TE Vwgh Erkenntnis 1995/11/22 94/15/0147

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Mag. Meinl und die Hofräte Dr. Wetzel, Dr. Karger, Dr. Steiner und Dr. Mizner als Richter, im Beisein des Schriftführers Mag. Traudtner, über die Beschwerde der GA-OHG in Z, vertreten durch Dr. A, Rechtsanwalt in W, gegen den Bescheid der Finanzlandesdirektion für Salzburg (Berufungssenat I) vom 22. Juni 1994, Zl. 53-GA3BK-MBa/92, betreffend Feststellung der Einkünfte aus Gewerbebetrieb und Gewerbesteuer für die Jahre 1983 bis 1985 sowie Einheitswert des Betriebsvermögens zum 1. Jänner 1984, zu Recht erkannt:

Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.

Die Beschwerdeführerin hat dem Bund Aufwendungen in der Höhe von S 4.565,-- binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Die Beschwerdeführerin betreibt als General Motors-Vertragspartner einen Autohandel, den Handel mit Kfz-Ersatzteilen und Autozubehör (General Motors-Eigenmarken), eine Kfz-Werkstätte und eine Tankstelle in Z. Gesellschafter sind zu je 50 % GA und AA. Im Jahr 1980 gründeten die beiden Gesellschafter der Beschwerdeführerin gemeinsam mit ihren Ehegattinnen die Autobedarf und -zubehör GmbH (im folgenden GmbH) ebenfalls mit dem Sitz in Z. Geschäftszweck der GmbH ist der Handel mit Kfz-Teilen und Zubehör (Fremdmarken). Jeder der vier Gesellschafter übernahm einen Gesellschaftsanteil, der einer voll eingezahlten Stammeinlage von S 25.000,-- entspricht. Die Gesellschaftsanteile an der GmbH wurden von den Gesellschaftern der Beschwerdeführerin von Anfang an als Privatvermögen erklärt. Am 21. Dezember 1984 veräußerten die Gesellschafter der GmbH ihre Gesellschaftsanteile an die A Vermögensverwaltungs GesmbH.

Anläßlich einer abgabenbehördlichen Prüfung betreffend die Jahre 1983 bis 1985 stellte der Prüfer zwischen der Beschwerdeführerin und der GmbH enge organisatorische, finanzielle und wirtschaftliche Beziehungen fest. Die finanziellen Beziehungen bestünden direkt durch überhöhte Kundenzahlungen der GmbH und durch ein Darlehen dieser Gesellschaft an die Beschwerdeführerin sowie indirekt durch eine stille Beteiligung der GmbH an der A OHG in Saalfelden, welche von der Beschwerdeführerin als Filialbetrieb behandelt werde, aber nach Ansicht des Prüfers einen eigenen Gewerbebetrieb darstelle. Wirtschaftliche Beziehungen zwischen der Beschwerdeführerin und der GmbH bestünden, weil erstere 25 % ihres Fremdteileeinkaufes von der GmbH beziehe, wobei der Lieferumfang wertmäßig rund S 400.000,-- pro Jahr betrage. Durch Abholung von Fremdprodukten bei Bedarf erübrige sich insoweit für die Beschwerdeführerin die Bestellung und Lagerhaltung. Da die GmbH einen wesentlich größeren Fremdteilekäuferkreis erschließen könne als die durch Verträge in dieser Hinsicht eingeschränkte Beschwerdeführerin, habe sie bessere Einkaufskonditionen und gebe diese an die Beschwerdeführerin als "betragsmäßig größten Abnehmer" weiter. Die Beschwerdeführerin habe als "umsatzstärkster Kunde" bessere Preiskonditionen (höhere Rabatte) als die übrigen Kunden der GmbH. Weiters erbringe die Beschwerdeführerin Lieferungen und Leistungen an die GmbH im Betrag von rund S 350.000,-- pro Jahr. Die GmbH habe bei Originalopelersatzteilen bessere Preiskonditionen als die übrigen Abnehmer (Fachwerkstätten) der Beschwerdeführerin, da sie der größte Abnehmer für solche Teile sei. Die GmbH lasse Einbauarbeiten für von ihr verkaufte Produkte über die Werkstatt der Beschwerdeführerin durchführen. Die GmbH habe in ihrem Antrag vom 12. Jänner 1983 auf Änderung des Bilanzstichtages auf die engen Geschäftsverbindungen mit der Beschwerdeführerin hingewiesen. Ab dem 1. April 1983 habe die GmbH den gleichen Bilanzstichtag wie die Beschwerdeführerin.

Aus diesen Feststellungen zog der Prüfer den Schluß, zwischen der Beschwerdeführerin und der GmbH lägen folgende dem Betriebszweck der ersteren dienende und ihren Geschäftserfolg fördernde Umstände vor: Der Absatz von Originalersatzteilen der Vertragsmarkenfirma der Beschwerdeführerin habe gesteigert werden können, weil bei der GmbH ein über das eingeschränkte Kundenpotential der Fachwerkstätte der Beschwerdeführerin hinausgehender Abnehmerkreis habe angesprochen werden können. Der Fremdteile- und Zubehöreinkauf könne über die GmbH für die Beschwerdeführerin "wirtschaftlicher" gestaltet werden (Mengenrabatte, Lagerhaltung). Der Umfang der Geschäfte der Beschwerdeführerin mit der GmbH finde sowohl im Einkaufs- als auch im Verkaufsbereich in Großabnehmerrabatten seinen Niederschlag. Aus diesen Gründen seien die Beteiligungen der beiden Gesellschafter der Beschwerdeführerin an der GmbH als notwendiges Sonderbetriebsvermögen dieser Gesellschafter in die OHG-Sonderbilanzen aufzunehmen.

Das Finanzamt schloß sich den Feststellungen des Prüfers an und erließ für die Jahre 1983 bis 1985 entsprechende Gewinnfeststellungs- und Gewerbesteuerbescheide sowie einen Bescheid über die Feststellung des Einheitswertes des Betriebsvermögens zum 1. Jänner 1984.

Die gegen diese Bescheide erhobene Berufung wurde zunächst mittels Berufungsvorentscheidung und sodann - nach Stellung des Antrages auf Entscheidung durch die Abgabenbehörde zweiter Instanz - mit dem angefochtenen Bescheid als unbegründet abgewiesen; dies im wesentlichen mit dem Argument, die GmbH sei nach dem festgestellten Sachverhalt dazu bestimmt, die Beschwerdeführerin zu fördern. Die Beteiligungen der Gesellschafter der Beschwerdeführerin an der GbmH seien somit jeweils als notwendiges Sonderbetriebsvermögen anzusehen.

Gegen diesen Bescheid richtet sich die Rechtswidrigkeit des Inhaltes und Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften geltend machende Beschwerde.

Die belangte Behörde hat die Verwaltungsakten vorgelegt und in ihrer Gegenschrift die kostenpflichtige Abweisung der Beschwerde beantragt.

Der Verwaltungsgerichtshof hat erwogen:

Zwischen den Parteien des verwaltungsgerichtlichen Verfahrens steht in Streit, ob die Beteiligungen der beiden Gesellschafter an der Beschwerdführerin an der GmbH zum notwendigen Sonderbetriebsvermögen der Beschwerdeführerin bzw. ihrer Gesellschafter gehören. Die Beschwerde bestreitet dies und wirft die Frage auf, ob Gesellschaftsanteile, die ein OHG-Gesellschafter an einer Kapitalgesellschaft besitze, überhaupt notwendiges Betriebsvermögen der OHG sein könnten oder im Rahmen einer für die OHG erstellten Sonderbilanz zu berücksichtigen seien; dies jedenfalls im Hinblick auf die Besonderheit des Beschwerdefalles, daß an der GmbH noch andere Personen als die beiden Gesellschafter der Beschwerdeführerin beteiligt seien und jeder dieser Anteile (nur) 25 v.H. betrage. Die Geschäftsanteile an der GmbH seien von den Gesellschaftern der Beschwerdeführerin dieser nicht zur Verfügung gestellt worden. Die Beschwerdeführerin habe diese Geschäftsanteile ebensowenig nutzen können wie die im Eigentum der übrigen zwei GmbH-Gesellschafter stehenden Anteile. Die bestehende Geschäftsbeziehung zwischen der Beschwerdeführerin und der GmbH sei davon streng zu unterscheiden. Die Abgabenbehörden seien auch nicht berechtigt, die Entscheidung der beiden Gesellschafter der Beschwerdeführerin, die ihre Beteiligung an der GmbH immer als Privatvermögen erklärt hätten, zu korrigieren. Ein Mißbrauch von Formen und Gestaltungsmöglichkeiten des bürgerlichen Rechts im Sinne des § 22 Abs. 1 BAO liege nicht vor. Auch die wirtschaftlichen Beziehungen zwischen der Beschwerdeführerin und der GmbH rechtfertigten die im angefochtenen Bescheid vertretene Rechtsansicht der belangten Behörde nicht. Weiters liege keine "unternehmensstrategische Beteiligung" der Beschwerdeführerin bzw. ihrer beiden Gesellschafter an der GmbH vor. Die Beschwerde vertritt die Auffassung, Gesellschaftsanteile gehörten nur dann zum notwendigen Betriebsvermögen, wenn ihre Anschaffung ohne das Vorliegen eines Betriebes nicht denkbar oder logisch wäre, wie etwa bei der Beteiligung eines Fremdenverkehrsbetriebes an einer Sessellift-GmbH, bei der Beteiligung eines Landwirtes an einer Milchgenossenschaft oder bei der Beteiligung eines Apothekers an einer Apothekengenossenschaft. Es sei auch nicht erkennbar, wie die Gesellschaftsanteile der beiden OHG-Gesellschafter an der GmbH zum UNMITTELBAREN Einsatz im Betrieb der Beschwerdeführerin geeignet sein könnten. Wenn die Beteiligung an einer branchengleichen GmbH sogar dann (nur) gewillkürtes Betriebsvermögen sei, wenn an diese dann der eigene Betrieb in der Folge verpachtet werde (siehe Doralt, EStG-Kommentar, Tz 67 zu § 4), so müsse jedenfalls auch im vorliegenden Fall gelten, daß nicht notwendiges Betriebsvermögen vorliege.

Nach Lehre und Rechtsprechung sind Wirtschaftsgüter, die ihrer objektiven Beschaffenheit nach dazu bestimmt sind, dem Betrieb zu dienen, dem Betriebsvermögen zuzurechnen (vgl. hiezu beispielsweise das hg. Erkenntnis vom 28. März 1990, Zl. 86/13/0182, m.w.N.). Kommt neben betrieblicher auch eine private Nutzung in Betracht, zählt das Wirtschaftsgut bei tatsächlicher (überwiegender) betrieblicher Verwendung zum Betriebsvermögen (vgl. hiezu Quantschnigg-Schuch, Einkommensteuer-Handbuch, Tz 11.1 zu § 4, m.w.N., sowie das hg. Erkenntnis vom 17. Jänner 1995, Zl. 94/14/0077).

Stammanteile an einer Gesellschaft m.b.H. weisen ihrer Art nach eindeutig weder in den privaten noch in den betrieblichen Bereich (vgl. hiezu das hg. Erkenntnis vom 8. November 1977, Zlen. 1054/75 und 2175/77). Eine Beteiligung gehört jedoch dann zum notwendigen Betriebsvermögen, wenn sie den Betriebszweck des Beteiligten fördert oder wenn zwischen diesem und demjenigen, an dem die Beteiligung besteht, enge wirtschaftliche Beziehungen bestehen (vgl. Weinzierl, "Beteiligungen" und Betriebsvermögen, FJ 1978, S 8 ff, und Quantschnigg-Schuch, a.a.O., Tz 11.3.1 zu § 4). Dies gilt sowohl etwa für die Beteiligung einer OHG als auch für die Beteiligung ihrer Gesellschafter (siehe abermals Quantschnigg-Schuch, a.a.O., m.w.N.), zumal das Betriebsvermögen einer Personengesellschaft nicht der Gesellschaft als solcher, sondern den einzelnen Gesellschaftern nach Maßgabe ihrer Beteiligung am Gesellschaftsvermögen bzw. nach Maßgabe etwaiger abweichender Eigentumsverhältnisse zuzurechnen ist (siehe hiezu das hg. Erkenntnis vom 10. März 1982, Zlen. 82/13/0008, 0044-0046).

Im vorliegenden Fall hat schon der Prüfer enge organisatorische, finanzielle und wirtschaftliche Beziehungen zwischen der Beschwerdeführerin und der GmbH festgestellt. Da die Beschwerdeführerin diesen Feststellungen im Abgabenverfahren nicht entgegengetreten ist, erscheint die Übernahme dieser Sachverhaltsfeststellungen durch die belangte Behörde im angefochtenen Bescheid unbedenklich. Davon ausgehend erweist sich aber im Hinblick auf das oben Gesagte auch die rechtliche Beurteilung der belangten Behörde als nicht rechtswidrig. Insbesondere war es im Hinblick darauf, daß die in Rede stehenden Stammanteile an der GmbH zum notwendigen Betriebsvermögen der Gesellschafter der Beschwerdeführerin gehörten, nicht nur zulässig, sondern sogar geboten, die Gesellschafterentscheidung für Privatvermögen als für abgabenrechtliche Zwecke unbeachtlich anzusehen.

Auf Grund des Gesagten mußte die Beschwerde gemäß § 42 Abs. 1 VwGG als unbegründet abgewiesen werden.

Von der Durchführung der von der Beschwerdeführerin beantragten Verhandlung vor dem Verwaltungsgerichtshof konnte gemäß § 39 Abs. 2 Z. 6 VwGG abgesehen werden.

Die Entscheidung über den Aufwandersatz stützt sich auf die §§ 47 ff VwGG in Verbindung mit der Verordnung des Bundeskanzlers BGBl. Nr. 416/1994.