TE Vwgh Erkenntnis 1994/11/3 93/15/0010

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Mag. Meinl und die Hofräte Dr. Wetzel, Dr. Karger, Dr. Steiner und Dr. Mizner als Richter, im Beisein des Schriftführers Mag. Rauscher, über die Beschwerde des G in S, vertreten durch Dr. H, Rechtsanwalt in S, gegen den Bescheid der Finanzlandesdirektion für Salzburg vom 13. November 1992, Zl. 104-GA 6-DSchr/91, betreffend Haftung für Umsatzsteuer, Lohnsteuer, Dienstgeberbeitrag und Säumniszuschläge, zu Recht erkannt:

Der angefochtene Bescheid wird, soweit der Beschwerdeführer damit als Haftender für Dienstgeberbeitrag Jänner bis Juli 1982 (S 6.634,--), Säumniszuschläge 1982 (S 4.379,--) und Säumniszuschläge 1983 (S 708,--) in Anspruch genommen wird, wegen Rechtswidrigkeit seines Inhaltes aufgehoben.

Im übrigen wird die Beschwerde als unbegründet abgewiesen.

Der Bund hat dem Beschwerdeführer Aufwendungen in der Höhe von S 12.920,-- binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Der Beschwerdeführer war ab dem Jahr 1980 Geschäftsführer der P Gesellschaft m.b.H. (im folgenden: Gesellschaft). Am 14. Juli 1983 wurde die Gesellschaft über Antrag des Finanzamtes im Handelsregister des Landes- als Handelsgerichtes Salzburg gemäß § 2 des Amtslöschungsgesetzes wegen Vermögenslosigkeit von Amts wegen gelöscht.

Mit Bescheid vom 21. Juli 1983 (zugestellt am 27. Juli 1983) nahm das Finanzamt den Beschwerdeführer gemäß den §§ 9, 80 BAO für aushaftende Abgabenverbindlichkeiten der Gesellschaft in der Höhe von insgesamt S 258.998,-- (Umsatzsteuer 1981 und März bis Juni 1982, Lohnsteuer und Dienstgeberbeitrag Jänner bis Juli 1982, Säumniszuschläge 1982 und 1983) in Anspruch.

Der Beschwerdeführer erhob Berufung. Er führte aus, er habe die Abgaben aus den Mitteln, soweit sie vorhanden gewesen seien, immer entrichtet. Ihn treffe daher kein Verschulden. Die Nichtentrichtung der Abgaben sei darauf zurückzuführen, daß "die Bank einseitig und ohne Vorankündigung das Kreditverhältnis aufgekündigt" habe.

In Beantwortung eines detaillierten Vorhaltes des Finanzamtes vom 19. Oktober 1983, dessen Beantwortung am 20. Jänner 1984 urgiert wurde, führte der Beschwerdeführer aus, es seien ausschließlich an das Finanzamt, ein Leasingunternehmen und einen Angestellten Zahlungen geleistet worden. Es seien zahlreiche Schulden vorhanden. Die Zahlungen an das Finanzamt seien ohne Widmung erfolgt.

Am 11. Juni 1985 und 18. Juli 1986 richtete das Finanzamt weitere Aufforderungen zur Stellungnahme bzw. Vorlage von Beweismitteln an den Beschwerdeführer.

Mit Berufungsvorentscheidung vom 22. April 1991 gab das Finanzamt der Berufung betreffend die Dienstgeberbeiträge und die Säumniszuschläge Folge; im übrigen wies es die Berufung als unbegründet ab und bestätigte den bekämpften Bescheid, soweit der Beschwerdeführer damit für Abgaben im Gesamtbetrag von S 247.277,-- (Umsatzsteuer 1981 und März bis Juni 1982, Lohnsteuer Jänner bis Juli 1982) zur Haftung herangezogen wurde.

In seinem Antrag auf Entscheidung durch die Abgabenbehörde zweiter Instanz führte der Beschwerdeführer aus, ab Mai 1982 sei kein Geld zur Zahlung irgendwelcher Verbindlichkeiten zur Verfügung gestanden. Es sei keiner der zahlreichen Gläubiger bevorzugt bzw. das Finanzamt nicht schlechter behandelt worden. Die Abgabenvorschreibungen seien auf Grund überhöhter Schätzungen erfolgt. Der Beschwerdeführer habe nicht schuldhaft gehandelt; vielmehr habe die kreditgebende Bank die Zahlungen eingestellt. Die Gesellschaft habe im strittigen Zeitraum keine Löhne ausbezahlt und daher auch keine Lohnsteuer einbehalten können. Sie habe auch keine Umsatzsteuerbeträge eingenommen, weil sämtliche Zahlungen im Rahmen einer umfassenden Zession von der Bank vereinnahmt worden seien. Die in Haftung gezogenen Abgaben seien überhöht festgesetzt worden; aus Vorsichtsgründen werde "Verjährung und Verfristung" eingewendet.

Mit dem angefochtenen, dem Beschwerdeführer am 20. Jänner 1993 zugestellten Bescheid wurde die Berufung als unbegründet abgewiesen und der Beschwerdeführer für jene Abgaben im Gesamtbetrag von S 258.998,-- in Haftung gezogen, die Gegenstand des Haftungsbescheides des Finanzamtes waren.

Begründend legte die belangte Behörde nach Wiedergabe des Verfahrensganges und der Rechtslage dar, bei der Umsatzsteuer sei zu unterstellen, daß die Abgabe mit den Entgelten vereinnahmt werde. Die Umsatzsteuer sei gegenüber der Gesellschaft mit jenen Beträgen festgesetzt worden, die sich aus den vom Beschwerdeführer selbst verfaßten Voranmeldungen ergäben hätten. Es widerspräche jeder Lebenserfahrung, daß ein Unternehmer beim Finanzamt Umsatzsteuervoranmeldungen mit Zahllasten einreiche, ohne umsatzsteuerpflichtige Umsätze bewirkt zu haben. Mit dem Abschluß eines Mantelzessionsvertrages, wobei für die Abfuhr der Umsatzsteuer nicht vorgekehrt werde, könne sich der Geschäftsführer nicht entschuldigen. Nicht anders verhalte es sich mit der Lohnsteuer; der in Haftung gezogene Betrag entspreche jenem, den der Beschwerdeführer dem Finanzamt gemeldet habe. Es sei weiters auf § 78 Abs. 3 EStG zu verweisen. Für seine Behauptung, daß die Löhne, die die Grundlage für die gemeldete Lohnsteuer gebildet hätten, nicht ausgezahlt worden seien, sei der Beschwerdeführer jeden Beweis schuldig geblieben; es entspreche nicht der Lebenserfahrung, daß der Beschwerdeführer in einem solchen Fall dennoch Lohnsteuer gemeldet hätte. Die übrigen Abgaben betreffend habe der Beschwerdeführer den ihm obliegenden Beweis für das Fehlen von Mitteln für ihre Entrichtung bzw. die Gleichbehandlung der Gläubiger nicht erbracht. Vielmehr habe er selbst dargelegt, im fraglichen Zeitraum Zahlungen an eine Leasingfirma und einen Angestellten geleistet zu haben. Auch der Einwand der Verjährung gehe ins Leere, weil die Frist durch Verfolgungshandlungen am 19. Oktober 1983, 18. Jänner 1984, 11. Juni 1985 und 18. Juli 1986 unterbrochen worden sei. Im Zeitpunkt der Berufungsvorentscheidung (22. April 1991) sei somit Verjährung nicht eingetreten gewesen.

Gegen diesen Bescheid richtet sich die wegen "nicht vorhandener, unrichtiger und nicht vollständiger Begründung sowie Rechtswidrigkeit des Inhaltes" erhobene Beschwerde.

Die belangte Behörde hat die Akten des Verwaltungsverfahrens vorgelegt und die kostenpflichtige Abweisung der Beschwerde beantragt.

Der Verwaltungsgerichtshof hat erwogen:

Nach § 9 Abs. 1 BAO haften die in den §§ 80 ff bezeichneten Vertreter neben den durch sie vertretenen Abgabepflichtigen für die diese treffenden Abgaben insoweit, als die Abgaben infolge schuldhafter Verletzung der den Vertretern auferlegten Pflichten nicht eingebracht werden können.

Gemäß § 80 Abs. 1 leg. cit. haben die zur Vertretung juristischer Personen berufenen Personen und die gesetzlichen Vertreter natürlicher Personen alle Pflichten zu erfüllen, die den von ihnen Vertretenen obliegen, und sind befugt, die diesem zustehenden Rechte wahrzunehmen. Sie haben insbesondere dafür zu sorgen, daß die Abgaben aus den Mitteln, die sie verwalten, entrichtet werden.

Im Beschwerdeverfahren ist weder strittig, daß die in Haftung gezogenen Abgaben bei der Gesellschaft uneinbringlich sind, noch, daß der Beschwerdeführer im maßgebenden Zeitraum Vertreter der Gesellschaft im Sinne des § 80 Abs. 1 BAO war. Entscheidend ist somit, ob eine schuldhafte Verletzung abgabenrechtlicher Pflichten durch den Beschwerdeführer zur Uneinbringlichkeit der Abgaben führte.

Nach ständiger Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes trifft den Geschäftsführer in einem Fall wie dem vorliegenden die besondere Verpflichtung, darzutun, weshalb er nicht dafür Sorge tragen konnte, daß die Gesellschaft die anfallenden Abgaben rechtzeitig entrichtete. Es hat nicht die Abgabenbehörde das Ausreichen der Mittel zur Abgabenentrichtung nachzuweisen, sondern der zur Haftung herangezogene Geschäftsführer das Fehlen ausreichender Mittel. Ebenso hat der Geschäftsführer darzutun, daß er die Abgabenforderungen bei der Verfügung über die vorhandenen Mittel nicht benachteiligt hat. Kommt der Geschäftsführer dieser Verpflichtung - sofern sein Vorbringen Anlaß hiezu bietet, nach entsprechender Aufforderung zur Präzisierung und Beweisantretung - nicht nach, kann die Behörde ohne Rechtswidrigkeit davon ausgehen, daß er seiner Pflicht zur Abgabenentrichtung schuldhaft nicht nachgekommen ist. In diesem Fall haftet der Geschäftsführer für die in Haftung gezogenen Abgaben zur Gänze (vgl. das Erkenntnis vom 21. Jänner 1991, Zlen. 90/15/0055, und die dort zitierte Vorjudikatur).

Von diesen Grundsätzen ausgehend haftet der Geschäftsführer, wenn in einem mängelfreien Verfahren festgestellt wurde, daß er - ohne eine rechtmäßige Grundlage für eine vorrangige Befriedigung - Gesellschaftsschulden aus Gesellschaftsmitteln befriedigt, die Abgabenschulden jedoch unberichtigt gelassen oder bei der Aufteilung der vorhandenen Mittel benachteiligt hat.

Ein solcher Sachverhalt liegt hier vor; denn die Beschwerde tritt der auf das Vorbringen des Beschwerdeführers gegründeten Feststellung, die Gesellschaft habe im fraglichen Zeitraum Zahlungen an ein Leasingunternehmen und einen Angestellten geleistet, die Abgabenforderungen jedoch nicht befriedigt, nicht entgegen. Auf der Grundlage dieser Feststellung konnte die belangte Behörde nicht davon ausgehen, daß Mittel zur Abgabenentrichtung vollständig fehlten; es liegt auch keine hinreichend konkrete Behauptung des Beschwerdeführers in der Richtung vor, daß er die Abgabenforderungen bei der Verfügung über die vorhandenen Mittel nicht benachteiligt hätte.

Die weitwendigen Darlegungen der Beschwerde, wonach (zusammengefaßt) "die Bank keine Überweisungen bzw. Abbuchungen mehr durchgeführt" habe, lassen nicht erkennen, daß die entscheidende, auf Angaben des Beschwerdeführers gestützte Feststellung, es seien Forderungen anderer Gläubiger beglichen worden, jene des Abgabengläubigers aber gänzlich unberichtigt geblieben, nicht auf Grund eines mängelfreien Verfahrens getroffen worden wäre. Sollte in dem oben erwähnten Vorbringen ein Hinweis auf die schon im Verwaltungsverfahren behauptete Zession aller Forderungen an die kreditgebende Bank liegen, könnte auch dies der Beschwerde nicht zum Erfolg verhelfen. Nach der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes liegt schon im Abschluß eines Vertrages über die Abtretung sämtlicher Forderungen an einen Gläubiger bei Fehlen sonstiger Mittel für die Befriedigung der anderen Gläubiger, unter anderem des Abgabengläubigers, eine haftungsbegründende Verletzung der Verpflichtung, die Benachteiligung bestehender und in Zukunft entstehender Abgabenforderungen zu vermeiden (vgl. die Erkenntnisse vom 17. Jänner 1989, Zl. 88/14/0193, vom 30. Mai 1989, Zl. 89/14/0043, vom 27. Juni 1989, Zl. 89/14/0113).

Auch die Behauptung, die Lohnsteuer werde zu Unrecht geltend gemacht, weil mangels Lohnzahlungen kein Lohnsteueranspruch entstanden sei, ist nicht zielführend. Es handelt sich dabei um eine Einwendung gegen den Abgabenanspruch. Gegenstand des vorliegenden Verfahrens war jedoch allein die Entscheidung über die Haftung gemäß § 9 BAO. In diesem Verfahren können Einwendungen gegen die Richtigkeit der Abgaben nicht mit Erfolg vorgetragen werden (vgl. z.B. das Erkenntnis vom 22. Februar 1993, Zl. 91/15/0065).

Die Beschwerde macht weiters geltend, zwischen dem Haftungsbescheid der ersten Instanz und der Berufungsvorentscheidung seien keine nach außen erkennbaren Amtshandlungen gesetzt worden, die geeignet gewesen wären, den Lauf der Verjährungsfrist zu unterbrechen. Jedenfalls sei hinsichtlich des Differenzbetrages zwischen S 247.277,-- und S 258.998,-- Verjährung eingetreten.

Die Inanspruchnahme der Haftung nach § 224 BAO stellt eine Einhebungsmaßnahme dar; sie ist daher nur innerhalb der Einhebungsverjährungsfrist zulässig (vgl. das Erkenntnis vom 20. April 1989, Zl. 89/16/0009-0011).

Nach § 238 Abs. 1 BAO verjährt das Recht, eine fällige Abgabe einzuheben und zwangsweise einzubringen, binnen fünf Jahren nach Ablauf des Kalenderjahres, in welchem die Abgabe fällig geworden ist, keinesfalls jedoch früher als das Recht zur Festsetzung der Abgabe. Nach Abs. 2 der zitierten Vorschrift wird die Verjährung fälliger Abgaben durch jede zur Durchsetzung des Anspruches unternommene, nach außen erkennbare Amtshandlung, wie durch Mahnung, durch Vollstreckungsmaßnahmen, durch Bewilligung einer Zahlungserleichterung oder durch Erlassung eines Bescheides gemäß §§ 201 und 202 unterbrochen. Mit Ablauf des Jahres, in welchem die Unterbrechung eingetreten ist, beginnt die Verjährungsfrist neu zu laufen.

Im Beschwerdefall ist nicht strittig, daß der Lauf der Verjährungsfrist durch die Erlassung des erstinstanzlichen Haftungsbescheides am 27. Juli 1983 unterbrochen wurde. Maßgeblich ist, ob in der Folge in der Zeit bis zur Erlassung des angefochtenen, wiederum die Haftung für den gesamten auch vom erstinstanzlichen Bescheid in Haftung gezogenen Abgabenbetrag aussprechenden Berufungsbescheides in einem durchgehenden Zeitraum von fünf Jahren keine die Verjährungsfrist im Sinne des § 238 Abs. 2 BAO unterbrechende Amtshandlung erfolgte.

Nach der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes wird die Verjährung unter anderem durch an den Abgabenpflichtigen gerichtete Vorhalte, Anfragen und Aufforderungen zur Vorlage von Unterlagen und Beweismitteln unterbrochen (vgl. z.B. die Erkenntnisse vom 18. März 1987, Zl. 86/13/0165, vom 18. Dezember 1989, Zl. 88/15/0119, und vom 10. Juli 1989, Zl. 88/15/0173); auch der Berufungsvorentscheidung kommt unterbrechende Wirkung zu (vgl. das Erkenntnis vom 16. September 1986, Zl. 85/14/0163). Im Beschwerdefall wurde die Verjährung somit durch die an den Beschwerdeführer gerichteten Aufforderungen vom 19. Oktober 1983, 18. Jänner 1984, 11. Juli 1985, und 18. Juli 1986 unterbrochen. Diese Verfahrenshandlungen erfolgten jeweils weniger als fünf Jahre nach der letzten Unterbrechungshandlung und - die Anfrage vom 18. Juli 1986 betreffend - weniger als fünf Jahre vor der nächsten Unterbrechungshandlung, der am 26. April 1991 gegenüber dem Beschwerdeführer erlassenen Berufungsvorentscheidung.

Die letztere hatte neuerlich die Wirkung einer Unterbrechung der Verjährung; diese konnte sich allerdings nur auf jene Abgaben erstrecken, die mit der Berufungsvorentscheidung in Haftung gezogen werden (Umsatzsteuer 1981 und März bis Juni 1982, Lohnsteuer Jänner bis Juli 1982).

Der angefochtene Bescheid wurde dem Beschwerdeführer am 1. Dezember 1992 und somit mehr als fünf Jahre nach Ablauf des Jahres, in dem die letzte vor Erlassung der Berufungsvorentscheidung die Verjährung unterbrechende Maßnahme, die Anfrage vom 18. Juli 1986, erfolgt war, zugestellt. Diese Verfahrenskonstellation ist im vorliegenden Fall deshalb von Bedeutung, weil mit der Berufungsvorentscheidung die Dienstgeberabgabe und die Säumniszuschläge, die zuvor Gegenstand des Verfahrens - und somit auch der Aufforderung vom 18. Juli 1986 - gewesen waren, nicht (mehr) in Haftung gezogen wurden. In Ansehung dieser Abgaben kam der Berufungsentscheidung somit nicht die Wirkung einer Unterbrechung der Verjährungsfrist zu. Ausgehend von der auch insoweit gegebenen Unterbrechungswirkung der Aufforderung vom 18. Juli 1986 ergibt sich auf Grund der Vorschrift des § 238 Abs. 2 letzter Satz BAO das Ende der Verjährungsfrist betreffend die von der Berufungsvorentscheidung nicht umfaßten Abgaben mit dem 31. Dezember 1991 und somit vor Erlassung des angefochtenen Bescheides. Betreffend die mit der Berufungsvorentscheidung in Haftung gezogenen Abgaben besteht hingegen auch die Einrede der Verjährung zu Unrecht.

Der angefochtene Bescheid war somit im Umfang der Haftung für die Dienstgeberabgabe und die Säumniszuschläge wegen Rechtswidrigkeit seines Inhaltes aufzuheben; im übrigen war die Beschwerde als unbegründet abzuweisen.

Die Entscheidung über den Kostenersatz beruht auf den §§ 47 ff VwGG in Verbindung mit der Verordnung

BGBl. Nr. 416/1994.