TE Vwgh Erkenntnis 1996/12/19 95/16/0089

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Mag. Meinl und die Hofräte Dr. Steiner, Dr. Fellner, Dr. Höfinger und Dr. Kail als Richter, im Beisein des Schriftführers DDDr. Jahn, über die Beschwerde des E in W, vertreten durch Dr. S, Rechtsanwalt in W, gegen den Bescheid der Finanzlandesdirektion für Wien, Niederösterreich und Burgenland vom 30. Jänner 1995, Zl. GA 9-52/94, betreffend Schenkungssteuer, zu Recht erkannt:

Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.

Der Beschwerdeführer hat dem Bund Aufwendungen in der Höhe von S 4.565,-- binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Dr. S.) der Sohn des Beschwerdeführers als atypisch stiller Gesellschafter und die C Vermietungs-GmbH (in der Folge: GmbH) als Unternehmerin schlossen am 3. Oktober 1991 einen Gesellschaftsvertrag mit auszugsweise folgendem Inhalt:

"I.

Gegenstand der Beteiligung, Einlagepflicht,

Gesellschafterdarlehen, Nachschuß

1.

(Dr. S.) beteiligt sich am Unternehmen der (GmbH) als atypisch stiller Gesellschafter. (Dr. S.) verpflichtet sich dementsprechend zur Leistung einer Vermögenseinlage von

S 3,5 Mio.

2.

Weiters verpflichtet sich (Dr. S.) zur Leistung eines unverzinslichen Gesellschafterdarlehens in Höhe der stillen Einlage. (Dr. S.) übernimmt zusätzlich eine Nachschußverpflichtung in Höhe der doppelten stillen Vermögenseinlage, falls dies die Finanzlage der (GmbH) erfordert.

Die atypisch stille Beteiligung, das Gesellschafterdarlehen und die Nachschußverpflichtung bilden eine untrennbare Einheit.

3.

Die sich ergebende Einlage und das Gesellschafterdarlehen in selber Höhe sind bis 7.10.1991 in das Vermögen der (GmbH) einzuzahlen.

...

II.

Gewinn- und Verlustbeteiligung, Vermögensbeteiligung

1.

(Dr. S.) ist als atypisch stiller Gesellschafter, entsprechend seiner Beteiligungsquote, an Gewinn, Verlust und am gesamten Vermögen der (GmbH) (einschließlich des "good-will" und der stillen Reserven) beteiligt.

...

V.

Geschäftsführung

1.

Der atypisch stille Gesellschafter ist im Innenverhältnis am Unternehmen der (GmbH) beteiligt, das Auftreten nach außen kommt ausschließlich der (GmbH) zu.

2.

Die ordentliche Geschäftsführung obliegt ausschließlich (GmbH).

3.

Für folgende Maßnahmen ist das Einvernehmen mit (Dr. S.)herzustellen:

...

VII.

Abschichtung des stillen Gesellschafters

...

c)

Als Untergrenze der Abschichtung ist dem atypisch stillen Gesellschafter der Betrag der geleisteten Einlage zu gewähren.

VIII.

Rückzahlung des Gesellschafterdarlehens

Das vom stillen Gesellschafter gewährte Gesellschafterdarlehen ist in fünf gleichen Jahresbeträgen, beginnend mit 30.6.1992 rückzuzahlen. Wird die Gesellschaft vor vollständiger Tilgung aufgelöst, ist der stille Gesellschafter zur vorzeitigen Fälligstellung allfälliger ausstehender Darlehensreste berechtigt.

IX.

Nachschußpflicht

Bei Bedarf weiterer Finanzmittel ist der stille Gesellschafter über schriftliche Aufforderung der (GmbH) zur Leistung einer weiteren Einlage bis höchstens zum zweifachen Betrag seiner ursprünglichen atypisch stillen Beteiligung verpflichtet. Für den Nachschuß gelten die selben Bestimmungen wie für die ursprünglich geleistete stille Gesellschaftereinlage; eine Zahlung der darauf entfallenden Abschichtung kann jedoch von der (GmbH) hinausgeschoben werden, falls die Tilgung aufgrund der wirtschaftlichen Verhältnisse der Gesellschaft nur durch Aufnahme von Fremdmitteln möglich wäre."

Mit Notariatsakt vom 9. April 1992 wurde folgender Schenkungsvertrag zwischen Dr. S. und dem Beschwerdeführer errichtet:

"Erstens:

    (Dr. S.) ist auf Grund des Gesellschaftsvertrages vom

    dritten Oktober (1991) am Unternehmen der (GmbH) als

    atypischer Gesellschafter mit einer Vermögenseinlage von

    S 3,500.000,--... beteiligt.

    Weiters hat (Dr. S.) ein unverzinsliches

    Gesellschafterdarlehen von S 3,5 Millionen ... gewährt.

    Gegenstand dieses Schenkungsvertrages ist nunmehr sowohl

    die Vermögenseinlage als auch das gewährte

    Gesellschafterdarlehen.

                           Zweitens:

    (Dr. S.) ... schenkt und übergibt an (den Beschwerdeführer)

die im Punkt Erstens näher bezeichnete Vermögenseinlage samt Gesellschafterdarlehen und (der Beschwerdeführer) erklärt als Geschenknehmer die Vertragsannahme.

...

Viertens:

Die Übergabe, beziehungsweise Übernahme der vertragsgegenständlichen Vermögenseinlage und des Gesellschafterdarlehens in den Besitz und Genuß des Geschenknehmers, gleichzeitig mit Übergang von Gefahr und Zufall, erfolgt mit dem Tag der Vertragsunterfertigung.

..."

Mit Bescheid vom 11. Juni 1993 schrieb das Finanzamt für Gebühren und Verkehrsteuern in Wien dem Beschwerdeführer für den angeführten Rechtsvorgang gemäß § 8 Abs. 1 ErbStG vom steuerpflichtigen Erwerb in Höhe von S 6,994.000,-- (davon 30 %) Schenkungssteuer in der Höhe von S 2,098.200,-- vor.

In der gegen diesen Bescheid erhobenen Berufung vertrat der Beschwerdeführer die Ansicht, es seien die Betriebsgrundstücke mit dem anteiligen Einheitswert und die übrigen Besitz- und Schuldposten mit dem anteiligen Teilwert zum Stichtag der Schenkung anzusetzen. Die Bemessungsgrundlage sei daher wie folgt zu ermitteln:

Betriebsgrundstücke                 S                 S

  Einheitswert zum 1.1.1992    1.798.000,--

  davon Anteil Dr. S. 87,5 %                    1.573.250,--

Besitzposten (keine stillen

Reserven)                      9.441.955,--

   davon Anteil Dr. S. 87,5 %                    8.261.711,--

Schuldposten                  33.239.194,--

  davon Anteil Dr. S.                          -29.084.295,--

Wert der Beteiligung                           -19.249.334,--"

                                               ==============

Da die Bemessungsgrundlage negativ sei, ergebe sich somit keine Schenkungssteuer.

Mit dem im Instanzenzug ergangenen, nunmehr angefochtenen Bescheid wurde der Berufung teilweise Folge gegeben, und die Schenkungssteuerfestsetzung ausgehend von einer Bemessungsgrundlage von S 6,416.500,-- (30 %) auf

S 1,924.950,-- abgeändert. In der Begründung führte die belangte Behörde aus, vor Anwendung der Bewertungsregeln sei zu klären, was Gegenstand des Schenkungsvertrages sei. Der Ansicht des Beschwerdeführers, er habe von seinem Sohn einen Gesellschaftsanteil an einer Personengesellschaft geschenkt erhalten, könne nicht gefolgt werden. Der Beschwerdeführer habe vielmehr zwei Forderungsrechte übertragen erhalten, nämlich die Forderung auf Gewinnauszahlung und letztlich Auszahlung der stillen Einlage sowie die Forderung auf Rückzahlung der Darlehensvaluta. Die "Forderung aus der Beteiligung des Dr. S."

sei gemäß § 14 Abs. 1 BewG als Kapitalforderung mit dem Nennwert anzusetzen. Das von Dr. S. der GmbH gewährte unverzinsliche Darlehen sei gemäß § 14 Abs. 3 BewG abzuzinsen und mit dem Betrag anzusetzen, der nach Abzug von Jahreszinsen in Höhe von 5,5 % des Nennwertes bis zur Fälligkeit verbleibe.

Gegen diesen Bescheid richtet sich die vorliegende Beschwerde, mit der Rechtswidrigkeit des Inhaltes geltend gemacht wird. Der Beschwerdeführer erachtet sich in seinem Recht auf Festsetzung der Schenkungssteuer mit Null verletzt.

Die belangte Behörde erstattete eine Gegenschrift, in der sie die kostenpflichtige Abweisung der Beschwerde beantragt.

Der Beschwerdeführer erstattete eine Gegenschrift zur Stellungnahme. Dagegen legte die belangte Behörde eine Äußerung vor.

Der Verwaltungsgerichtshof hat erwogen:

Im Beschwerdefall ist ausschließlich die Bewertung der Bemessungsgrundlage der Schenkung strittig. Die belangte Behörde bewertete den Schenkungsgegenstand als Kapitalforderung nach § 14 BewG. Der Beschwerdeführer vertritt die Ansicht, sein Anteil an der Mitunternehmerschaft sei als Bruchteil des Betriebsvermögens aufzufassen und die sich in diesem befindlichen Betriebsgrundstücke seien auf Grund der Sonderregelung des § 19 Abs. 2 ErbStG mit dem zuletzt festgestellten anteiligen Einheitswert, die übrigen sich im Betriebsvermögen befindlichen Besitz- und Schuldposten gemäß § 12 BewG mit dem anteiligen Teilwert zum Stichtag der Schenkung anzusetzen.

Der Sohn des Beschwerdeführers war unbestritten als atypisch stiller Gesellschafter an der genannten GmbH beteiligt. Auf Grund des Gesellschaftsvertrages war er zur Leistung einer Vermögenseinlage von S 3,5 Millionen verpflichtet, weiters zur Leistung eines unverzinslichen Gesellschafterdarlehens in der Höhe der stillen Einlage und zu einer Nachschußverpflichtung in der Höhe der doppelten stillen Vermögenseinlage. Er war am Gewinn, Verlust und am gesamten Vermögen (einschließlich "good-will" und der stillen Reserven) der GmbH beteiligt. Ferner waren ihm Rechte bei der Geschäftsführung eingeräumt. Der Gesellschaftsvertrag vom 3. Oktober 1991 führt diese Rechte und Pflichten detailliert an und unterscheidet zwischen "Gegenstand der Beteiligung, Einlagepflicht, Gesellschafterdarlehen, Nachschuß" (Art. I).

Zwischen dem atypisch stillen Gesellschafter und dem Beschwerdeführer wurde der Schenkungsvertrag vom 9. April 1992 abgeschlossen. Gegenstand des Schenkungsvertrages war "sowohl die Vermögenseinlage als auch das gewährte Gesellschafterdarlehen". Demnach waren nicht sämtliche Rechte und Pflichten des atypisch stillen Gesellschafters Gegenstand der Schenkung - es wurden nicht alle Gesellschaftsrechte und -pflichten übertragen -, sondern aus den Rechten des Gesellschafters nur die "Vermögenseinlage" und das "Gesellschafterdarlehen". Gegenstand der Schenkung war nicht die Beteiligung des Geschenkgebers als solche, also nicht die Gesellschafterposition. Daraus ergibt sich, daß der atypisch stille Gesellschafter dem Beschwerdeführer nur einen Teil seiner schuldrechtlichen Ansprüche, nämlich eine Forderung auf Rückzahlung der Vermögenseinlage - die Vermögenseinlage geht bei der stillen Gesellschaft in das Vermögen des Unternehmers über und bildet kein Sondervermögen an der Gesamthandeigentum besteht, sodaß nicht die Vermögenseinlage, sondern nur eine Forderung auf Rückzahlung der Vermögenseinlage übergeben werde konnte - und des Gesellschafterdarlehens abgetreten hat. Der Beschwerdeführer hat somit nur zwei schuldrechtliche Forderungen, nicht aber - ungeachtet der Frage, ob dies auf Grund der Vereinbarungen zulässig gewesen wäre - das atypisch stille Gesellschaftsrecht als Ganzes schenkungsweise übertragen erhalten (vgl. diesbezüglich auch Hämmerle-Wünsch, Handelsrecht II4, 403). Im übrigen ist für die abgabenrechtliche Beurteilung nicht streitentscheidend, ob allenfalls eine Vertragsverletzung wegen der Verfügung über die schuldrechtlichen Forderungen alleine vorlag.

Die belangte Behörde ist daher im Recht, wenn sie den angefochtenen Bescheid darauf stützt, daß Forderungsrechte und kein Gesellschaftsanteil (Mitunternehmeranteil) an einer Personengesellschaft übertragen wurden.

Gemäß § 19 Abs. 1 Erbschafts- und Schenkungssteuergesetz 1955 richtet sich die Bewertung, soweit nicht im Abs. 2 etwas Besonderes vorgeschrieben ist, nach den Vorschriften des ersten Teiles des Bewertungsgesetzes (allgemeine Bewertungsvorschriften).

Im Grunde des § 14 Abs. 1 BewG sind Kapitalforderungen, die nicht im § 13 bezeichnet sind, und Schulden mit dem Nennwert anzusetzen, wenn nicht besondere Umstände einen höheren oder geringeren Wert begründen.

Nach § 14 Abs. 3 leg. cit. ist der Wert unverzinslicher befristeter Forderungen oder Schulden der Betrag, der nach Abzug von Jahreszinsen in Höhe von 5,5 v.H. des Nennwertes bis zur Fälligkeit verbleibt.

Kapitalforderungen sind alle Forderungen, die auf Zahlung von Geld gerichtet sind. Die in Rede stehenden Forderungsrechte sind solche Kapitalforderungen nach § 14 BewG. Die belangte Behörde war daher im Recht, die Forderung auf Zahlung der Vermögenseinlage gemäß § 14 Abs. 1 BewG mit dem Nennwert und das unverzinsliche Darlehen gemäß § 14 Abs. 3 BewG mit dem Nennwert nach Abzug der Jahreszinsen als Bemessungsgrundlage anzusetzen und davon die Schenkungssteuer zu bemessen. Die Beschwerde und auch die Stellungnahme zur Gegenschrift verkennen, daß Gegenstand der Schenkung nicht die Beteiligung an der Mitunternehmerschaft einer Personengesellschaft war, sondern Forderungsrechte schenkungsweise übertragen wurden und fordern daher im Beschwerdefall zu Unrecht die Bewertung des gar nicht geschenkten Mitunternehmeranteils.

Die Beschwerde erweist sich somit als unbegründet. Sie war daher gemäß § 42 Abs. 1 VwGG abzuweisen. Von der Durchführung der beantragten Verhandlung konnte aus Gründen des § 39 Abs. 2 Z. 6 VwGG abgesehen werden.

Die Kostenentscheidung gründet sich auf die §§ 47 ff VwGG in Verbindung mit der Verordnung BGBl. Nr. 416/1994.