TE Vwgh Erkenntnis 1992/10/20 90/14/0266

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Schubert sowie die Hofräte Dr. Hnatek und Dr. Karger als Richter, im Beisein des Schriftführers Dr. Cerne, über die Beschwerde der A in S, vertreten durch Dr. F, Rechtsanwalt in S, gegen den Bescheid (Berufungsentscheidung) der Finanzlandesdirektion für Salzburg vom 11. Oktober 1990, Zl 16/14-GA3-Em/89, betreffend Jahresausgleich 1987, zu Recht erkannt:

Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.

Die Beschwerdeführerin hat dem Bund Aufwendungen in der Höhe von 3.035 S binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Die Beschwerdeführerin erzielte im Streitjahr Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit als Wirtschafterin und als Religionslehrerin (8 Wochenstunden). In der Erklärung zur Durchführung des Jahresausgleiches für 1987 machte sie unter anderem Werbungskosten in Höhe von 12.980 S für die Teilnahme an einer vom 5. bis 14. Februar 1987 stattgefundenen Reise geltend.

Diese Reise wurde vom Salzburger Landesreisebüro als "Israelseminar mit Sinaiexkursion" unter der Leitung von

o. Univ.Prof. Dr. Albert Biesinger, Salzburg, Hochschulprofessor Dr. Matthias Scharer, Linz, und Israel Yaoz, Tel Aviv, veranstaltet. Zielgruppe der Reise waren laut dem von der Beschwerdeführerin vorgelegten Reiseprogramm alle, die haupt- oder ehrenamtlich in der Glaubensverkündigung tätig sind (Tischmütter, Firmhelfer, Religionslehrer) und alle religiös Interessierten. Der Ablauf der Reise war folgendermaßen gestaltet:

1. Tag (Donnerstag):

Salzburg-München-Eilat-Ouvda, Besuch des Unterwasserobservatoriums am Roten Meer, am Abend theologische Vorbereitung auf die Exkursion in den Sinai

2. Tag (Freitag):

Fahrt zum Grenzübergang nach Ägypten bei Taba, entlang des Roten Meeres zum Fjord und zur Koralleninsel nach Nueba, sodann landeinwärts in die Wüste zum Fels der Inschriften und zum Aussichtspunkt Ein Hudra, Weiterfahrt in den Zentralsinai

3. Tag (Samstag):

Aufstieg auf den Berg Sinai, Meditation, Abstieg zum Katharinenkloster, anschließend Weiterfahrt nach Taba und Arad

4. Tag (Sonntag):

Abfahrt von Arad zum Toten Meer (Badegelegenheit), Führung durch die Ausgrabungen von Qumran, Weiterfahrt nach Jericho mit Besichtigung der biblisch wichtigen Ausgrabungen, sodann Weiterreise an den See Genezareth

5. Tag (Montag):

Fahrt zum Berg der Seligpreisungen, Meditation, weiter auf dem Pilgerweg nach Kapernaum mit Besichtigung der Ausgrabungen und der Synagoge, Wanderung nach Tabgha (Brotvermehrungskirche und Petruskapelle), Gottesdienst, Weiterfahrt nach Chorazzin mit archäologischer Besichtigung, am Abend Vortrag

6. Tag (Dienstag):

Fahrt vom See Genezareth nach Safed, weiter nach Nazareth (Gottesdienst) und Jerusalem

7. Tag (Mittwoch):

Fahrt nach Bethanien, Pilgerweg zum Ölberg, Meditation, weiter über das Kidrontal zum Abendmahlsaal und von dort zu den Sanhedrin Gräbern, Meditation, abschließend Besuch des ostjüdisch-orthodoxen Viertels in Mea Shearim

8. Tag (Donnerstag):

Aufenthalt in Jerusalem mit Besuch der Klagemauer, des Tempelberges, der El-Aksa-Moschee und des Felsendomes. Freier Nachmittag mit der Möglichkeit eines Alternativprogrammes (Besuch des Israel-Museums oder Einkaufen und Bummeln in der Altstadt)

9. Tag (Freitag):

Besuch der Hadassah-Universitätsklinik mit Synagoge (Glasfenster von Marc Chagall), anschließend Gespräch über Möglichkeiten des Zusammenlebens von Juden, Christen und Moslems, Fahrt nach Bethlehem mit Besuch der Geburtskirche und -grotte, Rückfahrt entlang der Hirtenfelder nach Jerusalem, Gottesdienst, am Abend Reflexion

10. Tag (Samstag):

Tel Aviv-München-Salzburg.

Neben diesem Reiseprogramm legte die Beschwerdeführerin eine Bestätigung von o.Univ.Prof. Dr. Albert Biesinger, dem Vorstand des Institutes für Katechetik und Religionspädagogik an der Theologischen Fakultät der Universität Salzburg, vor, in der ausgeführt wird, daß die Beschwerdeführerin das Fortbildungsseminar für Verkündiger/Verkündigerinnen vom 5. bis 14. Februar 1987 belegt habe und dieses Seminar der forschungsorientierten Weiterbildung im Verhältnis von Christentum und Judentum in der religiösen Erziehung und Verkündigung gewidmet und daher eindeutig als berufsspezifisches Seminar einzustufen gewesen sei.

Das Finanzamt wies den Antrag der Beschwerdeführerin auf Berücksichtigung der Aufwendungen für die Isrealreise als Werbungskosten im wesentlichen mit der Begründung ab, die Reise sei nicht mit einem bestimmten Auftrag in unmittelbarem Zusammenhang gestanden und in den Ferien unternommen worden, weshalb ihre Kosten Aufwendungen der Lebensführung darstellten.

Im Berufungsverfahren wurde dagegen vorgebracht, das Seminar habe nur zum Teil in den Semesterferien stattgefunden. In der vorhergehenden Woche seien Religionslehrer dafür vom Schuldienst freigestellt worden, was zeige, daß diese Fortbildungsveranstaltung vom Arbeitgeber gewünscht und unterstützt worden sei. Die Fachbezogenheit der Reise sei sowohl durch die Leitung der Universitätsprofessoren aus dem theologischen Bereich, als auch durch das Reiseprogramm garantiert worden. Für private Zwecke seien nur eine Badegelegenheit und ein freier Nachmittag zur Verfügung gestanden, wobei zu den ohnedies schon gedrängten fachlichen Veranstaltungen laut Reiseprogramm noch weitere Vorträge und Gespräche hinzugekommen seien.

In einer abweisenden Berufungsvorentscheidung hielt das Finanzamt der Beschwerdeführerin unter Hinweis auf die hg Rechtsprechung vor, eine ausschließliche berufliche Veranlassung der Israelreise sei auf Grund des zugelassenen Teilnehmerkreises - alle, die haupt- oder ehrenamtlich in der Glaubensverkündigung tätig sind, sowie alle religiös Interessierten - und des vorgelegten Reiseprogrammes nicht gegeben.

Dagegen brachte die Beschwerdeführerin im Antrag auf Entscheidung über die Berufung durch die Abgabenbehörde zweiter Instanz vor, ein Reisebüro versuche natürlich, einen möglichst großen Teilnehmerkreis anzusprechen. Die Reise sei jedoch ausdrücklich als Israel-Seminarreise im Sinn einer beruflichen Fortbildung ausgeschrieben gewesen und daher auch unter der Leitung von zwei Kapazitäten, die in der Theologieausbildung führend seien, gestanden. Der Teilnehmerkreis habe sich praktisch ausschließlich aus Personen zusammengesetzt, die beruflich in der Theologie tätig seien und sich in ihrem Fach verbessern wollten. Das Reiseprogramm sei intensiv im Sinn einer historischen Information und Fortbildung in Theologie gewesen, während die persönliche Freizeit für allgemeine Besichtigungen wesentlich geringer als während einer üblichen 40 Stunden-Woche zu Hause gewesen sei, weswegen eine ausschließliche berufliche Veranlassung der Reise gegeben sei.

Mit dem nunmehr angefochtenen Bescheid wies die belangte Behörde die Berufung mit der Begründung ab, die Teilnahme am Seminar sei weder über Auftrag des Arbeitgebers erfolgt, noch habe dieser dafür Kostenzuschüsse bzw Kostenersätze geleistet, weshalb keine beruflich veranlaßte Reise im Sinn des § 16 Abs 1 Z 9 EStG 1972 vorliege. Unter Heranziehung der Generalnorm des § 16 Abs 1 in Verbindung mit § 20 EStG 1972 und unter Hinweis auf die hg Rechtsprechung - insbesondere auf die Ausführungen in den Erkenntnissen vom 19. September 1978, 2749/77, vom 3. Mai 1983, 82/14/0154, Slg Nr 5783/F, und ebenfalls vom 3. Mai 1983, 82/14/0279, - billigte die belangte Behörde der Beschwerdeführerin zwar zu, daß einzelne Seminarveranstaltungen wie zB Gottesdienstfeiern, Meditationen, Reflexionen und Vorträge in erhöhtem Maß einseitig auf interessierte Teilnehmer der Berufsgruppe der Beschwerdeführerin abgestellt gewesen seien. Auf Grund der Gestaltung der Reise insgesamt (Besichtigung von Landschaften, Orten, Kirchen, Klöstern, Moscheen, Ausgrabungen und heiligen Stätten) könne man aber keineswegs sagen, das Reiseprogramm und seine Durchführung seien derart einseitig und nahezu ausschließlich nur auf interessierte Teilnehmer der Berufsgruppe der Beschwerdeführerin als Religionslehrerin abgestellt gewesen, daß es jeglicher Anziehungskraft auf andere als in der spezifischen Richtung beruflich interessierte Teilnehmer entbehre. Ob sich der Teilnehmerkreis der Reisegruppe ausschließlich aus Personen, die beruflich in der Theologie tätig sind, zusammengesetzt habe oder nicht, sei nicht entscheidungsrelevant.

Gegen diesen Bescheid wendet sich die wegen Rechtswidrigkeit des Inhaltes und Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften erhobene Beschwerde.

Die belangte Behörde legte die Akten des Verwaltungsverfahrens vor und beantragt in ihrer Gegenschrift die kostenpflichtige Abweisung der Beschwerde.

Der Verwaltungsgerichtshof hat in einem gemäß § 12 Abs 1 Z 2 VwGG gebildeten Senat erwogen:

Über die Abzugsfähigkeit des Aufwandes für die Teilnahme an Studienreisen liegt eine umfangreiche hg Rechtsprechung vor. Zu den Voraussetzungen für die Abzugsfähigkeit, die alle zusammen erfüllt sein müssen, soll nicht das Abzugsverbot des § 20 Abs 1 Z 2 EStG 1972 zum Zug kommen, zählt unter anderem, daß das Reiseprogramm und seine Durchführung derart einseitig und nahezu ausschließlich auf interessierte Teilnehmer der Berufsgruppe des Steuerpflichtigen abgestellt sein müssen, daß sie jeglicher Anziehungskraft auf andere als in der spezifischen Richtung beruflich interessierte Teilnehmer entbehren (vgl aus jüngerer Zeit das hg Erkenntnis vom 18. März 1992, 91/14/0171, mwA).

Die Beschwerdeführerin meint nun, in ihrem Fall habe es sich nicht um eine übliche Pilgerreise, sondern um eine Fortbildungsreise mit Intensivseminar gehandelt. Das gehe einerseits aus der hoch qualifizierten theologischen Führung der Reise, anderseits aus dem sehr dicht gedrängten Programm hervor. Die Beschwerdeführerin betrachtet das gesamte Besichtigungsprogramm als ausschließlich der theologischen Fortbildung - auch soweit dabei Orte von allgemeinem touristischem bzw allgemeinem religiösem Interesse besucht wurden - dienend. Darin kann der Beschwerdeführerin jedoch nicht gefolgt werden. Sie übersieht dabei nämlich, daß es in weiten Bevölkerungskreisen üblich geworden ist, der Allgemeinbildung dienende Reisen mit mehr oder weniger anstrengendem Programm unter fachkundiger Führung zu unternehmen (vgl dazu das hg Erkenntnis vom 17. Oktober 1989, 86/14/0100). Die belangte Behörde hat der Beschwerdeführerin ohnedies zugebilligt, "daß gewiß einzelne vorgesehene Seminarveranstaltungen, wie zB gemeinsame Gottesdienstfeiern, Meditationen, Reflexionen und Vorträge, in einem erhöhten Maße einseitig auf interessierte Teilnehmer der Berufsgruppe der Steuerpflichtigen abgestellt gewesen" seien. Das ändert jedoch nichts daran, daß das Reiseprogramm nicht nahezu ausschließlich auf solche Teilnehmer abgestellt war, weil es auf das Reiseprogramm insgesamt und nicht auf die in dieses Programm eingebetteten beruflichen Informationsveranstaltungen ankommt (vgl das hg Erkenntnis vom 21. Oktober 1986, 86/14/0031, Slg Nr 6160/F, mwA).

Der belangten Behörde kann nicht entgegengetreten werden, wenn sie das vorliegende Reiseprogramm als Mischprogramm gewertet und den Aufwendungen für diese Reise daher insgesamt die Abzugsfähigkeit als Werbungskosten versagt hat.

Bei der gegebenen Sach- und Rechtslage ist die belangte Behörde nicht verhalten gewesen, weitere umfangreiche Ermittlungen, weder über den "tatsächlichen Charakter" der Israelreise noch über deren Teilnehmerkreis, vorzunehmen. Der Charakter der Israelreise geht aus dem von der Beschwerdeführerin vorgelegten Reiseprogramm ausreichend hervor und der tatsächliche Teilnehmerkreis sagt, wie bereits im angefochtenen Bescheid ausgeführt, nichts darüber aus, ob die Reise nicht auch für Personen, die nicht der Berufsgruppe der Beschwerdeführerin angehören, interessant gewesen wäre.

Die Bestätigung der katholisch-theologischen Fakultät der Universität Salzburg vom 29. November 1990 ist der belangten Behörde vor Bescheiderlassung noch nicht vorgelegen, weshalb die darin enthaltenen Ausführungen gegen das sich aus § 41 Abs 1 VwGG ergebende Neuerungsverbot verstoßen.

Die Beschwerde erweist sich somit insgesamt als unbegründet und war daher gemäß § 42 Abs 1 VwGG abzuweisen.

Die Entscheidung über den Aufwandersatz stützt sich auf die §§ 47 ff VwGG in Verbindung mit der Verordnung BGBl Nr 104/1991.