TE Vwgh Erkenntnis 1992/3/11 90/13/0239

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Schubert und die Hofräte Dr. Pokorny, Dr. Fellner, Dr. Hargassner und Mag. Heinzl als Richter, im Beisein des Schriftführers Dr. Cerne, über die Beschwerde des Dr. X in Y, gegen die Bescheide (Berufungsentscheidungen) der Finanzlandesdirektion für Wien, Niederösterreich und Burgenland

1) vom 21. August 1990, Zl. GA 5 - 1681/90, betreffend Jahresausgleich 1985 und 1986, und 2) vom 14. September 1990, Zl. GA 7 - 1384/90, betreffend Stundungszinsen, zu Recht erkannt:

Der angefochtene Bescheid vom 21. August 1990, Zl. GA 5 - 1681/90, betreffend Jahresausgleich 1985 und 1986, wird wegen Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften aufgehoben.

Der Bund hat dem Beschwerdeführer Aufwendungen in der Höhe von S 10.110,-- binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen; das Kostenmehrbegehren wird abgewiesen.

Die Beschwerde gegen den Bescheid vom 14. September 1990, Zl GA 7 - 1384/90, betreffend Stundungszinsen, wird als unbegründet abgewiesen.

Der Beschwerdeführer hat dem Bund Aufwendungen in der Höhe von S 3.035,-- binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Der Beschwerdeführer ist Rechtsanwalt im Ruhestand. In seinen Berufungen gegen die Jahresausgleichsbescheide des Finanzamtes für die Jahre 1985 und 1986 machte er u.a. Aufwendungen für die in diesen Jahren erfolgte Rückzahlung eines im Jahre 1958 aufgenommenen Kredites als außergewöhnliche Belastung nach § 34 EStG 1972 mit folgender Begründung geltend:

Er sei im Monat März 1956 von seiner Ehegattin verlassen worden, welche die Scheidungsklage eingereicht und einstweiligen Unterhalt begehrt habe. Zurückgelassen mit zwei unmündigen Kindern und einer pflegebedürftigen Mutter sei er mit den gesamten Lasten der Haushaltsführung und Kindererziehung neben der Ausübung seines Berufes als Rechtsanwalt konfrontiert gewesen und dessen ungeachtet darüber hinaus noch zur Leistung eines einstweiligen Unterhaltes von S 900,-- monatlich an seine Ehegattin verpflichtet worden. Bedingt durch die auf ihn gekommene Überlastung sei er in einen Zustand der Nervosität und Erschöpfung geraten, der im Jänner 1957 zu einem Verkehrsunfall geführt habe, bei dem er unter anderem einen Schädelbasisbruch mit Quetschung und einen Kniescheibentrümmerbruch erlitten habe, und in dessen Gefolge er am rechten Ohr ertaubt sei. Da er in ohnmächtigem Zustand in eine höhere Gebührenklasse des Krankenhauses gelegt worden war, als er es sich leisten konnte, habe er verfrüht und in unausgeheiltem Zustand das Spital verlassen, um trotz eingetretener Berufsunfähigkeit erneut zu arbeiten. Nachdem ein Versuch, von der Leistung des vorläufigen Unterhaltes entbunden zu werden, gescheitert sei, habe er Unterhalt und in der Folge auch den Lohn seiner Kanzleikraft schuldig bleiben müssen und zunächst versucht, durch Warten auf bessere Zeiten ohne Kreditaufnahme durchzukommen. Erst als seine Kanzleikraft den rückständigen Lohn eingeklagt und im Exekutionsweg hereinzubringen versucht, er mit seiner Familie nichts mehr zu essen gehabt habe und die Not immer größer geworden sei, habe er zur Deckung der aufgelaufenen kleineren Schulden und zu persönlichem Konsum im Jahre 1958 ein Darlehen von S 50.000,-- aufgenommen. Wie von ihm vorhergesehen, habe er weder Kapital noch Zinsen zahlen können, was Klage- und Exekutionsführung der darlehensgewährenden Bank gegen ihn nach sich gezogen habe; die Zwangsversteigerung seines Hauses habe sich schließlich nur damit abwenden lassen, daß die Bank sich bereitgefunden habe, die aufgelaufenen Zinsen dem Kapital zuzuschlagen und den neuen Kapitalsbetrag der Darlehensforderung zu intabulieren. Dieser Geschehensablauf habe sich in den Folgejahren mehrfach wiederholt, sodaß der Gesamtbetrag der Darlehensschuld bis zu den Jahren 1985/1986 schließlich auf S 195.000,-- angeschwollen sei. Erst im Jahre 1961 sei der Beschwerdeführer im Rechtsmittelwege mit seinem Begehren auf Entbindung von der Leistung des einstweiligen Unterhaltes durchgedrungen, nachdem das Gutachten eines psychiatrisch-neurologischen Sachverständigen ergeben hätte, daß er im Gefolge des erlittenen Unfalles bis 1959 in seiner Erwerbsfähigkeit erheblich gemindert und auch bis zum Begutachtungszeitpunkt im Juni 1961 insgesamt erheblich überbeansprucht gewesen sei. Beeinträchtigt noch durch ein jahrelanges Disziplinarverfahren, dem u.a. auch die Umstände zugrunde gelegen seien, daß er einerseits seiner Kanzleikraft den Lohn und andererseits dem bestellten mittlerweiligen Stellvertreter das Honorar schuldig geblieben sei, habe der Beschwerdeführer die folgenden Jahre im Kampf um seine wirtschaftliche Existenz mit dem Bemühen verbracht, eine Zwangsversteigerung seines Hauses hintanzuhalten. Im Jahre 1984 sei er nach einem Schlaganfall in den Ruhestand getreten, die zwischenzeitig erworbenen Ruhegenußansprüche hätten ihn erstmals 1985 und dann noch im Jahr 1986 in die Lage versetzt, das im Jahre 1958 aufgenommene Darlehen in der durch die Umschuldungen angewachsenen Höhe endlich zu tilgen.

Mit dem angefochtenen Bescheid vom 21. August 1990, Zl. GA 5 - 1681/90, versagte die belangte Behörde den Darlehensrückzahlungen die Anerkennung als außergewöhnliche Belastung. Der Beschwerdeführer sei schon vor seinem Autounfall auf Grund seiner zerrütteten Ehe in eine finanzielle Notsituation geraten, nachdem er bereits ab 1956, "Stammkunde im Dorotheum" geworden war, um diverse Schmuckstücke belehnen zu lassen. Die vorgelegten Unterlagen bewiesen, daß dem Beschwerdeführer an der Zerrüttung der Ehe ein schweres Verschulden anzulasten sei. Wenn auch der Unfall im Jahre 1957 zu einer ungefähr zweijährigen Erwerbsminderung und zur Erforderlichkeit geführt habe, im Jahre 1958 ein Darlehen von S 50.000,-- aufzunehmen, sei der Beschwerdeführer doch in den Jahren nach 1959 wegen seines Autounfalles an der Berufsausübung nicht mehr gehindert gewesen. Die vom Beschwerdeführer ins Treffen geführte Dreifachbelastung habe sich der Beschwerdeführer selbst zuzuschreiben, ergäbe doch ein Gutachten der Jugendfürsorge, daß er ein schwieriger Mensch sei, bei dem es niemand aushalten könne, weshalb auch keine Wirtschafterin bleibe; gleiches ergäbe sich durch ein vorliegendes neurologisches Gutachten. Es sei das Anwachsen der ursprünglichen Darlehenssumme von S 50.000,-- auf über S 180.000,-- im Jahre 1984 damit auf ein Verhalten des Beschwerdeführers zurückzuführen, an dem er ein ausschließliches Verschulden trage, und dem die Zwangsläufigkeit im Sinne des § 34 EStG 1972 fehle.

Im Zuge des Berufungsverfahrens über die Jahresausgleichsbescheide 1985 und 1986 wurden dem Beschwerdeführer wiederholt Zahlungserleichterungen gemäß § 212 Abs. 1 BAO durch Stundung der geschuldeten Beträge gewährt. Mit Nebengebührenbescheid vom 8. Juni 1990 setzte das Finanzamt gemäß § 212 Abs. 2 BAO Stundungszinsen in Höhe von S 592,-- fest. In seiner Berufung gegen diesen Bescheid vertrat der Beschwerdeführer die Auffassung, daß Zinsen jeglicher Art nicht gebührten, da diese eine subjektive Säumnis voraussetzten, welche nicht ihm, sondern dem Finanzamt vorzuwerfen wäre, welches vier Jahresausgleichsbescheide innerhalb von sechzehn Monaten erlassen habe. Überdies dürften Zinsen gemäß § 212 Abs. 2 BAO nur von einem um S 10.000,-- verminderten Abgabenbetrag vorgeschrieben werden.

Mit dem gleichfalls angefochtenen Bescheid vom 14. September 1990, Zl. GA 7 - 1384/90, wies die belangte Behörde diese Berufung des Beschwerdeführers mit der Begründung ab, daß Stundungszinsen keine Säumnisfolge seien, weshalb die Frage auf sich beruhen könne, wer im vorliegenden Fall säumig geworden sei. Der in § 212 Abs. 2 BAO genannte Betrag von S 10.000,-- sei nicht ein Freibetrag, sondern eine Freigrenze. Die Berechnung der Stundungszinsen sei dem Beschwerdeführer nachvollziehbar dargelegt worden.

Gegen die beiden genannten Bescheide der belangten Behörde richtet sich die vorliegende Beschwerde, in welcher der Beschwerdeführer die Aufhebung beider Bescheide aus dem Grunde der Rechtswidrigkeit ihres Inhaltes beantragt; er erachtet sich durch die Verweigerung der Anerkennung seiner Darlehensrückzahlungen als außergewöhnliche Belastung und durch die Vorschreibung von Stundungszinsen in seinen Rechten verletzt.

Die belangte Behörde hat die Akten des Verwaltungsverfahrens vorgelegt und Gegenschriften erstattet, in welchen sie die kostenpflichtige Abweisung der Beschwerde beantragt. Auf die Gegenschrift der belangten Behörde zur Anfechtung des Bescheides betreffend Jahresausgleich 1985 und 1986 hat der Beschwerdeführer repliziert.

Der Verwaltungsgerichtshof hat erwogen:

1. ZUR BERUFUNGSENTSCHEIDUNG BETREFFEND DIE JAHRESAUS-GLEICHSBESCHEIDE 1985 UND 1986:

Außergewöhnliche Belastungen, die dem Steuerpflichtigen zwangsläufig erwachsen, werden gemäß § 34 Abs. 1 EStG 1972 auf Antrag insoweit vor Berechnung der Steuer vom Einkommen abgezogen, als sie die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit wesentlich beeinträchtigen. Nach Abs. 3 der zitierten Bestimmung erwächst die Belastung dem Steuerpflichtigen zwangsläufig, wenn er sich ihr aus tatsächlichen, rechtlichen oder sittlichen Gründen nicht entziehen kann. Nimmt ein Steuerpflichtiger ein Darlehen zur Abdeckung von Ausgaben auf, die an sich eine außergewöhnliche Belastung darstellen, können die damit getätigten Ausgaben im Jahr der Darlehensrückzahlung bei Vorliegen der übrigen Voraussetzungen zu einer Steuerermäßigung nach § 34 EStG 1972 insoweit führen, als die Rückzahlungen das Einkommen eben dieses Jahres belasten (vgl. Hofstätter-Reichel, Die Einkommensteuer, Kommentar, Tz 2 zu § 34 Abs. 1 EStG 1972, ferner die hg. Erkenntnisse vom 19. Februar 1986, 84/13/0011, und vom 24. Oktober 1990, 86/13/0032).

Der Begründung des angefochtenen Bescheides ist zu entnehmen, daß die belangte Behörde den Darlehensrückzahlungen des Beschwerdeführers in den Jahren 1985 und 1986 die Anerkennung als außergewöhnliche Belastung ausschließlich mit der Begründung versagt hat, es fehle an der im § 34 EStG 1972 geforderten Zwangsläufigkeit; die Außergewöhnlichkeit des Aufwandes, die in den Krankheitskosten gelegen sein könnte, stellt sie nicht in Abrede. Nach der vom Verwaltungsgerichtshof entwickelten Judikatur wird das Merkmal der Zwangsläufigkeit durch Grund, Höhe und Zeitpunkt des getätigten Aufwandes bestimmt (vgl. aus jüngster Zeit die hg. Erkenntnisse vom 9. Oktober 1991, 91/13/0078, und vom 21. November 1991, 91/13/0071, je mit weiteren Nachweisen). Bezogen auf den Beschwerdefall setzte die Anerkennung der vom Beschwerdeführer geleisteten Darlehensrückzahlungen als außergewöhnliche Belastung unter dem von der belangten Behörde herangezogenen Aspekt der Zwangsläufigkeit dieser Aufwendungen danach voraus, daß der Aufwand, den der Beschwerdeführer mit dem aufgenommenen Darlehen abgedeckt hatte, zwangsläufig erwachsen war, daß er das Anwachsen der Darlehensvaluta auf den letztendlich zurückzuzahlenden Betrag nicht verhindern konnte, und daß ihm auch eine Tilgung des Darlehens zu einem vor den Streitjahren liegenden Zeitpunkt nicht möglich war.

Erkennbar in der Verfolgung des Gedankens, daß Zwangsläufigkeit dann nicht vorliegt, wenn die Verhältnisse, welche die Aufwendungen bedingen, vom Steuerpflichtigen vorsätzlich herbeigeführt wurden oder sich als Folge eines Verhaltens darstellen, zu dem sich der Steuerpflichtige aus freien Stücken entschlossen hatte (vgl. Schubert/Pokorny/Schuch/Quantschnigg, Einkommensteuerhandbuch2, Tz 22 zu § 34 EStG 1972, sowie die hg. Erkenntnisse vom 12. April 1983, 82/14/0342, und vom 14. November 1984, 83/13/0122), hat die Behörde dem Beschwerdeführer ein "Verschulden" an jenem Verhalten zugemessen, aus dem das Anwachsen der ursprünglichen Darlehenssumme auf den letztendlich zurückzuzahlenden Betrag resultierte; die Ausführungen im angefochtenen Bescheid über das "schwere Verschulden" des Beschwerdeführers an der Zerrüttung der Ehe und seine deswegen schon vor dem Autounfall eingetretene finanzielle Notsituation verleiten zur Vermutung, die Behörde wollte aus derselben Überlegung auch der Darlehensaufnahme im Jahre 1958 die Zwangsläufigkeit absprechen. Gegen die dazu von der belangten Behörde gegebene Begründung setzt sich der Beschwerdeführer mit Recht zur Wehr.

Die in den angefochtenen Bescheid aufgenommene "Feststellung", dem Beschwerdeführer sei an der Zerrüttung seiner Ehe ein schweres Verschulden anzulasten, ist ihrem Inhalt nach eine rechtliche Beurteilung, für die der angefochtene Bescheid jegliches Tatsachensubstrat vermissen läßt. Es kann der Gerichtshof auch keine Ingerenz der Verschuldensfrage an der Ehezerrüttung auf die Beurteilung der Zwangsläufigkeit der Aufnahme des Darlehens im Jahr 1958 und der Zwangsläufigkeit der damit abgedeckten Aufwendungen des Beschwerdeführers oder gar auf die Zwangsläufigkeit des Anwachsens der Kreditsumme bis zu den Streitjahren erkennen. Unwiderlegt hat der Beschwerdeführer im Verwaltungsverfahren vorgebracht, daß seine Gattin es war, die sich aus dem ehelichen Haushalt entfernt und dem Beschwerdeführer die Betreuung seiner unmündigen Kinder, seiner pflegebedürftigen Mutter und die Führung des Haushaltes neben der Berufsausübung als Rechtsanwalt überlassen, trotzdem aber einstweiligen Unterhalt gefordert und zugesprochen erhalten hatte. Daß der Beschwerdeführer dadurch in eine finanzielle Notsituation geraten war, räumt die belangte Behörde ein, der Beschwerdeführer weist zu Recht darauf hin, daß der im angefochtenen Bescheid angemerkte Umstand, er sei ab dem Jahre 1956 bereits Stammkunde im Dorotheum gewesen, das Vorliegen dieser seiner finanziellen Notlage erhärtet. Verfehlt ist die von der belangten Behörde offenbar vertretene Auffassung, der Beschwerdeführer hätte mit einem - von der Behörde in keiner Weise dargestellten - Verhalten, in dessen Konsequenz er - offenbar zwingend vorhersehbar - mit der in der Folge von seiner Ehegattin eingeschlagenen Vorgangsweise rechnen habe müssen, aus freien Stücken die dadurch eingetretene Notsituation herbeigeführt.

In gleicher Weise untauglich als Begründung erweisen sich die auf die Jahre nach 1959 bezogenen Ausführungen des angefochtenen Bescheides. Wohl trifft es zu, daß nach der Aktenlage von einer (vollständigen) Hinderung des Beschwerdeführers an der Berufsausübung nach 1959 nicht mehr gesprochen werden kann, es führt der Beschwerdeführer auch an, gearbeitet zu haben. Es zitiert die Behörde aber selbst das psychiatrisch-neurologische Sachverständigengutachten, in dem zum Zeitpunkt Juni 1961 noch von einer erheblichen Überbeanspruchung des Beschwerdeführers die Rede ist. Den Ausführungen des angefochtenen Bescheides ist zu entnehmen, daß die belangte Behörde die vom Beschwerdeführer dargestellte Belastung offenbar nicht in Abrede stellen will, sie aber als selbstverschuldet mit dem Argument abtut, es ergäbe sich dies auf Grund "diverser beigebrachter" Beweismittel, zumal eines Gutachtens der Jugendfürsorge, wonach der Beschwerdeführer ein schwieriger Mensch sei, bei dem es niemand aushalten könne, weshalb auch keine Wirtschafterin bleibe. Mit dem Hinweis auf die angebliche Unleidlichkeit des Beschwerdeführers allein läßt sich aber dessen Sachvorbringen nicht entkräften, er habe angesichts des Zusammentreffens von Überbelastung einerseits und dadurch bedingter beruflicher Kapazitätsminderung andererseits bis zu den Streitjahren keine Wahl gehabt, der Zwangsversteigerung seines Hauses auf andere Weise als durch wiederholte, kapitalerhöhend wirkende Umschuldungen zu entgehen, und habe die endgültige Darlehensvaluta erst auf Grund der Ruhegenußbezüge in den Streitjahren zurückzahlen können.

Es hat die belangte Behörde demnach mit der Unzulänglichkeit der Begründung ihres Bescheides Verfahrensvorschriften verletzt, bei deren Einhaltung sie zu einem anderen Bescheid hätte kommen können. Der angefochtene Bescheid war daher wegen Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften gemäß § 42 Abs. 2 Z. 3 lit. c VwGG aufzuheben.

Die Kostenentscheidung gründet sich auf die §§ 47 ff VwGG in Verbindung mit der Verordnung des Bundeskanzlers, BGBl. Nr. 104/1991; der Schriftsatzaufwand, mit dem auch jener eines weiteren Schriftsatzes über die Beschwerdeschrift hinaus pauschal abgegolten ist, konnte in Anwendung der Bestimmung des § 59 Abs. 1 VwGG nur auf der Basis des in der Beschwerde begehrten Betrages von S 9.270,-- zugesprochen werden, nachdem schon zum Zeitpunkt der Beschwerdeüberreichung die Verzeichnung des zu diesem Zeitpunkt geltenden höheren Betrages möglich gewesen wäre. Einem Zuspruch von Stempelgebühren für die Replik des Beschwerdeführers und der ihr angeschlossen gewesenen Beilagen stand entgegen, daß dieser Schriftsatz samt den ihm angeschlossenen Beilagen zur zweckentsprechenden Rechtsverfolgung nicht erforderlich war.

2. ZUR BERUFUNGSENTSCHEIDUNG BETREFFEND STUNDUNGSZINSEN:

Wie schon im Verwaltungsverfahren vertritt der Beschwerdeführer auch vor dem Verwaltungsgerichtshof die Auffassung, Stundungszinsen setzten Säumigkeit des Steuerschuldners voraus. Nachdem nicht er, sondern das Finanzamt säumig geworden sei, sei die Festsetzung von Stundungszinsen rechtswidrig. Mit dieser Anschauung ist der Beschwerdeführer im Unrecht. Wie die belangte Behörde im angefochtenen Bescheid zutreffend ausgeführt hat, ist die Festsetzung von Stundungszinsen eben nicht eine Säumnisfolge, sondern bildet einen wirtschaftlichen Ausgleich für den Zinsenverlust, den der Abgabengläubiger dadurch erleidet, daß er die geschuldete Abgabenleistung nicht bereits am Tag der Fälligkeit erhält (vgl. Stoll, Bundesabgabenordnung, Handbuch 516, sowie das hg. Erkenntnis vom 15. Oktober 1987, 86/16/0204 mit weiteren Judikaturnachweisen). Der Hinweis des Beschwerdeführers auf die mit der behaupteten Säumigkeit des Finanzamtes verbundene Vereitelung seiner Budgetplanung geht fehl, weil den Abgabenschuldner grundsätzlich die Verpflichtung trifft, für die Erfüllung vorhersehbarer Abgabenschulden zeitgerecht und ausreichend vorzusorgen (vgl. Stoll a.a.O. 513). Im übrigen vergißt der Beschwerdeführer den mit der gerügten Verspätung in der Abgabenfestsetzung wirtschaftlich für ihn verbundenen Zinsenvorteil.

Die Beschwerde war daher hinsichtlich dieses Bescheides gemäß § 42 Abs. 1 VwGG als unbegründet abzuweisen.

Die Kostenentscheidung gründet sich auf die §§ 47 ff VwGG in Verbindung mit der Verordnung des Bundeskanzlers BGBl. Nr. 104/1991.