TE Vwgh Beschluss 2021/6/2 Ra 2020/15/0132

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Zorn und den Hofrat Mag. Novak sowie die Hofrätin Dr.in Lachmayer als Richter, unter Mitwirkung der Schriftführerin Mag. Engenhart, über die Revision des B S in S, vertreten durch Mag. Günther Eybl, Rechtsanwalt in 4810 Gmunden, Schlagenstraße 17, gegen das Erkenntnis des Bundesfinanzgerichts vom 16. April 2020, Zl. RV/5100315/2019, betreffend u.a. Einkommensteuer 2017, den Beschluss gefasst:

Die Revision wird zurückgewiesen.

Der Revisionswerber hat dem Bund Aufwendungen in der Höhe von € 553,20 binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

1        Der Revisionswerber ist in Österreich unbeschränkt steuerpflichtig und bezieht neben österreichischen Einkünften eine Pension aus Deutschland von der Deutschen Rentenversicherung Bund. Im Einkommensteuerbescheid 2017 wurden die deutschen Pensionseinkünfte von ca. 3.700 € im Rahmen eines Progressionsvorbehaltes berücksichtigt.

2        Dagegen erhob der Revisionswerber fristgerecht Beschwerde. In dieser führte er aus, dass er aus Deutschland eine gesplittete Pension beziehe. Ein steuerfreier Anteil resultiere aus Einzahlungen aus versteuerten Geldern in den Pensionsfonds. Ihm seien wie allen anderen Dienstnehmern monatlich 9,55 % vom Bruttogehalt abgezogen und an die Pensionskasse abgeführt worden. Dieser Beitrag sei im Unterschied zu Österreich in Deutschland mangels gesetzlicher Möglichkeit nicht abgezogen worden. Die nochmalige Besteuerung über den Progressionsvorbehalt würde daher eine verfassungswidrige Doppelbesteuerung bedeuten.

3        Nach abweisender Beschwerdevorentscheidung und Vorlageantrag gab das Bundesfinanzgericht der Beschwerde teilweise - in einem hier nicht relevanten Punkt - statt. Begründend führte das Bundesfinanzgericht aus, bei Anwendung des Progressionsvorbehaltes werde das Gesamteinkommen ermittelt. Dabei seien - auch für die ausländischen Einkünfte - die Vorschriften des österreichischen Einkommensteuergesetzes maßgebend. Pensionen aus einer ausländischen gesetzlichen Sozialversicherung, die einer inländischen gesetzlichen Sozialversicherung entsprächen, seien gemäß § 25 Abs. 1 Z 3 lit. c EStG 1988 Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit. Bei der entscheidungsrelevanten Rente handle es sich um eine deutsche gesetzliche Altersrente. Nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes dürften nur solche Pensionen aus einer ausländischen Sozialversicherung als Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit erfasst werden, die auf Pflichtbeiträge zurückzuführen seien. Eine ausländische Sozialversicherung entspreche dann einer inländischen gesetzlichen Sozialversicherung, wenn zumindest grundsätzlich eine Pflichtversicherung mit Pflichtbeiträgen vorliege, und diese Pflichtbeiträge gemäß der österreichischen Rechtslage als Werbungskosten abzugsfähig wären. Im Hinblick auf die Einbeziehung der deutschen Rente in das österreichische Besteuerungssystem müsse daher geprüft werden, ob die Rente aus einer Pflichtversicherung mit Pflichtbeiträgen stamme, die nach der österreichischen Rechtslage im Auszahlungsjahr als Werbungskosten abzugsfähig wären, oder ob die Beiträge freiwillig geleistet worden seien. Fest stehe im Revisionsfall, dass die Beiträge im Rahmen der gesetzlichen Sozialversicherung verpflichtend zu leisten gewesen seien. Der Anspruch auf die strittige Rente basiere ohne jeden Zweifel auf der Zahlung von Pflichtbeiträgen zur deutschen gesetzlichen Sozialversicherung. Diese Zahlungen wären in Österreich gemäß § 16 Abs. 1 Z 4 lit. f EStG 1988 in unbeschränkter Höhe als Werbungskosten abzugsfähig gewesen. Die ausbezahlten Renten stellten damit in Österreich Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit dar, weshalb der in Deutschland steuerfrei belassene Teil der Rente in Österreich für Zwecke des Progressionsvorbehaltes nicht abgezogen werden könne.

4        Gegen dieses Erkenntnis erhob die revisionswerbende Partei zunächst Beschwerde an den Verfassungsgerichtshof, die dieser mit Beschluss vom 21. September 2020, E 1542/2020-5, ablehnte und sie dem Verwaltungsgerichtshof zur Entscheidung abtrat.

5        In der sodann gegen dieses Erkenntnis, soweit es Einkommensteuer 2017 betrifft, erhobenen außerordentlichen Revision wird zur Zulässigkeit vorgebracht, es fehle Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes zur Rechtssache Bechtel (EuGH 22.6.2017, C-20/16). Es stelle sich die Frage, ob die gänzliche Einbeziehung deutscher Rentenbezüge durch in Österreich ansässige Personen in den Progressionsvorbehalt insofern unionswidrig sei, als die in Deutschland einbehaltenen und geleisteten Rentenbeiträge in Deutschland nicht abgezogen werden durften und auch in Österreich faktisch nicht als Werbungskosten bzw. Sonderausgaben abgezogen werden konnten.

6        Das Finanzamt hat eine Revisionsbeantwortung erstattet, in der es die kostenpflichtige Abweisung der Revision beantragte.

7        Nach Art. 133 Abs. 4 B-VG ist gegen ein Erkenntnis des Verwaltungsgerichtes die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird.

8        Nach § 34 Abs. 1 VwGG sind Revisionen, die sich wegen Nichtvorliegens der Voraussetzungen des Art. 133 Abs. 4 B-VG nicht zur Behandlung eignen, ohne weiteres Verfahren in nichtöffentlicher Sitzung mit Beschluss zurückzuweisen. Ein solcher Beschluss ist in jeder Lage des Verfahrens zu fassen (§ 34 Abs. 3 VwGG).

9        Nach § 34 Abs. 1a VwGG ist der Verwaltungsgerichtshof bei der Beurteilung der Zulässigkeit der Revision gemäß Art. 133 Abs. 4 B-VG an den Ausspruch des Verwaltungsgerichtes gemäß § 25a Abs. 1 VwGG nicht gebunden. Die Zulässigkeit einer außerordentlichen Revision gemäß Art. 133 Abs. 4 B-VG hat der Verwaltungsgerichtshof im Rahmen der dafür in der Revision vorgebrachten Gründe (§ 28 Abs. 3 VwGG) zu überprüfen.

10       Pensionen aus einer ausländischen gesetzlichen Sozialversicherung sind gemäß § 25 Abs. 1 Z 3 lit. c EStG 1988 Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit, wenn sie einer inländischen gesetzlichen Sozialversicherung entsprechen.

11       Die Pensionsversicherung im Rahmen der österreichischen gesetzlichen Sozialversicherung ist grundsätzlich ein System der Pflichtversicherung mit Pflichtbeiträgen, auch wenn einzelne Elemente der Freiwilligkeit im Bereich der Höher- und Weiterversicherung gegeben sind. Nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes entspricht eine ausländische Sozialversicherung dann einer inländischen gesetzlichen Sozialversicherung, wenn zumindest grundsätzlich eine Pflichtversicherung mit Pflichtbeiträgen vorliegt. Dabei sind Pensionseinkünfte aufgrund freiwillig entrichteter Beiträge zu einer ausländischen Sozialversicherung vom Tatbestand des § 25 Abs. 1 Z 3 lit. c EStG 1988 nicht erfasst (vgl. VwGH 14.12.2006, 2005/14/0099, mwN).

12       Die Beurteilung, ob eine ausländische Sozialversicherung einer inländischen gesetzlichen Sozialversicherung entspricht, erfordert Feststellungen in der Richtung, ob die geleisteten ausländischen Versicherungsbeiträge ihrer Art nach auf Grund der in den Streitjahren geltenden Rechtslage in voller Höhe einkommensmindernd berücksichtigt werden könnten (§ 16 Abs. 1 Z 4 lit. f EStG 1988). Es kommt jedoch nicht darauf an, ob die Beiträge in den Jahren der Beitragszahlung tatsächlich einkommensmindernd zu berücksichtigen waren oder berücksichtigt worden sind (VwGH 20.10.2016, Ra 2016/13/0038).

13       Mit dem Vorbringen, dass die Einbeziehung deutscher Renten in den Progressionsvorbehalt, die in Deutschland aufgrund der dortigen Regelungen steuerfrei sind und deren Pflichtbeiträge nicht als Werbungskosten abgezogen werden konnten, hat sich der Verwaltungsgerichtshof bereits mehrfach beschäftigt und aufgrund der Judikatur des Europäischen Gerichtshofes eine Unionsrechtskonformität festgestellt (vgl. erneut Ra 2016/13/0038 u.a. mit Hinweisen auf das Urteil des EuGH vom 12. Juli 2005, C-403/03, Rs Schempp).

14       Der Verwaltungsgerichtshof sieht sich durch das Vorbringen in der Revision nicht dazu veranlasst, von dieser Rechtsprechung abzugehen. Die Rechtsache Bechtel betraf einen anderen Sachverhalt. Dort ging es um die Frage, ob eine französische Beamtin, die in Deutschland gemeinsam mit ihrem Ehemann lebte und zur Einkommensteuer veranlagt wurde, von den im Progressionsvorbehalt erfassten französischen Einkünften Beiträge zur französischen Sozialversicherung abziehen durfte. Nach deutschem Recht stand dem Abzug aber entgegen, dass diese Aufwendungen in Zusammenhang mit durch das Doppelbesteuerungsabkommen steuerfrei gestellten (französischen) Einkünften standen. Es ging in dieser Rechtssache daher nicht um die hier strittige Frage, ob Pensionseinkünfte im Rahmen eines Progressionsvorbehaltes versteuert werden dürfen, wenn die damit zusammenhängenden Beiträge in der Vergangenheit im Beschäftigungsstaat aus rechtlichen und im Wohnsitzstaat aus faktischen Gründen nicht abgezogen werden konnten.

15       Wie der Verwaltungsgerichtshof schon in seiner Vorjudikatur ausgesprochen hat, ergibt sich der Nachteil für den Revisionswerber nicht aus diskriminierenden Inhalten österreichischer Vorschriften, sondern aus Unterschieden zwischen dem deutschen und österreichischen Steuerrecht. Nach der Judikatur des EuGH sind die Mitgliedstaaten beim derzeitigen Stand des Steuerrechts aber nicht generell verpflichtet, ihre Steuervorschriften zur Vermeidung solcher Nachteile auf die Steuervorschriften anderer Mitgliedstaaten abzustimmen (vgl. nochmals Ra 2016/13/0038 mit zahlreichen Hinweisen auf die Judikatur des EuGH).

16       Das Bundesfinanzgericht hat festgestellt, dass es sich bei den Beiträgen zur deutschen Rentenversicherung um Pflichtbeiträge gehandelt hat, die in Österreich als Werbungskosten abzugsfähig gewesen wären. Dies wird vom Revisionswerber nicht bestritten. Es liegen daher Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit im Sinne des § 25 Abs. 1 Z 3 lit c EStG 1988 vor, die in voller Höhe in den Progressionsvorbehalt eingehen.

17       In der Revision werden keine Rechtsfragen aufgeworfen, denen im Sinne des Art. 133 Abs. 4 B-VG grundsätzliche Bedeutung zukäme. Die Revision war daher zurückzuweisen.

Wien, am 2. Juni 2021