TE Vwgh Erkenntnis 1996/2/22 93/15/0194

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Pokorny und die Hofräte Dr. Wetzel und Dr. Mizner als Richter, im Beisein des Schriftführers Mag. Traudtner, über die Beschwerde des MH jun. in K, als in das Beschwerdeverfahren eingetretener Erbe nach dem zwischenzeitlich verstorbenen MH sen., vertreten durch Dr. R, Rechtsanwalt in W, gegen den Bescheid der Finanzlandesdirektion für Wien, Niederösterreich und Burgenland als Finanzstrafbehörde zweiter Instanz vom 10. September 1993, Zl. GA 10-383/4/88, betreffend Abgabenhinterziehung nach § 33 Abs. 1 FinStrG, zu Recht erkannt:

Der angefochtene Bescheid wird wegen Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften aufgehoben.

Der Bund hat dem MH jun. Aufwendungen in der Höhe von S 13.280,-- binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Der Beschwerdeführer betrieb in K eine Glaserei und einen Gemischtwareneinzelhandel. Eine die Jahre 1982 bis 1984 betreffende abgabenbehördliche Prüfung führte hinsichtlich der Glaserei zu keinen Beanstandungen. Hinsichtlich des Gemischtwarenhandels wurden vereinzelte formelle Mängel hinsichtlich der datumsmäßigen Eintragung von Betriebsausgaben festgestellt; weiters ergab die auf der Grundlage der tatsächlichen Verkaufspreise unter Berücksichtigung von "Aktionen, Preisnachlässen, Personalrabatten u. dgl."

vorgenommene kalkulatorische Umsatzverprobung für die Jahre 1983 und 1984 "wesentliche Abweichungen gegenüber den erklärten Erlösen". Die auf der Grundlage der Umsatz- und Gewinnerhöhungen des Prüfers erlassenen Umsatz- und Einkommensteuerbescheide für die eben genannten Jahre erwuchsen in Rechtskraft.

Mit Straferkenntnis des Finanzamtes vom 11. Februar 1988 wurde der Beschwerdeführer schuldig erkannt, als Abgabepflichtiger im Bereich des Finanzamtes vorsätzlich unter Verletzung einer abgabenrechtlichen Offenlegungs- und Wahrheitspflicht, nämlich durch Nichterklärung von Erlösen aus dem Gemischtwarenhandel für die Kalenderjahre 1983 und 1984, eine Verkürzung von bescheidmäßig festzusetzenden Abgaben, und zwar von Umsatzsteuer in Höhe von S 29.790,-- und von S 36.550,--, von Einkommensteuer in Höhe von S 65.079,-- und von S 81.916,-- sowie von Gewerbesteuer in Höhe von S 33.333,-- und von S 34.010,-- bewirkt zu haben. Über den Beschwerdeführer wurde gemäß § 33 Abs. 5 FinStrG eine Geldstrafe von S 70.000,-- (Ersatzfreiheitsstrafe von einem Monat) verhängt.

In seiner gegen diesen Bescheid erhobenen Berufung führte der Beschwerdeführer sinngemäß aus, er habe zwar die vom Prüfer festgestellten Kalkulationsdifferenzen "infolge Beweisnotstandes und aus ökonomischen Gründen" nicht bekämpft, woraus auch die Berechtigung zur Schätzung und Vorschreibung der dem Staat entgangenen Abgaben abgeleitet werden möge, zum Nachweis der ihm zur Last gelegten Hinterziehungsabsicht reichten diese Feststellungen jedoch nicht aus, zumal sich die Richtigkeit seiner Aufzeichnungen auch anhand von Unterlagen seines größten Lieferanten, der A & O Organisation, nachweisen lasse. Auch betrage die durchschnittliche Handelsspanne für den Gemischtwarenhandel in Österreich im Jahr 1984 laut einer Statistik des Instituts für Handelsforschung nur 26,4 %, während der Prüfer in seinem Betrieb von einer Handelsspanne von 45 % ausgegangen sei.

Mit dem angefochtenen Bescheid wies die belangte Behörde die Berufung, ohne daß noch weitere Sachverhaltsermittlungen durchgeführt worden wären, ab; dies im wesentlichen mit der Begründung, die objektive Tatseite sei im Hinblick darauf erfüllt, daß der Prüfer bei seiner kalkulatorischen Umsatzverprobung unter Berücksichtigung von Preisminderungen von den tatsächlichen Verkaufspreisen im Betrieb des Beschwerdeführers ausgegangen sei. Die in der Berufung des Beschwerdeführers angeführten Unterlagen zeigten keine Unrichtigkeit der freien Beweiswürdigung im Finanzstrafverfahren auf. Aus den genannten Umständen lasse sich auch ableiten, daß der Beschwerdeführer vorsätzlich gehandelt habe, sodaß auch die subjektive Tatseite verwirklicht sei. Der Finanzstrafbehörde erster Instanz sei nämlich darin zu folgen, daß der Beschwerdeführer auf Grund seiner langjährigen Erfahrung als Geschäftsmann durchaus in der Lage gewesen sein müsse, seine Aufzeichnungen formell und materiell richtig zu führen. Er habe daher seine Aufzeichnungspflicht "zumindest im Bewußtsein, daß hiedurch eine Abgabenverkürzung ernstlich möglich sei", verletzt.

Gegen diesen Bescheid richtet sich die Rechtswidrigkeit des Inhaltes und Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften geltend machende Beschwerde.

Die belangte Behörde hat die Verwaltungsakten vorgelegt und in ihrer Gegenschrift die kostenpflichtige Abweisung der Beschwerde beantragt.

Der Verwaltungsgerichtshof hat unter Bedachtnahme auf die vom Beschwerdeführer erstattete Replik erwogen:

Da die belangte Behörde unter Übermittlung eines beglaubigten Auszuges aus dem Sterbebuch mitgeteilt hat, der Beschwerdeführer sei am 7. Juli 1994 verstorben, die Geldstrafe sei aber bereits am 24. Jänner 1994 entrichtet worden, war zunächst zu prüfen, ob ein Fall der Klaglosstellung im Sinne des § 33 Abs. 1 VwGG vorliegt.

Nach der zum VStG 1950 ergangenen Rechtsprechung (vgl. hiezu das hg. Erkenntnis vom 15. Dezember 1989, Zl. 85/18/0122, und den hg. Beschluß vom 19. Mai 1988, Zl. 88/08/0001) ist eine gegen einen verurteilenden Bescheid erhobene Beschwerde im allgemeinen als gegenstandslos im genannten Sinn anzusehen, wenn im Zeitpunkt des Todes des Beschwerdeführers eine verhängte Geldstrafe noch nicht bezahlt ist. Dagegen liegt eine solche Gegenstandslosigkeit nicht vor, wenn die Geldstrafe ganz oder zum Teil bereits bezahlt ist, weil im Falle des Obsiegens der Nachlaß bzw. die eingeantworteten Erben Anspruch auf Rückzahlung der entrichteten Geldstrafe hat/haben.

Gleiches muß auch für Fälle nach dem FinStrG gelten, zumal der zweite Satz des § 173 FinStrG normiert, daß die Verbindlichkeit zur Entrichtung von Geldstrafen, Wertersätzen und Kosten nicht auf die Erben übergeht, wenn der Bestrafte nach Rechtskraft des Erkenntnisses (der Strafverfügung) stirbt.

Wie der Verwaltungsgerichtshof in seinem ebenfalls einen Gemischtwarenhändler betreffenden Erkenntnis vom 7. Februar 1989, Zl. 88/14/0222, ausgeführt hat, hindert zwar die Schätzung der Abgabenbemessungsgrundlagen nicht die Annahme einer Abgabenhinterziehung, die Finanzstrafbehörde trifft jedoch anders als im Abgabenverfahren, in dem der Abgabepflichtige, dessen Aufzeichnungen mangelhaft sind, das Risiko unvermeidbarer Schätzungsungenauigkeiten zu tragen hat, die Beweislast für die Richtigkeit der Schätzung. Eine Abgabenhinterziehung kann nur angenommen werden, wenn sich auf Grund entsprechender Auseinandersetzung mit dem Vorbringen des Beschuldigten sagen läßt, daß seine Verantwortung nach menschlichem Ermessen nicht richtig sein kann. Zur Annahme eines Verkürzungsvorsatzes reicht die Tatsache, daß Geschäftsvorgänge nicht in die Buchhaltung aufgenommen wurden oder Mängel der Aufzeichnungen festzustellen waren, nicht aus. Es bedarf vielmehr der Feststellung, welche finanzstrafrechtlich zu verantwortenden Vorgänge zu den festgestellten Abgabenverkürzungen geführt haben.

Der Gerichtshof hat auch schon zuvor in seinem Erkenntnis vom 22. Juni 1983, Zl. 82/13/0181, ausgeführt, daß die anläßlich einer abgabenbehördlichen Prüfung festgestellten Mängel in der Buchhaltung eines Abgabepflichtigen keine ausreichende Beweisgrundlage insbesondere in bezug auf die Annahme eines Verkürzungsvorsatzes bieten.

Ob Handlungen oder Unterlassungen mit dem Ziel erfolgen, Abgaben zu verkürzen, beruht auf einem nach außen nicht erkennbaren Willensvorgang. Auf ihn kann nur aus dem Verhalten des Täters, insoweit es nach außen in Erscheinung tritt, im Wege der Beweiswürdigung (§ 98 Abs. 3 FinStrG) geschlossen werden. Der Gerichtshof hat daher im Sinne seiner ständigen Rechtsprechung zu prüfen, ob das Ergebnis der im Beschwerdefall von der belangten Behörde durchgeführten Beweiswürdigung mit den Denkgesetzen und den Erfahrungen des täglichen Lebens im Einklang steht und ob die Sachverhaltsannahmen in einem von wesentlichen Mängeln freien Verfahren gewonnen wurden (vgl. abermals das besagte Erkenntnis vom 22. Juni 1983 und die dort zitierte Vorjudikatur).

Im Beschwerdefall hat die belangte Behörde ebensowenig wie die Finanzstrafbehörde erster Instanz festgestellt, welche finanzstrafrechtlich zu verantwortenden Vorgänge zu Abgabenverkürzungen geführt haben. Dies stellt einen wesentlichen Mangel des Ermittlungsverfahrens dar, dessentwegen die belangte Behörde - auch wenn sie sich in der Begründung des angefochtenen Bescheides mit dem Berufungsvorbringen auseinandersetzte und darauf hinwies, daß die Kalkulation des Prüfers bei tatsächlichen Verkaufspreisen in dem in Rede stehenden Betrieb des Beschwerdeführers ansetzte - nicht mit der nach dem oben Gesagten erforderlichen Gewißheit auf eine Hinterziehungsabsicht des Beschwerdeführers schließen konnte.

Infolgedessen haftet dem angefochtenen Bescheid die behauptete Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften an. Dieser Bescheid mußte daher gemäß § 42 Abs 2 Z. 3 lit. c VwGG aufgehoben werden.

Die Entscheidung über den Aufwandersatz stützt sich auf die §§ 47 ff VwGG in Verbindung mit der Verordnung des Bundeskanzlers, BGBl. Nr. 416/1994, insbesondere deren Art. III Abs. 2.