TE Vwgh Erkenntnis 1995/11/22 95/15/0070

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Mag. Meinl und die Hofräte Dr. Wetzel und Dr. Steiner als Richter, im Beisein des Schriftführers Mag. Traudtner, über die Beschwerde des A in S, vertreten durch Dr. R, Rechtsanwalt in S, gegen den Bescheid der Finanzlandesdirektion für Salzburg (Berufungssenat I) vom 4. August 1994, Zl. 40-GA3BK-DWo/90, betreffend Einkommensteuer für die Jahre 1982 bis 1987, zu Recht erkannt:

Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.

Der Beschwerdeführer hat dem Bund Aufwendungen in der Höhe von S 4.565,-- binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Der Beschwerdeführer betreibt unter der Firma Wemako ein Einzelunternehmen und ist Alleingesellschafter und Geschäftsführer unter anderem der W-GmbH (im folgenden: GmbH). Auf Grund von Warenlieferungen des Einzelunternehmens an die GmbH bestanden in den Streitjahren Kundenforderungen des Beschwerdeführers an die genannte Gesellschaft. Zur gleichen Zeit bestand eine unverzinsliche Darlehensforderung der GmbH an den Beschwerdeführer.

Mit dem im Instanzenzug ergangenen angefochtenen Bescheid erfaßte die belangte Behörde die bei der GmbH als verdeckte Gewinnausschüttungen angesehenen entgangenen Zinsen (Zinssatz 1982 und 1983: 9 %, 1984 und 1985: 8 % des Darlehens) als Einkünfte des Beschwerdeführers aus Kapitalvermögen.

Mit Beschluß vom 27. Februar 1995, Zl. B 2189/94, lehnte der Verfassungsgerichtshof die Behandlung der gegen diesen Bescheid erhobenen Beschwerde ab und trat sie mit weiterem Beschluß vom 18. April 1995 dem Verwaltungsgerichtshof zur Entscheidung ab.

Die Beschwerde vor dem Verwaltungsgerichtshof macht Rechtswidrigkeit des Inhaltes und Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften geltend.

Der Verwaltungsgerichtshof hat in einem gemäß § 12 Abs. 1 Z. 2 VwGG gebildeten Senat erwogen:

Die Beschwerde wendet sich gegen die Erfassung der der GmbH entgangenen Zinsen als Einkünfte des Beschwerdeführers aus Kapitalvermögen und bringt vor, zwischen den bereits erwähnten Kundenforderungen, die jeweils höher gewesen seien als das dem Beschwerdeführer von der GmbH gewährte Darlehen, und eben diesem Darlehen habe ein Vorteilsausgleich stattgefunden. Dies sei, wenn auch nicht schriftlich, so doch konkludent vereinbart worden. Die Vereinbarung sei überdies nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes entbehrlich, wenn ein von vornherein bestehender innerer Zusammenhang von Leistung und Gegenleistung offenkundig sei, was auf den vorliegenden Fall zutreffe. Die wechselseitige Nichtverzinsung einander gegenüberstehender, gleichartiger Geldforderungen sei auch unter Fremden selbstverständlich und halte daher dem von der Rechtsprechung zutreffend geforderten Fremdvergleich stand. Darlehenszinsen seien der GmbH nicht auf Grund der Gesellschafterstellung des Beschwerdeführers, sondern aus betrieblichen Gründen entgangen. Was die belangte Behörde meine, wenn sie davon spreche, die GmbH hätte einem fremden Lieferanten auch dann kein zinsenloses Darlehen gewährt, wenn dieser Lieferforderungen an die GmbH besessen hätte, weil die Lieferverträge eine generelle Verzinsung von Lieferforderungen nicht vorgesehen hätten, sei unklar. Nach der Zivilrechtslage komme es jedenfalls für die Aufrechenbarkeit wechselseitiger Forderungen nicht darauf an, ob zwischen den Forderungen ein innerer Zusammenhang vorliege. Auch abgabenrechtlich sei für den Vorteilsausgleich weder erforderlich, daß eine Vereinbarung zwischen Gesellschaft und Gesellschafter vorliege und daß diese Vereinbarung einen eindeutigen und klaren Inhalt habe, noch auch, daß zwischen Leistung und Gegenleistung ein innerer Zusammenhang bestehe. Schließlich sei auch der von der belangten Behörde angewendete Zinssatz insoweit überhöht, als er 5,25 Prozentpunkte überschreite.

Nach der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes bewirken Zinsen, die einer Kapitalgesellschaft durch die Hingabe eines zinsenlosen Darlehens an einen Gesellschafter entgehen, eine verdeckte Gewinnausschüttung (vgl. hiezu beispielsweise das hg. Erkenntnis vom 15. März 1995, Zl. 94/13/0249, und das dort zitierte Vorerkenntnis samt den darin zitierten Vorentscheidungen).

Wird einer an sich als verdeckte Gewinnausschüttung zu beurteilenden Vorteilsgewährung einer Kapitalgesellschaft an einen ihrer Gesellschafter eine Vorteilsgewährung des Gesellschafters an die Gesellschaft entgegengehalten (sogenannter Vorteilsausgleich), so führt dies nach weiterer ständiger Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes für sich allein noch nicht dazu, das Vorliegen einer verdeckten Gewinnausschüttung zu verneinen. Vielmehr muß eine innere Beziehung der Rechtsgeschäfte, innerhalb derer der Vorteilsausgleich erfolgen soll, in der Weise bestehen, daß Leistung und Gegenleistung in einem eindeutigen Zusammenhang stehen, und es ist auch grundsätzlich erforderlich, daß eine ausdrückliche (eindeutige) wechselseitige Vereinbarung über den Vorteilsausgleich getroffen wird (vgl. hiezu beispielsweise das hg. Erkenntnis vom 11. März 1992, Zl. 87/13/0045, 0050, und das dort zitierte Vorerkenntnis sowie das hg. Erkenntnis vom 22. Oktober 1991, Slg.Nr. 6631/F).

Von einer ausdrücklichen wechselseitigen Vereinbarung könnte nur abgesehen werden, wenn ein von vornherein bestehender innerer Zusammenhang von Leistung und Gegenleistung offenkundig ist (was im hg. Erkenntnis vom 22. März 1991,

Zlen. 90/13/0252, 0253, für den Fall der Rückgängigmachung des von einem Gesellschafter gegenüber einer GmbH ausgesprochenen Forderungsverzichtes bejaht wurde).

Der Verwaltungsgerichtshof hat seine bisherige Rechtsprechung, wonach Voraussetzung für einen steuerlich anzuerkennenden Vorteilsausgleich eine ausdrückliche (eindeutige) wechselseitige Vereinbarung über den Vorteilsausgleich im Zeitpunkt der Vorteilseinräumung ist und daß von einer solchen Vereinbarung nur dann abgesehen werden kann, wenn ein von vornherein bestehender innerer Zusammenhang von Leistung und Gegenleistung offenkundig ist, auch in seinen Erkenntnissen vom 24. November 1993, Zlen. 92/15/0108 und 0114, bekräftigt.

Von dieser Rechtsprechung abzugehen, bietet der vorliegende Beschwerdefall keinen Anlaß. Auf dem Boden dieser Rechtsprechung fällt im Beschwerdefall entscheidend ins Gewicht, daß der Beschwerdeführer im Abgabenverfahren eine den dargelegten Gründsätzen entsprechende Vereinbarung weder bewiesen noch glaubhaft gemacht hat - in dem vom steuerlichen Vertreter des Beschwerdeführers verfaßten Schriftsatz vom 13. November 1990 ist sogar ausdrücklich davon die Rede, es sei "auch ohne Vorliegen einer besonderen Vereinbarung" im vorliegenden Fall klar erkennbar, daß in wirtschaftlicher Hinsicht ausschließlich die Gesellschaft und keineswegs der Gesellschafter profitiert habe - und daß sich auch nicht sagen läßt, die Forderungen des Beschwerdeführers gegen die GmbH auf Grund von Warenlieferungen stünden mit seiner Darlehensverbindlichkeit gegenüber der Gesellschaft in dem erforderlichen, offenkundigen inneren Zusammenhang von Leistung und Gegenleistung. Damit hat aber die belangte Behörde mangels eines steuerlich anzuerkennenden Vorteilsausgleiches den dem Beschwerdeführer durch die Gewährung eines zinsenlosen Darlehens seitens der GmbH entstandenen Vorteil beim Beschwerdeführer dem Grund nach zu Recht als Einkünfte (aus Kapitalvermögen) erfaßt.

Hinsichtlich der von der Beschwerde bekämpften Höhe des von der belangten Behörde angewendeten Zinssatzes ist folgendes zu bemerken:

Der Verwaltungsgerichtshof hat in seinem Erkenntnis vom 30. Mai 1989, Slg.Nr. 6405/F, ausgesprochen, daß der Anleihezinsfuß zur Lösung der Frage nach der für langfristig überlassene Geldmittel an gesellschaftsfremde Personen angemessenen Verzinsung eine brauchbare Richtschnur bildet. Er hat weiters in seinem Erkenntnis vom 2. Juni 1992, Zl. 91/14/0149, zum Ausdruck gebracht, daß marktkonforme Zinsen eine durchaus angemessene Gegenleistung für die geldwerte Leistung der Zurverfügungstellung eines langfristigen Darlehens darstellen.

Auf den vorliegenden Fall übertragen erscheint der jeweils von der belangten Behörde angewendete Zinssatz von 9 % (für die Jahre 1982 bis 1983) und 8 % (für die Jahre 1984 und 1985) nicht überhöht. Hinzu kommt, daß der Beschwerdeführer im gesamten Abgabenverfahren die Höhe der Zinsen nicht bekämpft und in seinem die bisherigen Argumente zusammenfassenden Schriftsatz vom 8. April 1991 diesbezüglich lediglich ausgeführt hat, "bei der Berechnung des Vorteils für den Gesellschafter und der Wahl des Zinssatzes wäre zu berücksichtigen, daß kein Einbringlichkeitsrisiko vorlag und daher ein Fremdvergleich nicht möglich ist". Das fehlende Einbringlichkeitsrisiko läßt aber für sich allein die Höhe des von der belangten Behörde jeweils angewendeten Zinssatzes nicht als rechtswidrig erscheinen.

Da sich der angefochtene Bescheid sohin auch in bezug auf die Höhe der der Besteuerung unterworfenen Einkünfte als frei von der behaupteten Rechtswidrigkeit erweist, mußte die Beschwerde gemäß § 42 Abs. 1 VwGG als unbegründet abgewiesen werden.

Die Entscheidung über den Aufwandersatz stützt sich auf die §§ 47 ff VwGG in Verbindung mit der Verordnung des Bundeskanzlers BGBl. Nr. 416/1994.