TE Vwgh Beschluss 2021/12/22 Ro 2021/13/0005

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch die Vorsitzende Senatspräsidentin Dr. Büsser sowie die Hofräte MMag. Maislinger und Dr. Bodis als Richter, unter Mitwirkung der Schriftführerin Mag. Schramel, über die Revision des S in B, vertreten durch Dr. Holger Schwarz, Rechtsanwalt in 1010 Wien, Gonzagagasse 14/10, gegen das Erkenntnis des Bundesfinanzgerichts vom 27. Jänner 2021, Zl. RV/7104235/2020, betreffend Einkommensteuer für das Jahr 2017, den Beschluss gefasst:

Die Revision wird zurückgewiesen.

Der Revisionswerber hat dem Bund Aufwendungen in der Höhe von € 553,20 binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

1        Der Revisionswerber veräußerte im Jahr 2017 seinen im Jahr 2009 erworbenen Miteigentumsanteil an einem unbebauten Grundstück. In seiner Einkommensteuererklärung für das Jahr 2017 erklärte er u.a. Einkünfte aus Grundstücksveräußerungen gemäß § 30 EStG 1988 und beantragte die Anrechnung der bereits durch einen Parteienvertreter gemäß § 30b Abs. 1 EStG 1988 selbstberechneten und abgeführten Immobilienertragsteuer (ImmoESt). In einer Beilage zur Einkommensteuererklärung 2017 führte er dazu aus, bei der Selbstberechnung der ImmoESt seien Aufwendungen für die Planung eines Einfamilienhauses („Architektenkosten“), das aufgrund der Insolvenz des beauftragten Generalunternehmers nicht errichtet worden sei, trotz Anführung dieser Aufwendungen im Kaufvertrag nicht als Teil der Anschaffungskosten des Grundstückes einkünftemindernd berücksichtigt worden. Aus diesem Grund sei die selbstberechnete und abgeführte Immobilienertragsteuer zu hoch.

2        Das Finanzamt setzte - nach Durchführung eines Vorhalteverfahrens - die Einkommensteuer für das Jahr 2017 mit Bescheid vom 11. November 2019 abweichend von der Erklärung fest, somit ohne die Planungskosten einkünftemindernd zu berücksichtigen.

3        Der Revisionswerber erhob gegen diesen Bescheid Beschwerde und machte geltend, die Planungskosten stünden ursächlich im Zusammenhang mit der Baureifmachung des Grundstückes. Nur aufgrund dieser Planungen sei es möglich gewesen, einen entsprechenden Veräußerungserlös zu erzielen.

4        Nach Durchführung eines weiteren Vorhalteverfahrens setzte das Finanzamt mit Beschwerdevorentscheidung die Einkommensteuer für das Jahr 2017 neu fest, weil es Betriebsausgaben im Zusammenhang mit nicht verfahrensgegenständlichen Einkünften nicht anerkannte. Die geltend gemachten Planungskosten berücksichtigte das Finanzamt wiederum nicht und führte dazu im Wesentlichen aus, frustrierte Aufwendungen, zu denen auch Kosten für nicht umgesetzte Planungen gehörten, stellten keine Anschaffungskosten dar und stünden auch nicht im Zusammenhang mit der Veräußerung eines Grundstückes.

5        Der Revisionswerber beantragte die Vorlage der Beschwerde an das Bundesfinanzgericht.

6        Mit dem angefochtenen Erkenntnis gab das Bundesfinanzgericht der Beschwerde keine Folge und setzte die Einkommensteuer für das Jahr 2017 entsprechend der Beschwerdevorentscheidung neu fest. Es sprach aus, dass die Revision an den Verwaltungsgerichtshof nach Art. 133 Abs. 4 B-VG zulässig sei.

7        Nach Wiedergabe des Verfahrensgangs führte das Bundesfinanzgericht im Wesentlichen aus, die angefallenen Planungskosten seien nicht im Zusammenhang mit der Anschaffung des Grund und Bodens gestanden und hätten nicht dessen Anschaffung gedient. Sie seien auch nicht als ein den Grund und Boden betreffender Herstellungsaufwand anzusehen. Im Fall der Errichtung des geplanten Einfamilienhauses wären die Planungskosten vielmehr Herstellungskosten dieses Gebäudes und die unterlassene Bauführung könne nicht zur Qualifizierung dieser Kosten als Anschaffungskosten des Grund und Bodens führen. Entgegen den Ausführungen in der Beschwerde seien die Planungskosten auch nicht als Kosten der Baureifmachung anzusehen, weil darunter nur jene Kosten fielen, die notwendig seien, um auf einem zur Bebauung geeigneten Grundstück die Voraussetzungen für die Erteilung einer Baubewilligung zu schaffen, wie etwa Kosten für den Anschluss an öffentliche Versorgungsnetze.

8        Gegen dieses Erkenntnis richtet sich die vorliegende (ordentliche) Revision, zu der vom Finanzamt eine Revisionsbeantwortung, in der es die kostenpflichtige Abweisung der Revision beantragte, erstattet wurde.

9        Nach Art. 133 Abs. 4 B-VG ist gegen ein Erkenntnis des Verwaltungsgerichtes die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird.

10       Nach § 34 Abs. 1 VwGG sind Revisionen, die sich wegen Nichtvorliegens der Voraussetzungen des Art. 133 Abs. 4 B-VG nicht zur Behandlung eignen, ohne weiteres Verfahren mit Beschluss zurückzuweisen.

11       Nach § 34 Abs. 1a VwGG ist der Verwaltungsgerichtshof bei der Beurteilung der Zulässigkeit der Revision gemäß Art. 133 Abs. 4 B-VG an den Ausspruch des Verwaltungsgerichtes gemäß § 25a Abs. 1 VwGG nicht gebunden. Nach der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes hat ein Revisionswerber auch bei Erhebung einer ordentlichen Revision von sich aus die Zulässigkeit der Revision gesondert darzulegen, sofern er der Ansicht ist, dass die Begründung des Verwaltungsgerichtes für die Zulässigkeit der Revision nicht ausreicht, oder er andere Rechtsfragen grundsätzlicher Bedeutung für relevant erachtet (vgl. etwa VwGH 6.10.2021, Ro 2021/01/0021, mwN).

12       Zur Zulässigkeit der Revision wird geltend gemacht, es liege keine Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes zur strittigen Frage vor, ob bei der Veräußerung eines unbebauten Grundstückes ein durch die beabsichtigte, aber letztlich unterbliebene, Errichtung eines Gebäudes verursachter verlorener Bauaufwand die Bemessungsgrundlage für die auf die Veräußerung von Grund und Boden entfallende ImmoESt mindere. In diesem Zusammenhang sei auch die Frage zu klären, ob der Verwaltungsgerichtshof - entgegen der Ansicht des Bundesfinanzgerichtes - auch nach dem 1. StabG 2012 weiterhin von der „Einheit Grund und Boden und Gebäude“ ausgehe.

13       Mit diesem Vorbringen wird die Zulässigkeit der Revision nicht aufgezeigt.

14       Nach der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes bedeutet Herstellen das Hervorbringen bzw. das Hervorbringen-Lassen eines bisher noch nicht existenten Wirtschaftsgutes. Die Herstellung ist ein Vorgang, der nicht in einem Zeitpunkt vor sich geht, sondern in einem bestimmten Zeitraum. Dieser beginnt mit dem Setzen von Maßnahmen, die darauf gerichtet sind, ein Wirtschaftsgut neu zu schaffen oder die Wesensart eines bestehenden Wirtschaftsgutes zu verändern (vgl. Mayr in Doralt/Kirchmayr/Mayr/Zorn, EStG13, § 6 Tz 110 ff; vgl. Stobbe in Herrmann/Heuer/Raupach, EStG - KStG299, § 6 EStG Anm 165 ff). Herstellungskosten sind Aufwendungen, die getätigt werden, um ein Wirtschaftsgut neuer Art hervorzubringen; die Aktivierung der Herstellungskosten hält den Herstellungsvorgang gewinnneutral (vgl. etwa VwGH 24.2.2021, Ro 2019/15/0006, mwN).

15       Planungskosten sind ein Teil der Herstellungskosten des fertiggestellten Wirtschaftsguts und dementsprechend zu aktivieren. Selbst vergebliche Planungskosten zählen zu den Herstellungskosten des schlussendlich auf demselben Grundstück errichteten Gebäudes, wenn davon auszugehen ist, dass die ursprüngliche Planung der - wenn auch wesentlich - geänderten Bauausführung in baurechtlicher, statischer und architektonischer Hinsicht gedient hat (vgl. neuerlich VwGH 24.2.2021, Ro 2019/15/0006, mwN; 25.2.2003, 99/14/0316, VwSlg. 7796/F; vgl. auch BFH 19.12.2007, IX R 50/07, BFH/NV 2008, 1111; vgl. Mayr in Doralt/Kirchmayr/Mayr/Zorn, EStG13, § 6 Tz 112; vgl. Rade in Herrmann/Heuer/Raupach, EStG - KStG299, § 6 EStG Anm 322).

16       Unterbleibt hingegen die Errichtung des zunächst geplanten Gebäudes gänzlich, sind die - somit vergeblichen - Planungskosten mangels Vorliegens eines Herstellungsvorganges keine Herstellungskosten. Sie fallen damit nicht unter die gemäß § 30 Abs. 3 EStG 1988 bei Ermittlung der Einkünfte aus privaten Grundstücksveräußerungen die Anschaffungskosten des Grundstücks erhöhenden Herstellungsaufwendungen.

17       Die Revision kann sohin zur Frage der steuerlichen Auswirkung vergeblicher Planungskosten weder das Fehlen von Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes noch ein Abweichen davon aufzeigen.

18       In der Revision werden keine Rechtsfragen aufgeworfen, denen im Sinne des Art. 133 Abs. 4 B-VG grundsätzliche Bedeutung zukäme.

19       Die Revision war daher gemäß § 34 Abs. 1 und 3 VwGG zurückzuweisen.

20       Der Ausspruch über den Aufwandersatz gründet sich auf die §§ 47 ff (insbesondere § 51) VwGG in Verbindung mit der VwGH-Aufwandersatzverordnung 2014.

21       Von der Durchführung der beantragten mündlichen Verhandlung konnte gemäß § 39 Abs. 2 Z 1 VwGG abgesehen werden.

Wien, am 22. Dezember 2021