TE Vwgh Erkenntnis 1992/12/14 92/15/0177

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Simon und die Hofräte Dr. Wetzel, Dr. Karger, Dr. Steiner und Dr. Mizner als Richter, im Beisein des Schriftführers Oberkommissär Mag. Wochner, über die Beschwerde der B-GmbH in N, vertreten durch Dr. C, Rechtsanwalt in W, gegen den Bescheid der Finanzlandesdirektion für Wien, Niederösterreich und Burgenland (Berufungssenat IX) vom 29. September 1992, Zl 6/5-5037/92-03, betreffend Einheitswert des Betriebsvermögens zum 1. Jänner 1989 und zum 1. Jänner 1990, zu Recht erkannt:

Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.

Nach der Beschwerde und dem ihr in Ablichtung angeschlossenen angefochtenen Bescheid ist zwischen den Parteien des verwaltungsgerichtlichen Verfahrens allein die Rechtsfrage strittig, ob die Beschwerdeführerin bei der Einheitsbewertung des Betriebsvermögens zu den im Spruch dieses Erkenntnisses genannten Stichtagen abgesehen von den zu diesen Zeitpunkten bereits entstandenen Verbindlichkeiten aus Urlaubsansprüchen von Arbeitnehmern auch die zu diesen Zeitpunkten noch nicht entstandenen, vielmehr erst danach mit der tatsächlichen Auszahlung der Urlaubsentgelte entstandenen und fällig gewordenen sogenannten "Lohnnebenkosten" (wie Sozialversicherungsbeiträge, Dienstgeberbeiträge, Zuschläge zu Dienstgeberbeiträgen und Lohnsummensteuern) als Schulden im Sinne des § 64 Abs 1 BewG abziehen durfte oder nicht. Während die belangte Behörde dies im angefochtenen Bescheid mit dem Hinweis auf das regelmäßige Entstehen solcher Ansprüche "nach Maßgabe der tatsächlichen Auszahlung des Entgeltes und nicht bereits mit dem Anspruch auf Auszahlung" verneint hat, vertritt die Beschwerdeführerin unter Bezugnahme auf verschiedene hg. Erkenntnisse sowie auf die Rechtsansicht von Hofians (siehe ÖStZ 1986, S 235f, und ÖStZ 1989, S 365f) die Rechtsansicht, die anläßlich des Anfalles sogenannter "Lohnnebenkosten" entstehenden Ansprüche der öffentlichen Hand seien bei der Einheitsbewertung bereits zu den gleichen Stichtagen abzugsfähig wie die Verbindlichkeiten aus Urlaubsansprüchen von Dienstnehmern, auf die sie sich beziehen; dies deshalb, weil "die Lohnnebenkosten als Verbindlichkeiten jedenfalls ebenso sicher entstehen wie der zivilrechtliche Anspruch".

Der Verwaltungsgerichtshof hat erwogen:

Gemäß § 64 Abs 1 BewG sind zur Ermittlung des Einheitswertes des gewerblichen Betriebes vom Rohvermögen diejenigen Schulden abzuziehen, die mit der Gesamtheit oder mit einzelnen Teilen des gewerblichen Betriebes in wirtschaftlichem Zusammenhang stehen.

Unter SCHULDEN in diesem Sinn sind nach der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht nur Geldschulden (Kapitalschulden) zu verstehen, sondern alle in Geld meßbaren Verpflichtungen, die einen Betrieb wirtschaftlich belasten. Fälligkeit der Schuld ist, sieht man von der Sonderregelung des Abs 2 leg cit für Schulden aus laufend veranlagten Steuern ab, nicht Voraussetzung für die Abzugsfähigkeit, WOHL ABER IHRE ENTSTEHUNG. Für die Behandlung einer Rückstellung als abzugsfähige Schuld kommt es also darauf an, ob am Bewertungsstichtag bereits eine echte Verbindlichkeit bestanden hat; eine Rückstellung für (bloß) mögliche und künftige Belastungen wird bewertungsrechtlich nicht als Schuldpost anerkannt (vgl. zu allen wiedergegebenen Rechtssätzen beispielsweise das hg. Erkenntnis vom 11. März 1983, Zl 81/17/0048, und die dort zitierten Vorentscheidungen); selbst bereits entstandene Verbindlichkeiten sind nach der in Rede stehenden Gesetzesstelle aber nur dann abzugsfähig, wenn der Steuerpflichtige am Stichtag mit der Geltendmachung der Forderung ernsthaft rechnen mußte (vgl. hiezu beispielsweise das hg. Erkenntnis vom 19. September 1989, Zl 88/14/0173). Speziell zu STEUERSCHULDEN AUS NICHT LAUFEND VERANLAGTEN STEUERN UND GLEICHERMAßEN ZU

SOZIALVERSICHERUNGSBEITRAGSSCHULDEN hat der Verwaltungsgerichtshof in seinem Erkenntnis vom 26. November 1985, Zl 85/14/0076, Slg Nr 6053/F, unter Bezugnahme auf das Schrifttum ausgesprochen, solchen Schulden sei bei der Einheitswertfeststellung dann Rechnung zu tragen, wenn sie zum Feststellungszeitpunkt bereits BESTANDEN haben und der Steuerpflichtige schon am Stichtag mit der Belastung rechnen kann.

Mit dieser Rechtsprechung ist die zu den "LOHNNEBENKOSTEN" vertretene Rechtsansicht von Hofians, auf den sich der Verwaltungsgerichtshof allerdings neben anderen in seinem die Abzugsfähigkeit von VERBINDLICHKEITEN AUS URLAUBSANSPRÜCHEN VON DIENSTNEHMERN als Schuld im Sinne des § 64 Abs 1 BewG betreffenden Erkenntnis vom 26. Juni 1989, Zl 88/15/0116, gestützt hat, nicht zu vereinbaren, wird doch dabei von diesem Autor außer acht gelassen, daß Urlaubsansprüche von Dienstnehmern und die Ansprüche der öffentlichen Hand anläßlich der Auszahlung solcher Urlaubsentgelte nicht zum gleichen Zeitpunkt entstehen. Auf den Entstehungszeitpunkt von Schulden kommt es aber nach der oben wiedergegebenen hg. Rechtsprechung entscheidend an. Unter Berücksichtigung des bei der Einheitsbewertung geltenden statischen Prinzips vertritt daher auch Thormann, Die Einheitsbewertung des Betriebsvermögens, S 426 zu § 64, die Ansicht, daß nach den gesetzlichen Vorschriften noch nicht entstandene "lohnabhängige Kosten" nicht abziehbar sind, weil sie das am Bewertungsstichtag vorhandene Vermögen noch nicht belasten.

Aus dem zur Gesellschaftsteuer ergangenen hg. Erkenntnis vom 14. Jänner 1991, Zl 89/15/0092, ist für die Beschwerdeführerin hingegen deshalb nichts zu gewinnen, weil sich die dort getroffene Aussage, auch eine noch nicht "rechtsverbindlich entstandene" Kapitalforderung sei anzusetzen, auf den Fall bezogen hat, daß alle materiell-rechtlichen Anspruchsvoraussetzungen für die Gewährung einer Investitionsbegünstigung, die sich kein Unternehmer vernünftigerweise entgehen lasse, gegeben waren, lediglich der zur Geltendmachung des Anspruches erforderliche formelle Antrag des Abgabepflichtigen noch nicht gestellt war. Dieser Fall ist also mit dem vorliegenden nicht vergleichbar, in dem das Entstehen der öffentlich-rechtlichen Ansprüche noch von der tatsächlichen Auszahlung der Urlaubsentgelte und damit nicht bloß von einem Formalerfordernis, dessen sicher bevorstehende Erfüllung unterstellt wurde, abhängt.

Da sohin schon der Inhalt der Beschwerde erkennen läßt, daß die von der Beschwerdeführerin behauptete inhaltliche Rechtswidrigkeit nicht vorliegt, war die Beschwerde gemäß § 35 Abs 1 VwGG ohne weiteres Verfahren in nichtöffentlicher Sitzung als unbegründet abzuweisen.