TE Vwgh Erkenntnis 1992/5/19 91/14/0089

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Schubert und die Hofräte Dr. Hnatek, Dr. Karger, Dr. Baumann und Mag. Heinzl als Richter, im Beisein der Schriftführerin Dr. Kirchmayr, über die Beschwerden 1. der A-GmbH in M, vertreten durch Dr. H, Rechtsanwalt in M, gegen die Bescheide (Berufungsentscheidungen) der Finanzlandesdirektion für Oberösterreich (Berufungssenat I) vom 20. März 1991, Zl. 1/8/5-BK/D-1991,

betreffend Umsatzsteuer, Körperschaftssteuer und Gewerbesteuer für die Jahre 1983 bis 1986 (erstangefochtener Bescheid), der Finanzlandesdirektion für Oberösterreich vom 20. März 1991, Zl. 108/1-4/D-1989, betreffend Haftungs- und Zahlungsbescheid für Kapitalertragsteuer für die Jahre 1983 bis 1986 (zweitangefochtener Bescheid), sowie 2. des A in M, ebenfalls vertreten durch den genannten Rechtsanwalt, gegen den Bescheid (Berufungsentscheidung) der Finanzlandesdirektion für Oberösterreich (Berufungssenat I) vom 20. März 1991, Zl. 1/14/1-BK/D-1990, betreffend Einkommenssteuer für die Jahre 1983 bis 1986 (drittangefochtener Bescheid), zu Recht erkannt:

Die Beschwerden werden als unbegründet abgewiesen.

Die Erstbeschwerdeführerin hat dem Bund Aufwendungen in der Höhe von S 6.070,-- binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen. Der Zweitbeschwerdeführer hat dem Bund Aufwendungen in der Höhe von S 3.035,-- binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Bei einer in den Jahren 1988 und 1989 bei der Erstbeschwerdeführerin durchgeführten abgabenbehördlichen Prüfung wurden folgende Feststellungen getroffen: Die Firma F-Günther W-GesmbH (in der Folge: W-GmbH) in W, Bundesrepublik Deutschland, führte im österreichnahen Ausland Werbeveranstaltungen durch. Die Erstbeschwerdeführerin besorgte den Transport bzw. die Unterbringung der Teilnehmer in H., Vorarlberg. Der W-GmbH wurden vom Fremdenverkehrsverein H. S 30,-- bzw. S 40,-- pro Person und Nacht mehr in Rechnung gestellt, als der mit 99,90909 % beteiligte Gesellschaftergeschäftsführer der Erstbeschwerdeführerin (Zweitbeschwerdeführer) mit dem Obmann des Fremdenverkehrsvereines H., Max M., vereinbart hatte. Diese Mehrbeträge flossen auf ein Sparbuch und wurden einmal jährlich vom Zweitbeschwerdeführer behoben. Im Zuge der abgabenbehördlichen Prüfung wurden nach Einvernahme von Max M., Alfred A., Peter Josef K. und des Zweitbeschwerdeführers diese Mehrbeträge sowie ein in Ansatz gebrachter Sicherheitszuschlag als unversteuerte Provisionseinnahmen der Erstbeschwerdeführerin und entsprechende verdeckte Gewinnausschüttung an den Zweitbeschwerdeführer beurteilt.

Das Finanzamt folgte den Feststellungen der abgabenbehördlichen Prüfung und erließ nach Wiederaufnahme der Verfahren gegenüber der Erstbeschwerdeführerin für die Jahre 1983 bis 1986 hinsichtlich Umsatz-, Körperschaft- und Gewerbesteuer neue Sachbescheide sowie einen entsprechenden Haftungs- und Zahlungsbescheid für Kapitalertragssteuer. Gegenüber dem Zweitbeschwerdeführer erließ das Finanzamt für die Jahre 1983 bis 1986 nach Wiederaufnahme des Verfahrens Einkommensteuerbescheide, in denen die verdeckten Gewinnausschüttungen als Einkünfte aus Kapitalvermögen entsprechend Berücksichtigung fanden.

In den gegen diese Bescheide eingebrachten Berufungen wurde im wesentlichen ausgeführt, daß der Zweitbeschwerdeführer die behobenen Beträge über Auftrag des Günther W. (von der W-GmbH) an R., einen Angestellten und Vertrauten des Günther W., übergeben hätte. Der Zweitbeschwerdeführer hätte hinsichtlich der festgestellten Sparbuchbehebungen lediglich als Überbringer fungiert. Diese stellten daher keine Einnahmen der Erstbeschwerdeführerin dar. Die geschilderte Vorgangsweise werde durch eine notariell beglaubigte Aussage des auf Gran Canaria wohnhaften Günther W. untermauert. Da aufgrund der Aussage des Günther W. erwiesen sei, daß der Zweitbeschwerdeführer als Bote fungiert habe, entfalle auch die Begründung für die Verhängung eines Sicherheitszuschlages.

Mit den nunmehr mit Beschwerde angefochtenen Bescheiden wies die belangte Behörde diese Berufungen ab. Darin wurde im wesentlichen ausgeführt, die Darstellung des Zweitbeschwerdeführers sei nicht glaubwürdig, weil dieser weder den Vornamen noch die Adresse des zwischenzeitig verstorbenen Vertrauensmannes des Günther W., welcher die in einem Briefkuvert enthaltenen Geldbeträge an der deutsch-österreichischen Grenze behaupteter Weise übernommen haben solle, kannte und die Modalitäten der Geldübergabe unüblich und mit den Pflichten eines ordentlichen Kaufmannes auch mangels Bestätigung der Geldübernahme nicht in Einklang zu bringen seien, zumal die in bar übergebenen Beträge (bis zu rund S 500.000,--) zur Bezahlung von Postwurfsendungen in Österreich verwendet worden sein sollen, woraus sich die Frage ergebe, warum das Geld nicht bargeldlos überwiesen worden sei. Wiewohl nicht in Abrede gestellt werde, daß bezüglich des Zeugen Andreas A. Gründe vorlagen, die geeignet seien, seine volle Unbefangenheit in Zweifel zu ziehen, komme seine Aussage über ein Gespräch zwischen dem Obmann des Fremdenverkehrsverbandes H. und dem Zweitbeschwerdeführer zur Frage, wie die Beschaffung der Fremdenzimmer am zweckmäßigsten und für den Zweitbeschwerdeführer am wirtschaftlichsten organisiert werden könne, und bei dem lt. Zeugen vereinbart worden sei, daß für den Zweitbeschwerdeführer zu Lasten des Werbeveranstalters (Fa W.) Provisionen abfielen, der Wirklichkeit am nächsten, wenn man bedenke, daß die W-GmbH durch die Inrechnungstellung von überhöhten und tatsächlich nicht bezahlten Nächtigungskosten objektiv geschädigt worden wäre. Die vorgelegte beglaubigte Bestätigung des Günther W. wurde als Gefälligkeitsbestätigung gewürdigt. Dies insbesondere deshalb, weil in dieser Bestätigung ein bis dahin von den Beschwerdeführern nicht bekanntgegebener konkreter Rechtstitel für die Provisionszahlungen an Günther W. angegeben worden sei. Hätte eine derartige Rechtsgrundlage tatsächlich bestanden, wäre diese der Abgabenbehörde sicher mitgeteilt worden, zumal eine Beantwortung der Frage, warum die Provisionen überhaupt an die W-GmbH weitergegeben werden hätten sollen, entscheidend zur Wahrheitsfindung beitragen hätte können.

Die Beschwerdeführer bekämpfen diese Bescheide jeweils wegen Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften und wegen Rechtswidrigkeit des Inhaltes und beantragen, die angefochtenen Bescheide aufzuheben.

Die belangte Behörde legte zu den Beschwerden die Akten der Verwaltungsverfahren vor und erstattete jeweils Gegenschriften, in denen die kostenpflichtige Abweisung der Beschwerde beantragt wird.

Der Verwaltungsgerichtshof hat über die wegen ihres sachlichen und persönlichen Zusammenhanges zur gemeinsamen Entscheidung verbundenen Beschwerden erwogen:

Unter dem Gesichtspunkt der Verletzung von Verfahrensvorschriften werfen die Beschwerdeführer der belangten Behörde eine ungenügende Sachverhaltsermittlung und unschlüssige Beweiswürdigung vor.

Ausgehend von der Annahme, daß sich die belangte Behörde vornehmlich und wesentlich auf die Aussagen der Zeugen Alfred A. und Peter Josef K. stütze, rügen die Beschwerdeführer, daß es die belangte Behörde trotz entsprechender Hinweise seitens der Beschwerdeführer unterlassen hätte, Umständen, die nach Ansicht der Beschwerdeführer gegen die Glaubwürdigkeit der Zeugen sprechen, nachzugehen bzw. solche zu ihren Gunsten zu würdigen.

Dem ist zu entgegnen, daß die belangte Behörde bezüglich des Zeugen Alfred A. eingeräumt hat, daß Umstände vorliegen, die geeignet seien, dessen Objektivität in Frage zu stellen. Bezüglich der Zeugen Peter Josef K. und Alfred A. gehe die Argumentation zur bereits im Verwaltungsverfahren behaupteten Unglaubwürdigkeit dieser Zeuge aber insoweit ins Leere, als diese den unbestrittenen Sachverhalt zu Protokoll gaben. Als "Hauptbelastungszeugen" konnte die belangte Behörde Alfred A. und Peter Josef K schon deshalb nicht heranziehen, weil diese Zeugen zur Nichtweitergabe der strittigen Beträge an R., die W-GmbH oder Günther W., wie dies von der belangten Behörde als erwiesen angenommen wurde, keine Angaben machten.

Entgegen der Annahme der Beschwerdeführer ging die belangte Behörde bei ihrer Beweiswürdigung tatsächlich davon aus, daß die Darstellung des Geschäftsführers der Erstbeschwerdeführerin (= Zweitbeschwerdeführer), Empfänger der aufgedeckten Provisionen sei letztlich nicht die Erstbeschwerdeführerin, sondern die W-GmbH gewesen, unglaubwürdig sei, weil die vom Zweitbeschwerdeführer behaupteten Modalitäten der Geldübergabe unüblich und mit den Pflichten eines ordentlichen Kaufmannes in keiner Weise in Einklang zu bringen seien.

Gemäß § 167 Abs. 2 BAO hat der Abgabenbehörde unter sorgfältiger Berücksichtigung der Ergebnisse des Abgabenverfahrens nach freier Überzeugung zu beurteilen, ob eine Tatsache als erwiesen anzusehen ist oder nicht. Leugnet eine Partei im Abgabenverfahren eine für sie nachteilige Tatsache, so ist der Behörde nicht aufgegeben, im naturwissenschaftlich-mathematisch exakten Sinn den Bestand der in Abrede gestellten Tatsache nachzuweisen. Es genügt vielmehr, von mehreren Möglichkeiten jene als erwiesen anzunehmen, die gegenüber allen anderen möglichen Ereignissen eine überragende Wahrscheinlichkeit für sich hat und alle anderen Möglichkeiten mit Wahrscheinlichkeit ausschließt oder zumindest weniger wahrscheinlich erscheinen läßt. Es trägt zwar die Abgabenbehörde die Feststellungslast für alle Tatsachen, die vorliegen müssen, um einen Abgabenanspruch geltend machen zu können, doch befreit dies die Partei nicht von der Verpflichtung, ihrerseits zur Klärung des maßgebenden Sachverhaltes beizutragen und die für den Bestand und Umfang einer Abgabepflicht bedeutsamen Umstände vollständig und wahrheitsgemäß im Sinne des § 119 Abs. 1 BAO offen zu legen. Auf die Mitwirkung des Abgabenpflichtigen an der Aufklärung kann im besonderen dann nicht verzichtet werden, wenn ungewöhnliche Verhältnisse vorliegen, die nur der Abgabenpflichtige aufklären kann, oder wenn die Behauptungen eines Abgabepflichtigen mit den Erfahrungen des täglichen Lebens in Widerspruch stehen. Stellt das Verhalten des Abgabepflichtigen das Gegenteil dessen dar, was § 119 Abs. 1 BAO von ihm verlangt, so hat die Aufklärungspflicht der Abgabenbehörden ihre Grenzen; sie sind in einem solchen Fall berechtigt und verpflichtet, im Rahmen ihrer freien Beweiswürdigung den Sachverhalt festzustellen (vgl. das Erkenntnis vom 22. Jänner 1992, 90/13/0200, und das Erkenntnis vom 18. April 1990, 89/16/0204 mit weiteren Nachweisen).

Nun ist es im Geschäftsleben zweifellos unüblich, daß eine einem Unternehmer zustehende Provision einmal jährlich in Form einer an der deutsch-österreichischen Grenze stattfindenden Übergabe von Bargeld - zumal ohne jede Bestätigung - geleistet wird. Davon ausgehend ist der Vorwurf, es erscheine unzulässig, daß die Behörde den Beschwerdeführern aus Anlaß der Mitwirkungspflicht den Nachweis auferlegt, daß das Geld an die W-GmbH ausgefolgt worden wäre, unbegründet. Von den Beschwerdeführern wird eingeräumt, daß zur Frage, ob die unbestritten vom Zweitbeschwerdeführer behobenen Geldbeträge an Günther W. ausgefolgt wurden, lediglich der Zweitbeschwerdeführer oder Günther W. Auskunft geben kann. Entgegen der Annahme der Beschwerdeführer wurde ein Nachweis, daß von der Erstbeschwerdeführerin die Geldbeträge nicht vereinnahmt wurden, von der belangten Behörde nicht verlangt. Ein Nachweis der Ausfolgung von Bargeld hingegen stellt unter den gegebenen Umständen kein unzumutbares Verlangen dar. Einen tauglichen Nachweis der wie ausgeführt unüblichen Vorgänge bei der behaupteten Geldübergabe stellt auch die in N N vor einem Notar aufgenommene und belaubigte Bestätigung des Günther W. nicht dar. Hiezu ist dem Beschwerdevorbringen, die Aussage hätte aufgrund der Form ihrer Aufnahme durch einen Notar als öffentliche Urkunde die Vermutung der Richtigkeit für sich, zu entgegnen, daß der spanische Notar den Inhalt der Bestätigung zweifellos nicht überprüfen konnte, seine Beurkundung sich daher auf die von der belangten Behörde nicht bezweifelte Echtheit der Unterschrift des Günther W. beschränken mußte. Die Beweiskraft von öffentlichen und Privaturkunden ist von den Abgabenbehörden gemäß § 168 BAO nach den §§ 292 ff ZPO zu beurteilen. Danach begründen öffentliche Urkunden vollen Beweis dessen, was in der Urkunde amtlich verfügt oder erklärt oder von der Urkundsperson bezeugt wird. Über die Bezeugung, daß die Erklärung des Günther W. laut Bestätigung von diesem stammt, geht aber die Erklärung bzw. Bezeugung des Notars nicht hinaus. Hinsichtlich der Wahrhaftigkeit des Inhaltes der von Günther W. abgegebenen Erklärung kommt der Urkunde eine aus den §§ 292 ff ZPO ableitbare besondere Beweiskraft nicht zu. Darüberhinaus geht aus dieser Aussage weder hervor, aufgrund welcher nachprüfbaren Vereinbarungen mit welchem Vertragspartner der W-GmbH ein "Bonus für Hotelübernachtungen" zugestanden sei sollte, noch aus welchen nachvollziehbaren Gründen die ungewöhnlichen Modalitäten der Abwicklung der behaupteten Provisionsansprüche gewählt wurden. Auch die Beschwerdebehauptung, es sei mit den Denkgesetzen nicht in Einklang zu bringen, daß der nach Annahme der belangten Behörde im angefochtenen Bescheid objektiv Geschädigte dem Schädiger eine Gefälligkeitsbestätigung ausstelle, vermag deswegen nicht zu überzeugen, weil mit diesen Ausführungen nicht aufgezeigt werden kann, daß sich der "objektiv Geschädigte" auch subjektiv geschädigt gefühlt hat.

Zur Frage, ob die belangte Behörde annehmen durfte, daß den Beschwerdeführern ein eventuell bestehender Rechtsgrund für Provisionszahlungen an die W-GmbH bekannt gewesen wäre und sie diesen zur Bestätigung ihrer Darstellung der Behörde offen gelegt hätten, ist darauf hinzuweisen, daß auch in dieser Annahme kein Denkfehler erblickt werden kann, weil sich nach den Erfahrungen des täglichen Lebens niemand zur Überbringung von Bargeldbeträgen im gegenständlichen Ausmaß bereit findet, ohne den Grund für die Zahlung zu kennen.

Die in der Beschwerde gerügten Verfahrensmängel liegen daher nicht vor.

Da eine Rechtswidrigkeit des Inhaltes des angefochtenen Bescheides ebenso wie eine Rechtswidrigkeit hinsichtlich des Ansatzes eines Sicherheitszuschlages nur im Zusammenhang mit der behaupteten Verletzung von Verfahrensvorschriften geltend gemacht wurde, eine Verletzung von Verfahrensvorschriften jedoch nicht vorliegt, waren die Beschwerden gemäß § 42 Abs. 1 VwGG als unbegründet abzuweisen.

Die Kostenentscheidungen gründen sich auf die §§ 47 ff VwGG in Verbindung mit der Verordnung des Bundeskanzlers, BGBl. Nr. 104/1991.