrechten gemäß § 25 des Raumplanungsgesetzes verpflichtet gewesen sei, eine angemessene Entschädigung hiefür zu leisten. Somit sei gemäß Beschluß der Gemeindevertretung der ursprünglich bebaubare Bereich des Grundstückes mit einem Betrag von S 1.100.000,-- in Form eines Bau- und Bestockungsverbotes abgelöst worden. Im hierauf abgeschlossenen Dienstbarkeitsvertrag sei die gesamte Liegenschaft mit Dienstbarkeiten belegt worden. Die in diesem Vertrag zusätzlich vereinbarte Dienstbarkeit des Schifahrens wäre allerdings nicht erforderlich gewesen, da die Duldung des Schifahrens im Freigelände bereits in landesrechtlichen Verwaltungsvorschriften geregelt sei.

Diese Angaben hat das Finanzamt übernommen und der Berufungsvorentscheidung zugrunde gelegt. Wenn die belangte Behörde in ihrem Aufhebungsbescheid anführt, die Belegung der Liegenschaft mit einer Dienstbarkeit im Zuge der Gemeinderatsitzung SPRECHE NICHT für eine Entschädigung aus dem Titel der Wertminderung der Grundparzelle zufolge des von der Gemeinde ins Treffen geführten Flächenwidmungsplanes, sondern dafür, daß sich die Gemeinde eine entsprechende Infrastruktur für Schiabfahrten sichern habe wollen, begibt sie sich wieder in den Bereich einer anderen Würdigung schon vorhandener Beweise.

Wenn daher das Finanzamt die vorhandenen Beweismittel nach mehrmaligem Meinungswechsel im Sinn der Angaben des Beschwerdeführers gewürdigt hat, dann liegt bei Berücksichtigung des Wissensstandes des Finanzamtes zur Zeit der Bescheiderlassung (vgl. hg. Erkenntnis vom 1. Oktober 1991, 91/14/0133) jedenfalls eine Verletzung der Pflicht zur amtswegigen Ermittlung der materiellen Wahrheit nicht vor, falls schon bekannte Beweismittel von der belangten Behörde bloß wieder anders beurteilt werden.

Da die belangte Behörde die Rechtslage verkannte, war der angefochtene Bescheid gemäß § 42 Abs. 2 Z. 1 VwGG wegen Rechtswidrigkeit des Inhaltes aufzuheben.

Die Kostenentscheidung gründet sich auf die §§ 47 ff VwGG in Verbindung mit der Verordnung BGBl. Nr. 104/1991, insbesondere deren Art. III Abs. 2.