TE Vwgh Erkenntnis 1997/4/15 93/14/0075

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Weiss sowie die Hofräte Dr. Karger, Dr. Graf, Mag. Heinzl und Dr. Zorn als Richter, im Beisein des Schriftführers Mag. Hajicek, über die Beschwerde des W in R, vertreten durch Dr. M, Rechtsanwalt in R, gegen den Bescheid der Finanzlandesdirektion für Oberösterreich, Berufungssenat I, vom 24. März 1993, 8/12/1-BK/Mi-1993, betreffend Einkommen- und Gewerbesteuer für das Jahr 1991, zu Recht erkannt:

Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.

Der Beschwerdeführer hat dem Bund Aufwendungen von 4.565 S binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Der Beschwerdeführer betreibt als Einzelunternehmer einen Gewerbebetrieb.

Im Streitjahr löschte das Finanzamt betriebliche Abgabenschulden von 1,109.572,30 S gemäß § 235 Abs 1 BAO.

Der Beschwerdeführer beantragte im Streitjahr, einen von ihm mit 1,050.302 S bezifferten Betrag als Sanierungsgewinn iSd § 36 EStG 1988 und § 11 Abs 3 GewStG steuerfrei zu belassen.

Das Finanzamt wies diesen Antrag mit der Begründung ab, von allgemeinen Sanierungsmaßnahmen könne nur gesprochen werden, wenn sich sämtliche oder zumindest die Mehrheit der Gläubiger bereit fänden, auf ihre Forderungen ganz oder teilweise zu verzichten. Erlasse ein einzelner Gläubiger wie etwa der Bund als Abgabengläubiger außerhalb eines allgemeinen Gläubigerverzichtes einem Unternehmer eine Schuld, so liege in der Regel kein Sanierungsgewinn vor. Da der Bund als Abgabengläubiger nicht Hauptgläubiger sei, könne der Schulderlaß nicht als Sanierungsgewinn beurteilt werden.

Mit Berufung wandte der Beschwerdeführer unter Hinweis auf das hg Erkenntnis vom 3. Oktober 1990, 90/13/0018, Slg Nr 6540/F, mwA, im wesentlichen ein, ein Sanierungsgewinn liege vor, wenn Schulden in einem Ausmaß erlassen würden, das zur Sanierung des Schuldners geeignet sei. In dem zitierten Erkenntnis hätte auch ein 20 %iger Schulderlaß zur Sanierung ausgereicht. Durch den Schulderlaß sei ein Konkursverfahren verhindert worden. In der Folge seien Gewinne von rund 1 Mio S (oder mehr) erzielt worden.

Mit dem nunmehr angefochtenen Bescheid wies die belangte Behörde die Berufung unter Hinweis auf das bereits erwähnte hg Erkenntnis vom 3. Oktober 1990 im wesentlichen mit der Begründung ab, ein Schulderlaß stelle nur dann einen Sanierungsgewinn dar, wenn der Schulderlaß als Sanierungsmaßnahme anzusehen sei, die geeignet erscheine, die Sanierung des Schuldners tatsächlich herbeizuführen. Der Beschwerdeführer habe in den Jahren 1988 bis 1991 Gewinne zwischen rund 0,5 Mio S und 1,8 Mio S erzielt. Die gesamten Schulden laut Bilanz hätten in den Jahren 1988 bis 1991 zwischen rund 7,8 Mio S und 9,3 Mio S betragen. Trotz eines Schulderlasses des Bundes als Abgabengläubiger im Jahr 1990 und des streitgegenständlichen Schulderlasses im Jahr 1991 hätten sich die gesamten Schulden von Jahr zu Jahr erhöht. Insbesondere seien die langfristigen Schulden im Streitjahr von rund 5,7 Mio S auf 6,6 Mio S gestiegen. Die gelöschten betrieblichen Abgabenschulden betrügen 11,91 % der zum 31. Dezember 1991 vorhandenen Schulden. Durch den Schulderlaß habe sich somit an der gegebenen Überschuldung des Gewerbebetriebes nichts geändert. Der Gewerbebetrieb sei daher nach wie vor sanierungsbedürftig. Der Schulderlaß des Bundes als Abgabengläubiger sei für sich alleine keine geeignete Maßnahme gewesen, die Sanierung des Gewerbebetriebes herbeizuführen, weil dadurch keine Änderung in dessen Ertragsfähigkeit eingetreten sei. Darüber hinaus sei der Schulderlaß nicht deshalb ausgesprochen worden, um eine allgemeine Sanierungsmaßnahme zur Rettung des Gewerbebetriebes einzuleiten, sondern sei ein Teil der Abgabenschulden vom Finanzamt gelöscht worden, um wenigstens die restlichen Abgabenschulden einbringen zu können. Die Überschuldung sei zudem auf ein Mißverhältnis zwischen Privatentnahmen und bilanzmäßigem Gewinn zumindest seit dem Jahr 1985 zurückzuführen.

Gegen diesen Bescheid wendet sich die wegen Rechtswidrigkeit des Inhaltes und Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften des angefochtenen Bescheides erhobene Beschwerde.

Die belangte Behörde legte die Akten des Verwaltungsverfahrens vor und beantragt in ihrer Gegenschrift, die Beschwerde kostenpflichtig abzuweisen.

Der Verwaltungsgerichtshof hat erwogen:

Der Erlaß betrieblicher Schulden führt, sofern dieser nicht auf einem außerbetrieblichen Vorgang beruht, zu einer gewinnerhöhenden Vermehrung des Betriebsvermögens und damit - wie im Beschwerdefall - zu Einkünften aus Gewerbebetrieb.

Gemäß § 36 EStG 1988 sind bei der Ermittlung des Einkommens nach Abzug der Sonderausgaben und außergewöhnlichen Belastungen jene Einkommensteile auszuscheiden, die durch Vermehrungen des Betriebsvermögens infolge eines gänzlichen oder teilweisen Erlasses von Schulden zum Zweck der Sanierung entstanden sind. Gleiches gilt bezüglich des Erlasses von Schulden zum Zweck der Sanierung nach § 11 Abs 3 GewStG hinsichtlich der Ermittlung des Steuermeßbetrages.

Die Anwendung der Begünstigungsbestimmungen des § 36 EStG 1988 und § 11 Abs 3 GewStG setzt voraus, daß es sich um den in Sanierungsabsicht vorgenommenen Erlaß von betrieblichen Schulden im Rahmen allgemeiner Sanierungsmaßnahmen der Gläubiger eines sanierungsbedürftigen Betriebes handelt, wobei die Maßnahmen geeignet sein müssen, den Betrieb vor dem Zusammenbruch zu bewahren und wieder ertragsfähig zu machen (vgl das hg Erkenntnis vom 23. Jänner 1997, 93/15/0043, mwA). Bei der erforderlichen Prüfung des Einzelfalles ist dabei maßgeblich, ob der Schulderlaß zur Sanierung des Betriebes geeignet ist. In diesem Sinn dient auch ein bloß teilweiser Schulderlaß dem gesetzlichen Zweck der Sanierung, wenn er zur Sanierung ausreicht (vgl dazu das bereits mehrfach erwähnte hg Erkenntnis vom 3. Oktober 1990). Die in der Rechtsprechung zu § 36 EStG 1972 erarbeiteten Grundsätze finden auch für den Geltungsbereich des § 36 EStG 1988 Anwendung (vgl das hg Erkenntnis vom 30. Mai 1995, 95/13/0118, mwA). In diesem Zusammenhang obliegt es dem Beschwerdeführer, in dem ausschließlich auf das Erwirken einer abgabenrechtlichen Begünstigung gerichteten Verfahren, selbst einwandfrei das Vorliegen jener Umstände darzulegen, auf die die abgabenrechtliche Begünstigung gestützt werden kann (vgl das hg Erkenntnis vom 19. Mai 1993, 89/13/0252).

Die belangte Behörde ist zu der Auffassung gelangt, der Schulderlaß im Umfang von 11,91 % der zum 31. Dezember 1991 vorhandenen Schulden stelle im Hinblick auf die Erzielung von relativ hohen Gewinnen in den Jahren 1988 bis 1991 sowie auf die laufende Erhöhung der betrieblichen Schulden, die zum Großteil auf überhöhte Entnahmen zurückzuführen sei, keine Maßnahme dar, die geeignet wäre, an der gegebenen Überschuldung des Gewerbebetriebes etwas zu ändern.

Der Beschwerdeführer bestreitet die Richtigkeit der im angefochtenen Bescheid angeführten Beträge nicht.

Hinsichtlich der Eignung des Schulderlasses als Sanierungsmaßnahme bringt er lediglich vor, es würden derzeit keine Exekutionen mehr gegen ihn geführt. Er habe derzeit weder Abgabenrückstände noch Liquiditätsengpässe. "Absolut positive Ertragsaussichten" ließen die ziffernmäßige Überschuldung in den Hintergrund treten. Durch den Schulderlaß und das dadurch bedingte "Überlebenlassen" habe sich die Lage des Gewerbebetriebes grundlegend geändert. Der teilweise Erlaß der betrieblichen Abgabenschulden habe daher zur Sanierung des Gewerbebetriebes ausgereicht.

Mit diesem Vorbringen zeigt der Beschwerdeführer keine Rechtswidrigkeit des angefochtenen Bescheides auf. Wie die belangte Behörde unbestritten festgestellt hat, hat der Beschwerdeführer in den Jahren 1988 bis 1991 relativ hohe Gewinne erzielt. Dennoch war zufolge seiner Ausführungen die Sanierungsbedürftigkeit des Gewerbebetriebes im Jahr 1991 "zweifelsfrei" gegeben. Wenn er nunmehr positive Ertragsaussichten anführt, zeigt dieses Vorbringen, abgesehen von seiner mangelnden Konkretisierung, nicht auf, inwieweit sich die Lage des Gewerbebetriebes durch den Schulderlaß verbessert habe. Zudem läßt die Beschwerde nicht erkennen, weshalb bei laufender Erhöhung der betrieblichen Schulden aus privaten Gründen die fortdauernde Überschuldung des Gewerbebetriebes in den Hintergrund getreten und somit nicht mehr relevant sei.

Entscheidend ist jedoch, daß sowohl vor als auch nach dem Schulderlaß durch den Bund als Abgabengläubiger relativ hohe Gewinne aus dem Gewerbebetrieb erzielt worden sind, weswegen ungeachtet der gegebenen Sanierungsbedürftigkeit des Gewerbebetriebes von einer Sanierungsabsicht seitens des Bundes keine Rede sein kann, wobei noch zu bemerken ist, daß im vorliegenden Fall der Nachlaß von bloß 11,91 % der insgesamt aushaftenden Schulden zur Sanierung des überschuldeten Gewerbebetriebes nicht ausreichte.

Auf Grund des Gesagten fehlt dem geltend gemachten Verfahrensmangel, die belangte Behörde habe nicht ausreichend erhoben, von welchen Absichten der Schulderlaß durch den Bund getragen gewesen sei, die erforderliche Relevanz.

Die Beschwerde erweist sich somit insgesamt als unbegründet und war daher gemäß § 42 Abs 1 VwGG abzuweisen.

Die Entscheidung über den Aufwandersatz stützt sich auf die §§ 47 ff VwGG iVm der Verordnung BGBl Nr 416/1994.