TE Vwgh Erkenntnis 1992/10/22 92/16/0014

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Iro und die Hofräte Dr. Närr und Dr. Höfinger als Richter, im Beisein des Schriftführers Kommissär Dr. Ladislav, über die Beschwerde des Dr. K, Rechtsanwalt in G, gegen den Bescheid der Finanzlandesdirektion für Oberösterreich vom 27. Juni 1991, Zl. 919/1-2/Z-1989, betreffend Abgabenverkürzung (Grunderwerbsteuer), zu Recht erkannt:

Der Bescheid wird in seinem angefochtenen Teil, das ist mit Ausnahme des Punktes 2 seines Spruches (Teileinstellung), wegen Rechtswidrigkeit seines Inhaltes aufgehoben.

Der Bund hat dem Beschwerdeführer Aufwendungen in der Höhe von S 11.540,-- binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Nach Lage der Akten des Verwaltungsverfahrens hat der Beschwerdeführer einen verbücherungsfähigen Kaufvertrag über ein Grundstück samt Haus errichtet. Zwischen den Verkäufern und dem Erwerber war neben dem im Vertrag angeführten Kaufpreis von S 3,6 Mio. zunächst mündlich das Wohnungsrecht der Verkäufer an der bisher benutzten Wohnung vereinbart worden. Die Verkäufer sollten nach durchgeführter Nutzwertfeststellung des gesamten Hauses Eigentümer ihrer bisherigen Wohnung werden. Neben dem bereits genannten Kaufvertrag vom 13. Februar 1984 ist am 15. Februar 1984 ein Dienstbarkeitsvertrag über das unentgeltliche und immerwährende Wohnungsrecht an dieser Wohnung errichtet worden.

In der dem Finanzamt für Gebühren und Verkehrsteuern übermittelten Abgabenerklärung vom 16. Februar 1984 erklärte der Beschwerdeführer als Gegenleistung den Kaufpreis von S 3,6 Mio. Am 14. März 1984 zeigte der Beschwerdeführer den in Rede stehenden Dienstbarkeitsvertrag dem Finanzamt G zur Gebührenbemessung an. Am 20. März 1984 langte dieser Vertrag beim Finanzamt für Gebühren und Verkehrsteuern ein.

Mit Bescheid vom 26. März 1984 setzte das Finanzamt für Gebühren und Verkehrsteuern ausgehend von dem erklärten Kaufpreis von S 3,6 Mio. die Grunderwerbsteuer fest. Über Aufforderung des Finanzamtes für Gebühren und Verkehrsteuern vom 7. Mai 1984 erklärten die Verkäufer, vertreten durch den Beschwerdeführer, mit den am 4. Juni 1984 beim Finanzamt eingelangten Abgabenerklärungen, daß das gegenständliche Wohnungsrecht laut Dienstbarkeitsvertrag vom 15. Februar 1984 bereits mündlich anläßlich des Abschlusses des Kaufvertrages vom 13. Februar 1984 vom Käufer zugesichert worden sei. Es sei beabsichtigt gewesen, den Nutzwert des Hauses festzustellen. Anschließend sollten die Verkäufer je zu Hälfte Eigentümer der zu errichtenden Eigentumswohnung werden. Da bei Abschluß des Kaufvertrages über die Gesamtliegenschaft die Liegenschaftsanteile betreffend die Wohnung noch nicht festgestanden seien, sei darüber auch im Kaufvertrag noch nichts festgehalten worden, zumal eine diesbezüglich Erwähnung ohnehin noch nicht verbücherungsfähig gewesen wäre. Es sei daher neben dem Kaufvertrag ein eigener Dienstbarkeitsvertrag errichtet worden und es werde in Kürze das Eigentumsrecht wiederum an diesem Hausanteil verbüchert werden. Der Kaufpreis der Gesamtliegenschaft von S 3,6 Mio. sei daher bereits um den Wert der Wohnung vermindert gewesen.

Nach Einleitung des Strafverfahrens wurde der Beschwerdeführer mit Straferkenntnis vom 17. April 1989 wegen des Finanzvergehens der Abgabenhinterziehung durch sonstigen Tatbeitrag nach § 33 Abs. 1 in Verbindung mit § 11 FinStrG schuldig erkannt, weil er in der Abgabenerklärung vom 16. Februar 1984 durch sonstigen Tatbeitrag, nämlich durch Nichterklärung einer teilweisen Gegenleistung als Schriftverfasser (ein Teil der Gegenleistung, nämlich eine der GrESt unterliegende Vereinbarung über eine Dienstbarkeit im kapitalisierten Wert von S 432.000,--) nicht erklärt habe, wodurch unter Verletzung der abgabenrechtlichen Offenlegungs- und Wahrheitspflicht Grunderwerbsteuer im Betrag von S 34.560,-- verkürzt worden sei. Er wurde hiefür nach § 33 Abs. 5 FinStrG mit einer Geldstrafe von S 10.000,-- (Ersatzfreiheitsstrafe fünf Tage) bestraft und zum Ersatz der Kosten des Strafverfahrens verhalten.

In der dagegen eingebrachten Berufung machte der Beschwerdeführer geltend, daß von den Vertragsteilen ausdrücklich vereinbart worden sei, daß die Verkäufer die bisher benutzte Wohnung zurückbehalten hätten und diese Wohnung daher nicht Gegenstand des Kaufes gewesen sei. Der Dienstbarkeitsvertrag sei dem Finanzamt angezeigt worden, obwohl den Verkäufern das Wohnungsrecht unentgeltlich eingeräumt worden sei, sodaß dieser Vertrag gar nicht angezeigt hätte werden müssen, zumal eine Rechtsgeschäftsgebühr nur für entgeltliche Dienstbarkeitsverträge zu bezahlen sei. Aus welchem Grund das Finanzamt für Gebühren und Verkehrsteuern in Linz für diese Dienstbarkeit einen kapitalisierten Wert von S 432.000,-- annehme und daraus eine Grunderwerbsteuer in Höhe von S 34.560,-- errechne, sei sohin unverständlich.

Ebenso unverständlich sei, wieso das Finanzamt für Gebühren und Verkehrsteuern als Finanzstrafbehörde erster Instanz eine vorsätzlich Abgabenhinterziehung anlaste, wenn ohnehin dieser Dienstbarkeitsvertrag hinsichtlich des Wohnungsrechtes fristgerecht zur Gebührenbemessung angezeigt worden sei. Abgesehen davon, daß der Tatbestand objektiv nicht erfüllt sei, fehle auch das subjektive Element dieses Tatbestandes, zumal der Beschwerdeführer niemals die Absicht gehabt habe, ebensowenig wie die vertragschließenden Parteien, durch Nichterwähnung der Dienstbarkeit der Wohnung im Kaufvertrag vom 13. Februar 1984 eine Abgabenhinterziehung zu begehen.

Die Wohnung bzw. das Wohnrecht zugunsten der Verkäufer sei auch keine weitere Gegenleistung gewesen, weil die Liegenschaft ohne diese Wohnung vom Käufer gekauft worden sei. Daß dies nicht bereits im Kaufvertrag vom 13. Februar 1984 ausformuliert habe werden können, sei ausschließlich darauf zurückzuführen, daß der Nutzwert des gesamten Hauses festzustellen gewesen sei und erst nach Feststehen der genauen Miteigentumsanteile für die Wohnung der Verkäufer diese Anteile aus der Restliegenschaft herausgenommen und das Eigentum den Verkäufern erst dann mit Kaufvertrag vom 23. /27. Februar 1987 in einverleibungsfähiger Form verschafft habe werden können. Dieser Vorgang sei zwar sicherlich kompliziert, keinesfalls jedoch unüblich und es sei dem Beschwerdeführer für die Lösung eines derarigen Problems kein anderer Weg bekannt.

Mit dem in seinen schuldig erkennenden und die Berufung abweisenden Teilen nunmehr angefochtenen Bescheid (Berufungsentscheidung) gab die belangte Behörde der Berufung durch Abänderung des Schuldspruches teilweise statt. Der Beschwerdeführer wurde schuldig erkannt, das Finanzvergehen der fahrlässigen Abgabenverkürzung gemäß § 34 Abs. 1 in Verbindung mit § 11 FinStrG begangen zu haben. Er wurde hiefür nach § 34 Abs. 4 FinStrG mit einer Geldstrafe in der Höhe von S 6.000,-- (Ersatzfreiheitsstrafe fünf Tage) bestraft. Die Kosten wurden mit S 600,-- festgesetzt. In der Begründung führte die belangte Behörde aus, daß das Grunderwerbsteuergesetz die Abgabepflicht an bestimmte, in der Außenwelt in Erscheinung tretende Tatbestände anknüpfe, welche in der Hauptsache an die äußere zivil- bzw. formalrechtliche Gestaltung anknüpften, sodaß für die Grunderwerbsteuer vor allem die rechtliche Betrachtungsweise maßgebend sei. Insbesondere sei in rechtlicher Betrachtungsweise regelmäßig der Gegenstand des Erwerbes zu beurteilen, somit die Frage, ob die Eigentumswohnung des Verkäufers Kaufgegenstand gewesen sei. Der Kaufvertrag vom 13. Februar 1984 sei ausdrücklich und unzweifelhaft über die gesamte Liegenschaft geschlossen worden, wenn auch nach dem Willen der Parteien letztendlich ein Teil davon dem Verkäufer verbleiben sollte, so sei das unmaßgeblich. Die Grunderwerbsteuer knüpfe an Rechtsvorgänge ohne Rücksicht auf ihren wirtschaftlichen Erfolg an, denn die Erfüllung des Formaltatbestandes führe auch dann zur Erhebung der Steuer, wenn das Rechtsgeschäft an sich nach wirtschaftlicher Betrachtungsweise anders zu beurteilen wäre. Soll ein wirtschaftlicher Zweck durch aufeinanderfolgende rechtlich unterschiedlich zu beurteilende Schritte erfolgen, könne von der Anknüpfung an die rechtliche Gestaltung des ersten Erwerbsvorganges nicht abgesehen werden. Somit sei der Erwerb der gesamten Liegenschaft steuerpflichtig.

Gegenleistung bilde jede nur denkbare Leistung, die für den Erwerb des Grundstückes vom Erwerber versprochen werde oder alles das, was der Käufer einsetzen müsse, um das Grundstück zu erhalten. Es gehe aus dem Schriftverkehr zwischen den Vertretern der Vertragsparteien eindeutig hervor, daß der Verkäufer ohne Einräumung des Wohnungsrechtes nicht zum Verkauf bereit gewesen wäre, sodaß die Dienstbarkeit zweifelsfrei einen Teil der Gegenleistung darstelle. Die Bewertung des Wohnungsrechtes als Gegenleistung sei gemäß § 15 Abs. 2 Bewertungsgesetz ausgehend von einer monatlichen Miete von S 2.000,-- (ortsüblicher Mittelpreis) und vervielfacht mit 18 für immerwährende Nutzungen entsprechend der vertraglichen Gestaltung erfolgt.

Weiters vermeine der Beschwerdeführer, seine Anzeigepflicht im Sinne des § 33 FinStrG dadurch erfüllt zu haben, daß der Dienstbarkeitsvertrag am 14. März 1984 zu Gebührenanzeige gebracht worden sei. Dem Beschwerdeführer werde jedoch vorgeworfen, die im § 18 Abs. 1 GrEStG 1955 enthaltene Anzeigepflicht für Erwerbsvorgänge verletzt zu haben. Eine dieser Bestimmung entsprechende Abgabenerklärung müsse alle für die Steuerbemessung bedeutungsvollen Umstände bekannt geben, insbesondere sei der Abgabepflichtige zu der Offenlegung von Leistungen, die nicht in die Vertragsurkunde aufgenommen worden seien, verpflichtet. Die bloße Vorlage des schriftlichen Vertrages reiche nur insoweit aus, als der Vertrag die zur Festsetzung der Steuer geeigneten Angaben enthalte. Nur eine solche qualifizierte Mitteilung könne als Anzeige gelten, der ihrem Inhalte nach der ausdrückliche und unmißverständliche Hinweis zu entnehmen sei, daß damit der Behörde ein Erwerbsvorgang zur Steuerbemessung in Erfüllung einer gesetzlichen Pflicht zur Kenntnis gebracht werde.

Da der Beschwerdeführer als Rechtsanwalt über die einschlägigen Bestimmungen des bürgerlichen Rechtes und als Verfasser von Verträgen über die Übereignung von Grundstücken auch über die betreffenden Vorschriften des Grunderwerbsteuerrechtes im Bilde sein oder sich wenigstens darüber unterrichten müßte, könne er seine Vorgangsweise (Nichterklärung des gleichzeitig mit dem Kaufvertrag zurückbehaltenen Wohnungsrechtes) nicht wirksam damit entschuldigen, daß seiner Ansicht nach die zurückbehaltene Wohnung nicht Kaufgegenstand gewesen sei. Er könnte selbstverständlich seine Rechtsansicht vor der Behörde vertreten und in einem Rechtsmittelverfahren die gegenteilige Ansicht der Behörde bekämpfen, er dürfe jedoch nach der ihm als Rechtsanwalt zumutbaren Einsicht die für die Steuerbemessung wesentliche Tatsache, daß sich die Verkäufer gleichzeitig mit dem Verkauf der Liegenschaft ein Wohnungsrecht ausbedungen hätten, bei der Anzeige des Kaufvertrages nicht verschweigen. Wenn er diesen Umstand verschwiegen habe, liege darin das fahrlässige Bewirken einer Abgabenverkürzung.

Im Verhalten des Beschwerdeführers müsse eine auffallende und ungewöhnliche Sorglosigkeit im Sinne eines schweren Verschuldens erblickt werden, da in der vom Beschwerdeführer erstellten Abgabenerklärung die Gegenleistung ausdrücklich nach Barzahlung und vorbehaltenen Nutzungen aufzuschlüsseln gewesen sei. Außerdem dürfe ein sorgfältiger Rechtsanwalt einer Schrift keinen anderen Sachverhalt zugrunde legen, als den, der nach seinem Wissen dem tatsächlichen Willen der Parteien entspreche.

Gegen diesen Bescheid (Berufungsentscheidung) richtet sich die vorliegende, dem Verwaltungsgerichtshof vom Verfassungsgerichtshof nach Ablehnung ihrer Behandlung mit Beschluß vom 8. Jänner 1992, B 953/91-5, abgetretene Beschwerde, in der sowohl Rechtswidrigkeit des Inhaltes als auch Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften geltend gemacht werden. Durch den angefochtenen Bescheid erachtet sich der Beschwerdeführer in seinem Recht, unter Zugrundelegung des von der belangten Behörde festgestellten Sachverhaltes nicht wegen des Finanzvergehens der fahrlässigen Abgabenverkürzung gemäß § 34 Abs. 1 in Verbindung mit § 11 FinStrG schuldig erkannt und nach § 34 Abs. 4 FinStrG bestraft zu werden, in seinem aus § 17 Abs. 2 Bewertungsgesetz entspringenden Recht, wonach bei einer allfälligen Bewertung des Wohnungsrechtes die üblichen Mittelpreise des Verbrauchsortes anzusetzen seien, und in seinen Verfahrensrechten auf gesetzmäßige amtswegige Ermittlung des Sachverhaltes ("§§ 37, 39, 56 AVG") und auf gesetzmäßige Bescheidbegründung ("§ 60 AVG") verletzt.

Der Verwaltungsgerichtshof hat erwogen:

Gemäß § 1 Abs. 1 des im Beschwerdefall noch anzuwendenden GrEStG 1955 unterliegen der Grunderwerbsteuer bestimmte Rechtsvorgänge, soweit sie sich auf inländische Grundstücke beziehen. Darunter fällt laut Z. 1 der zitierten Gesetzesstelle ein Kaufvertrag oder ein anderes Rechtsgeschäft, das den Anspruch auf Übereignung begründet.

Gemäß § 10 Abs. 1 GrEStG 1955 ist die Steuer vom Wert der Gegenleistung zu berechnen.

Gegenleistung ist gemäß § 11 Abs. 1 Z. 1 GrEStG 1955 bei einem Kauf der Kaufpreis einschließlich der vom Käufer übernommenen sonstigen Leistungen und der dem Verkäufer vorbehaltenen Nutzungen.

Gemäß § 18 Abs. 1 GrEStG 1955 ist über Erwerbsvorgänge, die diesem Bundesgesetz unterliegen, binnen zwei Wochen nach Verwirklichung des Erwerbsvorganges dem Finanzamt unter Verwendung des amtlichen Vordruckes eine Abgabenerklärung in vierfacher Ausfertigung vorzulegen und zwar auch dann, wenn ein Erwerbsvorgang vom Eintritt einer Bedingung oder von einer Genehmigung abhängig oder von der Besteuerung ausgenommen ist. Ist über den Erwerbsvorgang eine Schrift (Urkunde, Beschluß usw.) ausgefertigt worden, so ist der Abgabenerklärung eine Abschrift dieser Schrift anzuschließen.

Gemäß § 18 Abs. 2 GrEStG 1955 sind zur Vorlage der Abgabenerklärung die im § 17 genannten Personen sowie die Notare, Rechtsanwälte und sonstigen Bevollmächtigten, die beim Erwerb eines Grundstückes oder bei Errichtung der Vertragsurkunde über den Erwerb mitgewirkt haben, zur ungeteilten Hand verpflichtet.

Gemäß § 18 Abs. 3 Z. 1 GrEStG 1955 ist die Abgabenerklärung nach Abs. 1 binnen zwei Wochen auch dann vorzulegen, wenn die Gegenleistung des Erwerbers durch Gewährung von zusätzlichen Leistungen neben der beim Erwerbsvorgang vereinbarten Gegenleistung erhöht wird.

Nach dem unbestrittenen Vertragswillen der Vertragsparteien sollte den Verkäufern in dem vom Käufer mit dem Grundstück erworbenen Haus - zunächst - das Wohnungsrecht eingeräumt werden, wobei allerdings zwei Verträge - ein Kaufvertrag und ein Dienstbarkeitsvertrag - errichtet wurden.

Wenn der Beschwerdeführer in der Abgabenerklärung als Gegenleistung nur den in dem Kaufvertrag genannten Kaufpreis angibt ohne auch das Wohnungsrecht anzuführen, dann hat er seiner Offenlegungs- und Wahrheitspflicht gemäß § 119 Abs. 1 BAO nicht entsprochen und eine unrichtige - weil unvollständige - Abgabenerklärung abgegeben.

Gemäß § 33 Abs. 1 FinStrG macht sich der Abgabenhinterziehung schuldig, wer vorsätzlich unter Verletzung einer abgabenrechtlichen Anzeige-, Offenlegungs- oder Wahrheitspflicht eine Abgabenverkürzung bewirkt.

Gemäß § 33 Abs. 3 lit. a FinStrG i.d.F. vor der Novelle 571/1985, ist eine Abgabenverkürzung nach Abs. 1 oder 2 bewirkt, wenn Abgaben, die bescheidmäßig festzusetzen sind, nicht oder zu niedrig festgesetzt wurden.

Der fahrlässigen Abgabenverkürzung macht sich gemäß § 34 Abs. 1 FinStrG schuldig, wer die im § 33 Abs. 1 bezeichnete Tat fahrlässig begeht; § 33 Abs. 3 gilt entsprechend.

Der Erfüllung der abgabenrechtlichen Offenlegungspflicht dienen nach dem § 119 Abs. 2 BAO insbesondere die Abgabenerklärungen, Anmeldungen, Anzeigen, Abrechnungen und sonstige Anbringen des Abgabepflichtigen, welche die Grundlage für die Festsetzung der Abgaben bilden. Für den Bereich der Grunderwerbsteuer ist in diesem Zusammenhang die Vorschrift des § 18 Abs. 1 GrEStG 1955 maßgeblich, wonach über Erwerbsvorgänge, die diesem Bundesgesetz unterliegen, binnen zwei Wochen nach Verwirklichung des Erwerbsvorganges dem Finanzamt unter Verwendung des amtlichen Vordruckes eine Abgabenerklärung vorzulegen ist.

Dieser Anordnung kann aber nicht die Bedeutung beigelegt werden, daß dann, wenn der Abgabenschuldner nicht die vorgeschriebene Drucksorte zur Anzeige verwendet, die im § 18 GrEStG 1955 vorgesehene Anzeigepflicht aus diesem Grunde bereits verletzt wäre. Die Vorlage des Vordruckes dient nur der Erleichterung der Tätigkeit der Finanzbehörde (vgl. den Bericht des Finanz- und Budgetausschusses zur Grunderwerbsteuergesetz-Novelle 1962, 779 der Beilagen zu den stenographischen Protokollen des Nationalrates IX.GP.). Auf das formelle Erfordernis der Vorlage einer Abgabenerklärung gemäß § 18 GrEStG 1955 kommt es daher nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes weder für die Verhängung eines Verspätungszuschlages nach § 135 Abs. 1 BAO noch für die Rechtsfolge des (mit Erkenntnis des Verfassungsgerichtshofes vom 20. Juni 1986, Zl. G 229/85-12, Slg. Nr. 10.926, aufgehoben) § 20 Abs. 6 GrEStG 1955 an. Auch für den Bereich des § 33 Abs. 1 FinStrG muß es daher zur Erfüllung der abgabenrechtlichen Anzeigepflicht genügen, wenn der Abgabenpflichtige zwar die Erstattung einer formgerechten Abgabenerklärung nach dem § 18 Abs. 1 GrEStG 1955 unterläßt, jedoch dem Finanzamt den Erwerbsvorgang an sich bekanntgibt und dieser Mitteilung alle jene Erläuterungen hinzufügt, die notwendig sind, damit die Behörde in die Lage versetzt wird, die Abgabe in der gesetzlichen Höhe festzusetzen. Wie der Verwaltungsgerichtshof im Erkenntnis vom 28. März 1960, Zl. 2671/59, Slg. Nr. 2197/F, ausgeführt hat, muß es für die Ermittlung der zur Festsetzung der Grunderwerbsteuer erforderlichen Grundlagen in der Regel ausreichen, wenn der zur Anzeige Verpflichtete den schriftlichen Vertrag dem Finanzamt in Urschrift oder in Abschrift vorlegt, soweit dieser Vertrag die zur Festsetzung der Steuer geeigneten Angaben enthält (vgl. hg. Erkenntnis vom 21. Jänner 1982, Zl.81/16/0003, Slg. Nr. 5645/F).

Dieses Erfordernis hat der Beschwerdeführer im Ergebnis erfüllt. Noch bevor der Abgabenbescheid ergangen ist und Verfolgungshandlungen gesetzt worden sind, hat der Beschwerdeführer den Dienstbarkeitsvertrag - wie schon vorher den Kaufvertrag - zur Gebührenbemessung angezeigt. Dieser Vertrag, der noch vor der Abgabenfestsetzung beim zuständigen Finanzamt eingelangt ist, lautet (auszugsweise) wie folgt:

"Dienstbarkeitsvertrag

welcher am heutigen Tage zwischen den Ehegatten H P, und R P, einerseits sowie Herrn Dr. F H andererseits, abgeschlossen und beurkundet wurde wie folgt:

I.

Herr Dr. F H ist laut Kaufvertrag vom 13. Februar 1984 Alleineingentümer der Liegenschaft samt dem darauf errichteten Haus. Diese Liegenschaft wurde von den Ehegatten H und R P käuflich erworben.

II.

Herr Dr. F H als nunmehriger Alleineigentümer der Liegenschaft

    ... räumt somit für sich und seine Rechtsnachfolger im

Besitze der angefochtenen Liegenschaft den Ehegatten H P und

R P sowie deren Rechtsnachfolgern das unentgeltliche

immerwährende Wohnungsrecht der im dritten Stock des Hauses

links vom Stiegenaufgang gelegenen Wohnung, ... ein. Zu dieser

Wohnung gehört derzeit auch noch eine Küche, auf welche die Dienstbarkeitnehmer jedoch bei Bedarf des Dienstbarkeitgebers ohne jegliches Entgelt verzichten würden."

Damit ist aber der für die Abgabenbemessung maßgebende Sachverhalt offengelegt. Daß gleichzeitig mit der Vorlage des Dienstbarkeitsvertrages nicht auch ein jährlicher Wert des eingeräumten Wohnungsrechtes angegeben wurde, hat der Beschwerdeführer damit begründet, daß der Kaufpreis der Gesamtliegenschaft bereits um den Wohnungswert vermindert gewesen sei. Wenn auch dieser Ansicht nicht gefolgt wird, wäre es dem Finanzamt - was im übrigen nach Abgabenfestsetzung auch geschehen ist - unschwer möglich gewesen, nach Klärung dieser Frage die zutreffende Abgabenfestsetzung vorzunehmen. Die für das Finanzvergehen des § 33 Abs. 1 FinStrG tatbildliche Verletzung einer abgabenrechtlichen Offenlegungspflicht lag daher in diesem Fall nicht vor (vgl. das bereits angeführte hg. Erkenntnis vom 21. Jänner 1982).

Da schon aus diesem Grund der Bescheid in seinem angefochtenen Teil mit Rechtswidrigkeit des Inhaltes belastet ist, erübrigt sich ein Eingehen auf die weiteren Beschwerdepunkte.

Der Bescheid war daher gemäß § 42 Abs. 2 Z. 1 VwGG aufzuheben.

Die Kostenentscheidung gründet sich auf die §§ 47 VwGG in Verbindung mit der Verordnung BGBl. Nr. 104/1991.