TE Vwgh Erkenntnis 1995/4/27 94/17/0140

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Kirschner und die Hofräte Dr. Puck, Dr. Gruber, Dr. Höfinger und Dr. Fuchs als Richter, im Beisein des Schriftführers Mag. Fichtner, über die Beschwerde des J in W, vertreten durch Dr. P, Rechtsanwalt in W, gegen den Bescheid der Abgabenberufungskommission der Bundeshauptstadt Wien vom 17. Dezember 1993, Zl. MD-VfR - F 14/93, betreffend Vorschreibung von Getränkesteuer sowie Gefrorenessteuer samt Verspätungszuschlag und Säumniszuschlag, zu Recht erkannt:

Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.

Der Beschwerdeführer hat der Bundeshauptstadt Wien Aufwendungen in der Höhe von S 4.565,-- binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Mit dem an den Beschwerdeführer am 21. Jänner 1993 ergangenen Bescheid des Magistrates der Stadt Wien wurde auf Grund des Ergebnisses einer Getränkesteuerprüfung für den Zeitraum vom 1. Jänner 1990 bis 31. Dezember 1991 eine Getränkesteuer im Betrage von S 147.374,-- (1990 S 61.892,--, 1991 S 85.482,--), für den Zeitraum vom 1. Juni 1991 bis 31. Dezember 1991 eine Gefrorenessteuer im Betrage von S 105,-- und für den Zeitraum vom 1. Jänner 1992 bis 30. September 1992 eine Getränkesteuer im Betrage von S 78.567,-- vorgeschrieben. Gleichzeitig wurde gemäß § 104 Abs. 1 WAO wegen unterlassener Einbringung der Getränkesteuererklärung ein Verspätungszuschlag im Betrage von S 8.548,-- und gemäß §§ 164 und 166 WAO wegen nicht fristgerechter Entrichtung der Getränkesteuer ein Säumniszuschlag von S 1.637,-- auferlegt. Dies mit der Begründung, die Ermittlungen der Revisionsstelle des Magistrates hätten ergeben, daß der Beschwerdeführer einerseits als Betriebsinhaber alkoholische und alkoholfreie Getränke bei einem Getränkegroßhandel bezogen habe, für die die Getränkesteuer ordnungsgemäß berechnet worden sei, und andererseits von diesem Getränkegroßhändler Getränkezukäufe getätigt habe, die in die Buchhaltung keine Aufnahme gefunden hätten und für die, obwohl sie betriebsgemäß verwendet worden seien, eine Versteuerung nicht erfolgt sei. Die anläßlich der am 16. Oktober 1992 durchgeführten Revision auf Grund der Feststellungen erfolgten Hinzuschätzungen gemäß § 145 WAO seien vom Beschwerdeführer nicht anerkannt worden, weshalb die erzielten Losungen und die hierauf entfallende Getränkesteuer gemäß § 149 Abs. 2 WAO bescheidmäßig vorzuschreiben gewesen seien. Für die Hinzuschätzung der nicht ordnungsgemäß versteuerten Getränke seien bei Bier 60 % und bei alkoholfreien Getränken 100 % der ordnungsgemäß zugekauften und versteuerten Getränke berechnet worden. Wegen nicht ordnungsgemäßer Buchführung sei bei den restlichen getränkesteuerpflichtigen Waren ein Sicherheitszuschlag von 30 % berechnet worden. Weiters sei gemäß § 104 Abs. 1 WAO ein Verspätungszuschlag von 10 v.H. des für die Zeit vom 1. Jänner 1991 bis 31. Dezember 1991 festgesetzten Steuerbetrages auferlegt worden, weil die Einreichnungsfrist für die Steuererklärung nicht gewahrt worden sei.

Anläßlich der Getränkesteuerrevision hatte der Beschwerdeführer zum Vorhalt der Getränkezukäufe am 16. Oktober 1992 niederschriftlich erklärt, Bestellungen und Warenübernahme würden ausschließlich durch ihn getätigt. Lediglich im Monat Februar 1991 sei in Zusammenarbeit mit einem Käseproduzenten ein sogenanntes "Käsefest" veranstaltet worden. Dabei seien Getränke unentgeltlich abgegeben worden. Ein weiteres Fest habe im November 1991 stattgefunden. Die beiden angeführten Feste ausgenommen, seien durch ihn als "Letztverbraucher" nie Zukäufe getätigt worden. Da er als Letztverbraucher bereits alle Steuern entrichtet gehabt habe und die Abgabe unentgeltlich erfolgt sei, sei er der Auffassung gewesen, daß ein buchhalterisches Erfassen dieser Zukäufe nicht notwendig gewesen sei.

In der Berufung vom 22. Februar 1993 schilderte der Beschwerdeführer ausführlich seinen persönlichen Werdegang und die Entwicklung seines Gastgewerbebetriebes. Er anerkenne die Hinzuschätzung für das Kalenderjahr 1990. Dies sei von ihm "darum geordnet" worden, weil er für einen Spielautomaten, der in seinem Betrieb 14 Tage gestanden sei, Vergnügungssteuer von S 100.000,-- habe bezahlen müssen. Für 1991 und 1992 müsse er die Hinzuschätzungen bestreiten, weil nur die von ihm verbuchten Umsätze zu erzielen gewesen seien. 1991 sei ihm "der Ruin entgegen gekommen". 1990 habe kurz vor Weihnachten neben seinem Lokal ein neues Geschäftslokal eröffnet, das eine größere Betriebsfläche ausgewiesen habe und eine Vielzahl seiner Gäste zu verbuchen habe. Seit Eröffnung dieses Betriebes habe er seine offenen Rechnungen im wesentlichen nur mehr im Exekutionswege bezahlen können. Die Losungen seien auch sehr schlecht gewesen. Seit Eröffnung des "Ecklokales" plane er, den Betrieb zu veräußern und "irgendwo neu zu beginnen". Er wäre "froh", wenn er die errechneten Hinzuschätzungen erzielen könnte, "denn dann würde es mir auch besser gehen".

Mit der Begründung, die in der Berufung vom 22. Februar 1993 vorgebrachten Argumente seien nicht geeignet, die Berechnung der Bemessungsgrundlage für die Getränkesteuer und die Hinzuschätzungen zu widerlegen, wies der Magistrat der Stadt Wien mit Berufungsvorentscheidung vom 26. Februar 1993 die Berufung als unbegründet ab.

Der Beschwerdeführer beantragte die Vorlage seiner Berufung zur Entscheidung an die Abgabenbehörde zweiter Instanz und führte hiezu im Schriftsatz vom 1. April 1993 aus, daß er die Berufungsvorentscheidung dem Grunde nach bestreite. Es werde behauptet, daß er von einem Getränkegroßhändler Ware bezogen habe, die in der Buchhaltung nicht aufgezeichnet sei. Dies habe er in seiner Berufung nicht bestritten. In seiner Berufung habe er erwähnt, wie "arm" er sei. Dies habe ihm nichts genützt. Er wäre "glücklich darüber", wenn er die "Hinzuschätzung kassiert hätte". Die Hinzurechnung sei im Betrieb vom Bedienungspersonal her "nicht zu schaffen" gewesen. Auf seine schwierige betriebliche Situation wies der Beschwerdeführer in dem Schrifsatz neuerlich hin.

In der Folge wurde dem Beschwerdeführer mit Schreiben vom 22. September 1993 von der belangten Behörde als Beweisergebnis ein Bericht der Revisionsstelle der Magistratsabteilung 4 vom 23. Juli 1993 vorgehalten. Darin wird u.a. folgendes ausgeführt:

"Aufgrund von Erhebungen bei der Firma X-A.G. wurde festgestellt, daß an der Abgabestelle J, zusätzlich zur Lieferung an den Wiederverkäufer J ein Letztverbraucherbezug getätigt wurde. (Dies ist aus den beigefügten Kopien ersichtlich, wobei sich - unter Außerachtlassung der letzten Lieferscheinziffer, die eine bloße EDV-mäßige Kennung darstellt - die zeitliche Aufeinanderfolge der Lieferungen an den gegenständlichen Abgabeort aus der arithmetischen, aufsteigenden Lieferscheinnummer ablesen läßt. Bemerkt wird, daß auch Lieferungen von Werbeträgern, Gläsern etc. in diese Numerierung eingebunden waren, was zu einer fallweisen, jedoch scheinbaren Unterbrechung der arithmetischen Folge führt. Dies deshalb, weil auch derartige Lieferungen mittels Lieferschein erfolgten.) Unter Bedachtnahme auf den Umstand, daß am 28.2.1991 kein Letztverbraucherbezug erfolgt war, läßt sich die Hinzuschätzungsquote wie folgt errechnen:

           Wiederverkäuferlieferung   Letztverbraucherlieferung

1.2.1991   2 Faß Bier (a 50 Liter)    2 Faß Bier

8.2.1991   2 Faß Bier                 2 Faß Bier

           24 l Gasteiner             24 l Gasteiner

           1 Container Soda           1 Container Soda

15.2.1991  2 Faß Bier                 2 Faß Bier

           12 l Orangennektar         12 l Orangennektar

           1 Container Soda           1 Container Soda

22.2.1991  4 Faß Bier                 ----------------

Summe Bier 10 Faß                     6 Faß

Die Hinzuschätzung beträgt daher bei Bier 60 %, bei den alkoholfreien Getränken 100 %.

Wegen nicht ordnungsgemäßer Erfassung dieser Zukäufe in den Geschäftsaufzeichnungen wurde bei den übrigen getränkesteuerpflichtigen Waren ein dreißigprozentiger Sicherheitszuschlag berechnet."

In seiner Stellungnahme vom 14. Oktober 1993 führte der Beschwerdeführer u.a. aus, um "diese Angelegenheit zu beenden, habe ich in meiner Berufung gesagt, daß ich die Zuschätzungen für das Jahr 1991 anerkenne". Richtig sei aber, daß diese Umsätze nicht getätigt worden seien. Jede Ware, die verkauft worden sei, sei in die Buchhaltung ordnungsgemäß aufgenommen und hiefür Steuer bezahlt worden. Ware die keine Aufnahme gefunden habe, sei verschenkt worden; verschenkt an Stammgäste "bei Weihnachtsfest, Geburtstagsfest, Käsefest etc.". Die Nachforderung von nunmehr S 200.000,-- sei ein "Verbrechen des Betruges". Getränke in diesem Ausmaß könnten in seinem Restaurant nicht verkauft werden. Er verlange eine neue Prüfung und er rufe alle Gäste zusammen, und diese sollten sodann befragt werden, ob die genannten Feste stattgefunden hätten und jeder umsonst essen und trinken habe können. Er bestreite den Bescheid zur Gänze.

Mit dem nunmehr vor dem Verwaltungsgerichtshof angefochtenen Bescheid wies die belangte Behörde die vom Beschwerdeführer erhobene Berufung als unbegründet ab. In der Begründung dieses Bescheides führt die belangte Behörde aus, der Beschwerdeführer habe zwar für das Kalenderjahr 1990 eine Steuererklärung gelegt, nicht jedoch für das Kalenderjahr 1991. Die für das Kalenderjahr 1990 gelegte Steuererklärung sei als unrichtig anzusehen, da der Beschwerdeführer "Schwarzeinkäufe" getätigt und er die durch die Abgabe dieser nicht verbuchten Getränkezukäufe an Letztverbraucher in seinem Betrieb erzielten Erlöse nicht zur Getränkesteuer einbekannt habe. Dies gelte auch für die übrigen Zeiträume. Der Beschwerdeführer bestreite auch nicht, daß die vom Steuerprüfer erhobenen Zukäufe von Bier und Erfrischungsgetränken bei der Firma X-AG im Kontrollmonat Februar 1991 nicht in seinen Geschäftsaufzeichnungen aufschienen. Handle es sich bei den Getränkezukäufen um Waren, die im Betrieb verwendet bzw. an Letztverbraucher abgegeben würden, stehe fest, daß die Geschäftsaufzeichnungen, die unbestritten diese Zukäufe nicht enthielten, sachlich unrichtig seien. Dies müsse insbesondere dann gelten, wenn die Getränkesteuer, wie im Fall des Beschwerdeführers, nach dem Wareneingang abgerechnet werde, weil in diesem Fall keine Losungsaufzeichnungen geführt würden.

Der Beschwerdeführer sei den Feststellungen des Revisionsorgans vom 23. Juli 1993 nicht mit einem entsprechend konkreten Vorbringen und überzeugenden Beweismitteln entgegengetreten. Vorerst sei der tatsächliche Bezug sowie der Umstand, daß diese Lieferungen nicht in den Geschäftsaufzeichnungen eingetragen worden seien, nicht bestritten worden. Nach der Aktenlage stehe fest, daß der Beschwerdeführer alkoholfreie Getränke als "Letztverbraucher" in der gleichen Höhe bezogen habe, wie er in seinen Geschäftsaufzeichnungen "offiziell" eingetragen habe. Bei Bier betrage das Verhältnis 60 %. Diese Ziffern zeigten, daß hier kein Eigenverbrauch des Beschwerdeführers vorliegen könne, anderenfalls der Privatkonsum den Verkauf an die Gäste bei alkoholfreien Getränken zu 100 % und bei Bier zu 60 % erreicht hätte. Hiezu komme, daß der Beschwerdeführer seinen angeblichen Eigenverbrauch nicht buchmäßig erfaßt habe.

Anläßlich einer Niederschrift vom 16. Oktober 1992 habe der Beschwerdeführer lediglich zwei Feste erwähnt, wobei aus einem Zeitungsbericht hervorgehe, daß es sich damals nur um eine Wein- und Käsepräsentation gehandelt habe. Somit seien sowohl die Behauptungen über weitere Feste als auch das Vorbringen, diese Getränke seien unentgeltlich abgegeben worden, als unglaubwürdig anzusehen. Bei der nach seinen eigenen Angaben finanziell ungünstigen Lage des Beschwerdeführers sei auszuschließen, daß dieser kostenlos Getränke abgebe, die bei alkoholfreien Getränken 100 % und bei Bier 60 % seines offiziellen Einkaufes darstellten. Es sei allgemein bekannt, daß "Schwarzeinkäufe" in der Gastronomie die Grundlage dafür bildeten, um nicht die gesamte erzielte Losung zu versteuern. Diese Strategie beruhe nicht auf dem Ausnutzen einer günstigen Gelegenheit, sondern werde in der Regel solange geübt, als behördliche Kontrollen ihre Fortsetzung nicht als untunlich erscheinen ließen. Der Beschwerdeführer habe kein Motiv gehabt, von der im Monat Februar 1991 festgestellten Abgabenhinterziehung in den anderen Monaten abzuweichen. Daher sei davon auszugehen, daß die im Monat Februar 1991 festgestellten Verkürzungssätze jedenfalls im gesamten Zeitraum der Abgabenbemessung üblich gewesen seien.

Der Beschwerdeführer habe nicht dargetan und durch Beweismittel belegt, daß dies nicht der Fall gewesen sei oder es Gründe gegeben habe, daß gerade in diesem Monat die Verkürzung besonders hoch gewesen sei. Erfahrungsgemäß werde auch deshalb ein gleichbleibender Prozentsatz bei der Abgabenverkürzung eingehalten, damit es in den "offiziellen Büchern" keine Widersprüche und Ungereimtheiten gebe. Somit sei bei alkoholfreien Getränken der verzeichnete Wareneingang um 100 % und bei Faßbier um 60 % zu erhöhen gewesen.

Unter Bedachtnahme auf die erhebliche Abgabenhinterziehung bei alkoholfreien Getränken und Faßbier bestünden gegen die Aufzeichnungen, welche die anderen Getränke beträfen, ebenfalls erhebliche Bedenken, da nicht davon ausgegangen werden könne, daß der Beschwerdeführer von sich aus Abstand genommen hätte, bei den anderen Getränkearten auf "Schwarzzukäufe", die bei Supermärkten ohne Schwierigkeiten anonym erfolgen könnten, zu verzichten. Durch das steuerunehrliche Verhalten des Beschwerdeführers sei eine erhebliche Unsicherheit geschaffen worden, welche auch die anderen Getränkesparten betreffe. Dieser habe durch die Anwendung eines Sicherheitszuschlages Rechnung getragen werden müssen. Der Beschwerdeführer habe bei der Schätzung nicht mitgewirkt und auch nachträglich keinen Beitrag zur Aufklärung des Sachverhaltes geliefert. Es spreche daher nichts dafür, daß ein Sicherheitszuschlag von 30 % überhöht wäre. Gegen die Schätzung lägen weder dem Grunde noch der Höhe nach taugliche Einwände vor. In Hinblick darauf, daß ohne Tätigwerden der Abgabenbehörde die Gefahr bestanden hätte, daß der Abgabengläubiger seines Abgabenanspruches und der festgestellten Abgabenhinterziehung verlustig gegangen wäre, sei der Verspätungszuschlag in der Höhe von 10 % festzusetzen gewesen. Der Säumniszuschlag sei gemäß § 164 Abs. 1 WAO mit 2 % des nicht fristgerecht entrichteten Abgabenbetrages festzusetzen.

Gegen diesen Bescheid richtet sich die Beschwerde, in der beantragt wird, den angefochtenen Bescheid wegen Rechtswidrigkeit seines Inhaltes aufzuheben. Der Beschwerdeführer fühlt sich durch den Bescheid "im gesetzlich gewährleisteten Recht auf fehlerfreie Ermittlung der Bemessungsgrundlage durch die Behörde bei Berechnung der Getränkesteuer für den Zeitraum Jänner 1991 bis September 1992 gemäß §§ 145 und 149 Abs. 2 WAO verletzt".

Die belangte Behörde hat die Akten des Verwaltungsverfahrens vorgelegt und in der Gegenschrift die Abweisung der Beschwerde beantragt.

Der Verwaltungsgerichtshof hat erwogen:

Gemäß § 145 Abs. 1 WAO hat die Abgabenbehörde, soweit sie die Grundlagen für die Abgabenverwaltung nicht ermitteln oder berechnen kann, diese zu schätzen. Gemäß § 145 Abs. 3 WAO ist (unter anderem) zu schätzen, wenn der Abgabepflichtige Bücher oder Aufzeichnungen, die er nach den Abgabenvorschriften zu führen hat, nicht vorlegt, oder wenn die Bücher oder Aufzeichnungen sachlich unrichtig sind oder solche formelle Mängel aufweisen, die geeignet sind, die sachliche Richtigkeit der Bücher und Aufzeichnungen in Zweifel zu ziehen.

Die belangte Behörde stützt ihre Schätzungsbefugnis darauf, daß der Beschwerdeführer "Schwarzeinkäufe" an Bier und alkoholfreien Getränken bei einem Getränkelieferanten getätigt habe. Die dieser Annahme zugrundeliegenden Erhebungsergebnisse betreffend nicht ordnungsgemäß erfaßte "Letztverbraucherlieferungen" im Februar 1991 hat die belangte Behörde insbesondere im Vorhalt vom 23. Juli 1993 dem Beschwerdeführer auch zur Kenntnis gebracht. Dieser stellt den Bezug der nicht in die Bücher des Beschwerdeführers Eingang gefundenen Getränke nicht in Abrede, behauptet aber die unentgeltliche Abgabe dieser Getränke insbesondere im Rahmen eines "Käsefestes". Wenn die belangte Behörde diesem nicht weiter - etwa mit Aufzeichnungen über die unentgeltliche Abgabe - belegten Vorbringen keinen Glauben geschenkt hat, ist darin keine Unschlüssigkeit zu erkennen. Die dazu im angefochtenen Bescheid dargelegte Beweiswürdigung (insbesondere nicht glaubwürdige unentgeltliche Abgabe bei den alkoholfreien Getränken von 100 % und bei Bier von 60 % des offiziellen Einkaufes bei einer kostenlosen Wein- und Käsepräsentation und der darüber hinaus offensichtlich bestehenden schwierigen finanziellen Lage des Beschwerdeführers) widerspricht weder den Denkgesetzen noch der Lebenserfahrung. Konnte damit unbedenklich von der belangten Behörde im Beschwerdefall grundsätzlich die Schätzungsbefugnis bejaht werden, so steht es weiters mit der Lebenserfahrung im Einklang, daß für einen bestimmten Zeitraum konkret festgestellte Losungsverkürzungen auch ansonsten im Betrieb des Steuerpflichtigen stattgefunden haben. Wenn daher die im Februar 1991 festgestellte Hinzuschätzungsquote von 60 % bei Bier und 100 % bei alkoholfreien Getränken auch auf den übrigen Prüfungszeitraum angewandt wurde und dazu auch bei den übrigen getränkesteuerpflichtigen Waren ein zu den Elementen einer Schätzung gehörender - ohnedies wesentlich geringerer - Sicherheitszuschlag zum Ansatz kam, kann darin ebenfalls keine Rechtswidrigkeit des angefochtenen Bescheides erkannt werden (vgl. dazu beispielsweise die Erkenntnisse des Verwaltungsgerichtshofes vom 25. Februar 1994, Zl. 93/17/0407, vom 23. Juni 1994, Zl. 92/17/0106, und vom 17. Februar 1995, Zl. 94/17/0123).

Nach der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes muß derjenige, der zu einer Schätzung begründet Anlaß gibt, die mit jeder Schätzung verbundene Unsicherheit hinnehmen, da es im Wesen einer Schätzung liegt, daß die auf diese Weise ermittelten Größen die tatsächlich ermittelten Ergebnisse nur bis zu einem mehr oder weniger großen Genauigkeitsgrad erreichen (siehe dazu beispielsweise die Erkenntnisse des Verwaltungsgerichtshofes vom 14. Mai 1991, Zl. 89/14/0195, und vom 5. November 1991, Zl. 91/14/0049, sowie das bereits zitierte Erkenntnis vom 25. Februar 1994). Die belangte Behörde hat dem Abgabenpflichtigen im Schätzungsverfahren nicht nur das Schätzungsergebnis, sondern auch die Ausgangspunkte, Überlegungen, Schlußfolgerungen und die angewandte Schätzungsmethode zur Kenntnis gebracht. Es wäre somit seine Aufgabe gewesen, begründete Überlegungen und zielführende Anhaltspunkte vorzubringen, die eine taugliche Schätzungsmethode und ein richtiges Ergebnis gewährleistet hätten (vgl. das Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 3. November 1986, Zl. 84/15/0008). Trotz dazu im Verwaltungsverfahren ausreichend gebotener Gelegenheit hat sich der Beschwerdeführer im Verwaltungsverfahren (hiezu ergänzend in der Beschwerde erstattetes Vorbringen ist schon wegen des im verwaltungsgerichtlichen Verfahren gemäß § 41 Abs. 1 VwGG geltenden Neuerungsverbotes unbeachtlich) damit begnügt, ein weitgehend allgemein gehaltenes Vorbringen über seine wirtschaftliche und persönliche Lage sowie über die Konkurrenzverhältnisse zu erstatten. Das zahlenmäßig nur mit der Angabe einiger Tagesumsätze untermauerte Vorbringen ist nicht weiter substantiiert und enthält auch keine konkretisierten Beweisanträge (so ist in der Vorhaltsbeantwortung vom 14. Oktober 1993 etwa nur von einer durchzuführenden "Gästebefragung" die Rede).

Der angefochtene Bescheid, der infolge der Einschränkung im Beschwerdepunkt nur hinsichtlich der Festsetzung der Getränkesteuer für den Zeitraum Jänner 1991 bis September 1992 zu überprüfen war, erweist sich daher insgesamt nicht als rechtswidrig. Die Beschwerde war daher gemäß § 42 Abs. 1 VwGG abzuweisen.

Die Kostenentscheidung stützt sich auf die §§ 47 ff VwGG in Verbindung mit der gemäß ihrem Art. III Abs. 2 anzuwendenden Verordnung des Bundeskanzlers BGBl. Nr. 416/1994.