TE Vwgh Erkenntnis 1997/3/13 96/15/0102

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Pokorny und die Hofräte Dr. Mizner, Dr. Fuchs, Dr. Zorn und Dr. Robl als Richter, im Beisein des Schriftführers Mag. Hajicek, über die Beschwerde der Verlassenschaft nach S, vertreten durch den Masseverwalter Dr. A, Rechtsanwalt in J, gegen den Bescheid der Finanzlandesdirektion für Steiermark (Berufungssenat) vom 26. März 1996, Zl. B-S1-8/96, betreffend Einkommensteuer 1992, zu Recht erkannt:

Der angefochtene Bescheid wird wegen Rechtswidrigkeit seines Inhaltes aufgehoben.

Der Bund hat der Beschwerdeführerin Aufwendungen in der Höhe von S 12.890,--- binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen. Das Kostenmehrbegehren wird abgewiesen.

Der am 4. November 1990 verstorbene S war u.a. Kommanditist der G GmbH & Co KG. Mit Beschluß des Landesgerichtes Leoben vom 5. Juli 1991 wurde über das Vermögen der Verlassenschaft nach S der Konkurs eröffnet; als Masseverwalter wurde Rechtsanwalt Dr. A. bestellt. Erbserklärungen wurden nicht abgegeben.

In dem die G GmbH & Co KG betreffenden Bescheid über die einheitliche und gesonderte Feststellung von Einkünften für das Jahr 1992 wurde der auf die Verlassenschaft nach S entfallende Teil der Einkünfte (aus Gewerbebetrieb) mit dem Betrag von S 14,690.427,-- festgestellt. Ausgehend von diesen Einkünften und unter Berücksichtigung von Verlusten aus Vorjahren setzte das Finanzamt gegenüber der Verlassenschaft mit Bescheid vom 8. November 1995 die Einkommensteuer für das Jahr 1992 fest.

Die Verlassenschaft erhob (durch den Masseverwalter) Berufung. Es wurde vorgebracht, wegen Überschuldung des Nachlasses seien keine Erbserklärungen abgegeben worden. Nach dem Tod von S sei auch über das Vermögen der G GmbH & Co KG der Konkurs eröffnet worden (Beschluß des Landesgerichtes Leoben vom 23. Juli 1991); als Masseverwalter sei wiederum Rechtsanwalt Dr. A. bestellt worden. Das Unternehmen der KG sei als Konkursfortbetrieb weitergeführt und schließlich im Jahr 1992 vom Masseverwalter um den Kaufpreis von

ca. S 11,700.000,-- veräußert worden. Den Verkaufserlös habe der Masseverwalter an die Gläubiger der KG verteilt. Die Beschwerdeführerin habe aus dem Verkaufserlös nichts erhalten. Sie sei daher für diesen Verkaufserlös nicht steuerpflichtig und beantrage die Festsetzung der Einkommensteuer mit Null.

Mit dem angefochtenen Bescheid der belangten Behörde wurde die Berufung als unbegründet abgewiesen. Der Gewinnfeststellungsbescheid betreffend die G GmbH & Co KG gelte gemäß § 101 Abs. 3 BAO als der Beschwerdeführerin zugestellt. Gemäß § 192 BAO seien die in einem Feststellungsbescheid enthaltenen Feststellungen, die für die Abgabenbescheide von Bedeutung sind, diesen Bescheiden zugrundezulegen. Gemäß § 252 Abs. 2 BAO könne ein Bescheid, dem Entscheidungen zugrundelägen, die in einem Feststellungsbescheid getroffen worden seien, nicht mit der Begründung angefochten werden, die im Feststellungsverfahren getroffenen Feststellungen seien unzutreffend.

Gegen diesen Bescheid wendet sich die Beschwerde. Die Beschwerdeführerin erachtet sich verletzt im Recht, daß sie nicht zur Einkommensteuer herangezogen werde für Einkünfte, die sie nicht bezogen habe, und im Recht auf Feststellung im Sinne des § 46 Abs. 1 Z. 2 KO, daß die Steuervorschreibung nicht auf das für die Konkursmasse nach Konkurseröffnung erzielte Einkommen entfalle.

Die belangte Behörde legte die Verwaltungsakten vor und beantragte in ihrer Gegenschrift die kostenpflichte Abweisung der Beschwerde.

Der Verwaltungsgerichtshof hat erwogen:

Die Beschwerdeführerin bestreitet nicht, daß der Feststellungsbescheid nach § 188 BAO für das Jahr 1992 an die G GmbH & CO KG ergangen sei und ihr in diesem Feststellungsbescheid ein Gewinn (aus Gewerbebetrieb) in Höhe von S 14,690.427,-- zugewiesen wurde. Entgegen dem Vorbringen der Beschwerdeführerin vertritt der Verwaltungsgerichtshof die Auffassung, daß im Konkurs über das Vermögen einer KG der Masseverwalter als vertretungsbefugte Person im Sinne des § 81 BAO anzusehen ist. Daraus folgt, daß die belangte Behörde im gegenständlichen Fall zu Recht aus der Regelung des § 101 Abs. 3 iVm § 191 Abs. 1 lit. c BAO die Wirkung der Zustellung des Feststellungsbescheides an die Beschwerdeführerin (als Gesellschafterin) abgeleitet hat.

Gemäß § 192 BAO werden die in einem Feststellungsbescheid enthaltenen Feststellungen, die für andere Abgabenbescheide von Bedeutung sind, diesen Bescheiden zugrundegelegt.

Im Einkommensteuerverfahren bzw. im Körperschaftsteuerverfahren besteht sohin eine Bindung an die einheitliche und gesonderte Feststellung von Einkünften gemäß § 188 BAO (vgl. das hg. Erkenntnis vom 22. September 1992, 89/14/0112).

Es kann daher nicht als rechtswidrig erkannt werden, daß die belangte Behörde ungeachtet des Berufungseinwandes der Beschwerdeführerin, die Gewinne aus der KG wären ihr nicht zugeflossen, von den im Feststellungsbescheid für die Beschwerdeführerin festgestellten Einkünften ausgegangen ist.

Die Vorschreibung von Einkommensteuer erweist sich im gegenständlichen Fall dennoch als rechtswidrig:

Gemäß § 1 Abs. 1 EStG 1988 sind nur NATÜRLICHE PERSONEN einkommensteuerpflichtig. Nach herrschender Auffassung ist der Nachlaß zwischen Erbanfall und Einantwortung eine juristische Person (vgl. Koziol/Welser, Grundriß des bürgerlichen Rechts II10, 396); er ist jedenfalls keine natürliche Person. Eine Verlassenschaft vermag daher keine zur EINKOMMENSTEUERPFLICHT führenden Tatbestände zu verwirklichen. Die Vorschreibung von Einkommensteuer an eine Verlassenschaft für Sachverhalte in Zeiträumen nach dem Todestag des Erblassers entspricht daher nicht dem Gesetz (vgl. Hofstätter/Reichel, Tz. 2 und 3 zu § 1 EStG 1988). Rechtens hat ein Einkommensteuerbescheid dann an die Verlassenschaft gerichtet zu sein, wenn er das noch vom Erblasser (als natürliche Person) bis zu seinem Ableben erzielte Einkommen betrifft und noch keine Einantwortung stattgefunden hat (vgl. die bei Stoll, BAO-Kommentar, 1012 f zitierte hg. Judikatur).

Die nach dem Tod eines Steuerpflichtigen erzielten Einkünfte werden grundsätzlich dem (den) Erben zugerechnet; deshalb ist der ruhende Nachlaß in der Regel nicht als Steuersubjekt zu erfassen (vgl. die hg. Erkenntnisse vom 11. Dezember 1974, 1549/74, und vom 4. Juni 1985, 85/14/0015). Eine Steuerpflicht kann ausnahmsweise dann gegeben sein, wenn ein "herrenloser" Nachlaß vorliegt, wenn es also keine erbserklärten Erben gibt oder die Erben die Verlassenschaft nicht antreten (vgl. Doralt, EStG 2, § 1 Tz 34; Doralt/Ruppe, Steuerrecht I5, 251). In einem solchen Fall unterliegt der Nachlaß der Körperschaftsteuerpflicht nach § 1 Abs. 2 KStG 1988 (vgl. Quantschnigg/Schuch, Einkommensteuerhandbuch, § 1 Tz 4).

Die Vorschreibung von Einkommensteuer verletzt die Beschwerdeführerin daher in ihren Rechten.

Soweit die Beschwerdeführerin rügt, daß im angefochtenen Bescheid die Feststellung der oben wiedergegebenen insolvenzrechtlich relevanten Umstände unterblieben sei, ist darauf zu verweisen, daß das Gesetz eine derartige Feststellung im Abgabenbescheid nicht vorsieht.

Der angefochtene Bescheid erweist sich nach dem oben Gesagten als mit Rechtswidrigkeit des Inhaltes belastet und war daher gemäß § 42 Abs. 2 Z. 1 VwGG aufzuheben.

Die Kostenentscheidung gründet sich auf die §§ 47 ff VwGG in Verbindung mit der Verordnung BGBl. Nr. 416/1994. Der Aufwandersatz für Stempelgebühren war zuzusprechen für drei Ausfertigungen der Beschwerde (S 360,--) und eine Ablichtung des angefochtenen Bescheides (S 30,--).