TE Vwgh Erkenntnis 1997/7/9 94/13/0041

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Weiss und die Hofräte Dr. Fellner, Dr. Hargassner, Mag. Heinzl und Dr. Fuchs als Richter, im Beisein des Schriftführers DDDr. Jahn, über die Beschwerde des Ing. J, vertreten durch Dr. R, Rechtsanwalt in W, gegen den Bescheid der Finanzlandesdirektion für Wien, Niederösterreich und Burgenland vom 21. Dezember 1993, Zl. GA 5-1921/1/93, betreffend Antrag auf Rückzahlung von zu Unrecht einbehaltener und abgeführter Lohnsteuer für 1989, zu Recht erkannt:

Der angefochtene Bescheid wird wegen Rechtswidrigkeit seines Inhaltes aufgehoben.

Der Bund hat dem Beschwerdeführer Aufwendungen in der Höhe von S 12.920,-- binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Der Beschwerdeführer ist im Streitjahr 1989 als Fachlehrer an einer Höheren Bundeslehranstalt tätig gewesen. In einem auf § 240 BAO gestützten Erstattungsantrag wurde ausgeführt, daß ihm Überstunden (Mehrdienstleistungen gemäß § 61 Abs. 1 Gehaltsgesetz 1956) als Erzieher im Internatsbereich angeordnet worden seien. Diese Mehrdienstleistungen würden in beträchtlichem Ausmaß als Nacht- bzw. Sonn- und Feiertagsüberstunden angeordnet. Weiters beziehe der Beschwerdeführer eine Erzieherzulage gemäß § 60a GG 1956, womit bestimmte Nachtdienste als Erzieher abgegolten würden. Die vom Beschwerdeführer bezogene Mehrdienstleistungsvergütung gemäß § 61 Abs. 4 bzw. Abs. 5 GG 1956 enthalte einen 50%igen Überstundenzuschlag. Mit der Erzieherzulage nach § 60a GG 1956 würden 1,5 neunstündige Nachtdienste in der Woche, jedoch nur an Werktagen, abgegolten. Auch die Erzieherzulage enthalte einen Zuschlag für die Entlohnung der Nachtarbeitszeiten. Dieser Zuschlag lasse sich durch einen Vergleich des Grundlohnes der entsprechenden Einstufung (Zulagenstufe) für die mit der Erzieherzulage abgegoltenen 3,375 Werteinheiten mit der Höhe der dem Beschwerdeführer gebührenden Erzieherzulage ermitteln. Dem Antrag war eine "Arbeitszeitbestätigung" der Lehranstalt folgenden (auszugsweisen) Inhalts angeschlossen:

"A Wöchentliche Normalarbeitszeit:

1. In den Monaten Jänner bis Juni 1989

Montag:  13.15-16.40              Unterricht ergibt 4,200 WE

Dienstag: 7.25-11.10              "          "      3,300 WE

         13.15-16.40              "          "      4,200 WE

Mittwoch: 7.25-8.15; 9.15-12.05   "          "      4,31  WE

Samstag:  7.25-12.05 Unterricht u. Sprechst. "      4,31  WE

2. In den Monaten September bis Dezember 1989:

Montag:   7.25-12.05              Unterricht ergibt 5.367 WE

Dienstag: 8.20-11.10              "          "      3,500 WE

Mittwoch:12.10-13.10              Internatsdienst " 0,5   WE

         13.15-16.40              Unterricht "      3,3   WE

Freitag:  8.20-12.05              "          "      3,3   WE

         12.10-13.10              Internatsdienst " 0,5   WE

Samstag:  7.25-10.05 Unterricht u. Sprechst. "      2,330 WE

                     Ordinariat TE 1         "      1,11  WE

B Überstunden in Form von Dauermehrdienstleistungen (MDL)

1. Vom Jänner - Juni 1989

Dienstag:      6.10- 7.20    Internatsdienst ergibt 0,583 WE

Freitag:      13.15-14.55    Unterricht      "      2,100 WE

Freitag:      15.10-Sa.7.20  Internatsdienst "      5,833 WE

    davon 3,75 WE Nachtarbeit zwischen 19.00 u. 7.00

14-tägig:

Dienstag:     17.10-21.35    Internatsdienst ergibt 1,104 WE

                                                    wöchentlich

4-wöchig:

Sonntag:       8.00-Mo.7.20  Internatsdienst ergibt 3,271 WE

    wöchentlich, davon 3,229 WE Nachtarbeit bzw. Sonntagsarbeit

2. Von September - Dezember 1989:

Mittwoch: 17.10-Do.7.20  Internatsdienst ergibt 4,833 WE

                         davon 3,75 WE Nachtarbeit

Freitag:  17.10-So.7.20  Internatsdienst ergibt 4,833 WE

                         davon 3,75 WE Nachtarbeit"

Auf eine entsprechende Anfrage des Finanzamtes wurde vom Bundesministerium für Land- und Forstwirtschaft mit einem Schreiben vom 27. September 1990 mitgeteilt, daß der Beschwerdeführer als Fachlehrer der Verwendungsgruppe L2a2 tätig sei. Die Erzieherzulage werde dem Beschwerdeführer im halben Ausmaß gemäß § 60a GG 1956 gewährt.

Mit Bescheid vom 13. November 1990 wurde der Erstattungsantrag abgewiesen. In der Begründung dieses Bescheides wurde ausgeführt, eine Herausschälung von steuerfreien Überstundenzuschlägen könne hinsichtlich der Erzieherzulage nicht erfolgen, weil im Hinblick auf die festgelegte monatliche Höhe nicht eine bestimmte Anzahl von (zusätzlichen) Überstunden bezahlt würde.

In der Berufung gegen diesen Bescheid wurde ausgeführt, der Beschwerdeführer habe im Streitzeitraum dauernde Mehrleistungen gemäß § 61 Abs. 1 Gehaltsgesetz 1956 (GG) zu leisten gehabt. Das Ausmaß der Normalarbeitszeit des Beschwerdeführers sei gesetzlich durch § 2 Abs. 1

Bundeslehrer-Lehrverpflichtungsgesetz (BLVG) festgelegt und betrage 20 Wochenstunden. Es sei daher laut Dienstplan ohne weiteres feststellbar, an welchem Zeitpunkt der Woche die volle Lehrverpflichtung erfüllt sei. Alle weiteren Dienstleistungen stellten Überstunden im Sinne des § 68 Abs. 4 EStG dar. Als Sonn-, Feiertags- und Nachtarbeitszuschlag seien auch jene "erhöhten Einrechnungen" auf die Lehrverpflichtung anzusehen, die sich für die an Sonn- und Feiertagen geleisteten Erzieherdienste ergeben. Wenn die Normalarbeitszeit an sich überschritten sei, entspreche jener Teil des Grundlohnes, den der Dienstgeber auf Grund der erhöhten Umrechnung in Werteinheiten zu zahlen hat, funktionell einem Zuschlag.

Auf eine entsprechende Anfrage des Finanzamtes wurde vom Bundesministerium für Land- und Forstwirtschaft in einem Schreiben vom 6. Februar 1991 folgendes ausgeführt:

"Einem Lehrer gebührt gemäß § 61 GG 1956 für jene Wochenstunden, um die das Ausmaß einer vollen Lehrverpflichtung, d.s. gemäß § 2 BLVG. 20 Wochenstunden, durch dauernde Unterrichtsleistung überschritten wird, eine Vergütung, die für jede volle Werteinheit 6,8 v.H. des Gehaltes des Lehrers pro Monat beträgt. Der geltende Satz dieser Vergütung (6,8 v.H.), der mit Rücksicht auf den "Überstundenzuschlag" von 50 % zu den 5 v.H. je Werteinheit eigentlich 7,5 v.H. je Werteinheit betragen müßte, ergibt sich aus dem Umstand, daß die Mehrleistung im 10 Monate dauernden Unterrichtsjahr wegen der davon enthaltenen schulfreien Zeiten nur durch etwa 9 Monate erbracht wird. Für Stunden, die er infolge Vertretung eines anderen verhinderten Lehrers zusätzlich zu seiner Unterrichtsleistung (Supplier- oder Einzelstunden) erbringt, gebühren dem Lehrer 25 v.H. o.a. Vergütung.

Lehrer, die im vollen Ausmaß der Lehrverpflichtung oder neben ihrer unterrichtlichen Verwendung im Ausmaß von mindestens drei Viertel ihrer Lehrverpflichtung als Erzieher verwendet werden, gebührt gemäß § 60a GG 1956 für die Dauer der Verwendung eine Erzieherzulage. Durch diese werden 1,5 neunstündige Nachtdienste pro Woche und alle sonstigen Dienstleistungen, die aufgrund der Tätigkeit als Erzieher zu erbringen und gemäß § 10 BLVG. nicht auf die Lehrverpflichtung anzurechnen sind, abgegolten."

Mit dem angefochtenen Bescheid wurde die Berufung als unbegründet abgewiesen. In der Begründung dieses Bescheides wurde von der belangten Behörde unter anderem wörtlich ausgeführt:

"Die Normalarbeitszeit beträgt, wie vom Bw. selbst vorgebracht wird und auch aus den gesetzlichen Bestimmungen (§ 2 Bundeslehrer-Lehrverpflichtungsgesetz) hervorgeht, 20 Wochenstunden, für welche ein Grundgehalt in Höhe von S 21.045,-- monatlich ausbezahlt wird. Das ergibt einen Stundenlohn in Höhe von S 243,-- (20 * 4,33 = 86,6; 21.045 : 86,6 = 243). Der "Jahresnormalarbeitszeit" steht daher ein "Normalgrundgehalt" in Höhe von S 210.450,--

(= 21.045 * 10) gegenüber. Für darüberhinaus erbrachte Arbeitsleistungen verbleibt somit ein Betrag von S 201.504,--, der sich wie folgt errechnet:

Summe der Bruttobezüge              516.905,10

davon steuerfrei                  -   8.500,--

davon sonstige Bezüge             -  50.153,80

Bezug Juli                        -  22.658,50

Bezug August                      -  22.658,50

                                  -     200,--

                                  -     693,30

                                  -      87,--

                                    411.954,--

Entlohnung für Normalarbeitszeit  - 210.450,--

Entlohnung für Mehrdienste          201.504,--

                                  ============

Dieser Mehrdienstentlohnung in Höhe von S 201.504,-- stehen 1.272,46 Mehrdienstleistungen gegenüber, die sich wie folgt zusammensetzen: lt. der vorgelegten Arbeitszeitbestätigung hat der Bw. von Jänner bis Juni wöchentlich 24 Mehrdienstleistungsstunden erbracht, mal 4,33 mal 5 ergibt für den genannten Zeitraum 519,60 Mehrleistungsstunden; 28 wöchentliche Mehrleistungsstunden im Zeitraum September bis Dezember ergeben (mal 4,33 mal 5) 606,20 Mehrleistungsstunden für diesen Zeitraum; die Einzelmehrdienstleistungen betragen für das gesamte Kalenderjahr lt. der vorgelegten Bestätigung 146,66 Stunden. Zusammen, im ganzen Kalenderjahr, ergibt das die genannten 1.272,46 Mehrleistungsstunden. Bei einer Gesamtentlohnung von S 201.504,-- ergibt sich somit eine Stundenentlohnung in Höhe von S 158,35. Das bedeutet, daß der Stundenlohn für die über die Normalarbeitszeit hinausgehenden Arbeitsleistungen geringer ist als der Stundenlohn der Normalarbeitszeit. Es verbleibt somit kein Raum für steuerfreie Zuschläge.

Auch die Erzieherzulage beinhaltet keine Zuschläge. Sie beträgt S 1.848,50 monatlich und es werden damit 6,75 (= 0,75 neunstündige Nachtdienste) Stunden und alle sonstigen damit verbundenen Dienstleistungen abgegolten. Da der "Stundenlohn" von S 273,85 aber nicht nur den 6,75 Stunden sondern auch den damit verbundenen Dienstleistungen gegenüberzustellen ist, verbleibt für einen Zuschlag kein Raum."

In der Beschwerde gegen diesen Bescheid werden dessen inhaltliche Rechtswidrigkeit sowie Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften geltend gemacht.

Der Verwaltungsgerichtshof hat erwogen:

Gemäß § 68 Abs. 1 EStG 1988 in der auf den Beschwerdefall anzuwendenden Fassung sind Schmutz-, Erschwernis- und Gefahrenzulagen sowie Zuschläge für Sonntags-, Feiertags- und Nachtarbeit und mit diesen Arbeiten zusammenhängende Überstundenzuschläge insgesamt bis S 4.940,-- monatlich steuerfrei. Nach Abs. 2 dieser Gesetzesstelle sind zusätzlich zu Abs. 1 Zuschläge für die ersten fünf Überstunden im Monat im Ausmaß von höchstens 50 % des Grundlohnes steuerfrei. Abs. 4 des § 68 EStG 1988 lautet:

"(4) Als Überstunde gilt jede über die Normalarbeitszeit hinaus geleistete Arbeitsstunde. Als Normalarbeitszeit gilt jene Arbeitszeit, die auf Grund

1.

gesetzlicher Vorschriften,

2.

von Dienstordnungen der Gebietskörperschaften,

3.

aufsichtsbehördlich genehmigter Dienst(Besoldungs)ordnungen der Körperschaften des öffentlichen Rechts,

4.

der vom Österreichischen Gewerkschaftsbund für seine Bediensteten festgelegten Arbeitsordnung,

5.

von Kollektivverträgen oder Betriebsvereinbarungen, die auf Grund besonderer kollektivvertraglicher Ermächtigungen abgeschlossen worden sind,

6.

von Betriebsvereinbarungen, die wegen Fehlens eines kollektivvertragsfähigen Vertragsteiles (§ 4 des Arbeitsverfassungsgesetzes, BGBl. Nr. 22/1974) auf der Arbeitgeberseite zwischen einem einzelnen Arbeitgeber und dem kollektivvertragsfähigen Vertragsteil auf der Arbeitnehmerseite abgeschlossen wurden,

festgesetzt wird oder die

7.

innerbetrieblich für alle Arbeitnehmer oder bestimmte Gruppen von Arbeitnehmern allgemein übliche Normalarbeitszeit. Als Überstunde gilt jedoch nur jene Arbeitszeit, die 40 Stunden in der Woche übersteigt oder durch die die Tagesarbeitszeit überschritten wird, die sich auf Grund der Verteilung einer mindestens 40stündigen wöchentlichen Normalarbeitszeit auf die einzelnen Arbeitstage ergibt.

Als "Überstundenzuschläge" gelten die durch die Vorschriften im Sinne der Z. 1 bis 6 festgelegten Zuschläge oder die im Sinne der Z. 7 innerbetrieblich für alle Arbeitnehmer oder bestimmte Gruppen von Arbeitnehmern allgemein gewährten Zuschläge."

Die belangte Behörde stützt ihre Entscheidung im wesentlichen darauf, daß die Normalarbeitszeit i.S.d. § 68 EStG 1988 gemäß § 2 Bundeslehrer-Lehrverpflichtungsgesetz (BLVG), BGBl. Nr. 244/1965, 20 Wochenstunden betrage. Damit verkennt die belangte Behörde aber die dienstrechtlichen Verpflichtungen der Bundeslehrer. Gemäß § 211 Beamten-Dienstrechtsgesetz 1979 (BDG 1979), BGBl. Nr. 333, ist der Lehrer nämlich zur Erteilung regelmäßigen Unterrichtes (Lehrverpflichtung) sowie zur genauen Erfüllung der sonstigen aus seiner lehramtlichen Stellung sich ergebenden Obliegenheiten verpflichtet und hat die vorgeschriebene Unterrichtszeit einzuhalten. Der Lehrer ist somit - auch in zeitlicher Hinsicht - nicht allein zur Erfüllung der Lehrverpflichtung - deren zeitliches Ausmaß bei Bundeslehrern im BLVG geregelt ist - verpflichtet; diese weiteren Verpflichtungen ergeben sich z.B. aus dem Schulunterrichtsgesetz, BGBl. Nr. 472/1986, insbesondere dessen §§ 17 ff. So gehört etwa die Erteilung von Hausarbeiten im Rahmen der Unterrichtsarbeit sowie die Beurteilung solcher in die Unterrichtsarbeit eingebauter Leistungsformen zum Pflichtenkreis eines Lehrers (vgl. das Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 10. September 1976, Zl. 2337/75, Slg. Nr. 9113/A).

Kann somit schon nach § 211 BDG 1979 die Lehrverpflichtung allein nicht für die Bestimmung der Normalarbeitszeit herangezogen werden, so ist auch die Zeit der Erfüllung der Lehrverpflichtung je nach Art der erbrachten Leistung im BLVG selbst völlig unterschiedlich geregelt. Die Unterrichtsstunden sind nämlich nach § 2 Abs. 1 BLVG nach den für die einzelnen Lehrverpflichtungsgruppen unterschiedlich bestimmten Werteinheiten je Wochenstunde anzurechnen. Die Umrechnung der Wochenstunden auf Werteinheiten ist ferner in den Abs. 2 bis 7 des § 2 BLVG für spezielle Verwendungen näher geregelt. Aus der Sicht des Beschwerdeführers ist ferner insbesondere auf § 10 BLVG zu verweisen, wonach die Erziehertätigkeit der Lehrer an Internatsschulen oder Schülerheimen grundsätzlich je Beschäftigungsstunde in der Woche mit 0,5 Werteinheiten auf die Lehrverpflichtung anzurechnen ist.

Aus all dem folgt aber, daß die im § 2 BLVG angeführte (fiktive) Zeit von 20 Wochenstunden keineswegs als Normalarbeitszeit i.S.d. § 68 EStG angesehen werden kann. Damit ist aber für die Berechnung der belangten Behörde, wonach die über eine Normalarbeitszeit hinausgehenden Arbeitsleistungen geringer entlohnt würden als die während einer Normalarbeitszeit erbrachten, kein Raum. Somit erweist sich der angefochtene Bescheid mit einer inhaltlichen Rechtswidrigkeit behaftet.

Im fortgesetzten Verfahren wird sich die belangte Behörde mit dem Vorbringen des Beschwerdeführers über die erbrachten Leistungen auseinanderzusetzen und insbesondere die Normalarbeitszeit im Sinne des § 68 Abs. 4 EStG 1988 sowie die allenfalls darüber hinausgehenden Überstunden zu ermitteln haben.

Soweit der Beschwerdeführer eine (teilweise) Steuerbefreiung der ihm gewährten Erzieherzulage geltend macht, ist ihm jedoch entgegenzuhalten, daß durch eine solche im § 60a Gehaltsgesetz 1956, BGBl. Nr. 54, geregelte Erzieherzulage sowohl 1,5 neunstündige Nachtdienste je Woche als auch alle sonstigen Dienstleistungen, die auf Grund der Tätigkeit als Erzieher zu erbringen und gemäß § 10 BLVG nicht auf die Lehrverpflichtung anzurechnen sind, abgegolten werden (Abs. 3 des § 60a GG 1956). Nach dieser Gesetzesstelle handelt es sich bei dieser Zulage also keineswegs um einen Zuschlag zur Nachtarbeit im Sinne des § 68 Abs. 1 EStG 1988; im Hinblick auf die Komplexität der mit der Erzieherzulage abgegoltenen Dienstleistungen kann dabei auch eine allenfalls als Zuschlag für Nachtarbeit anzusehende Tangente dieser Zulage nicht ermittelt werden.

Aus verfahrensökonomischen Gründen ist festzustellen, daß in der Beschwerdeschrift auf ein Schreiben des Beschwerdeführers vom 22. April 1991 verwiesen wird, in der die Begünstigung für die Zuschläge für die ersten fünf Überstunden im Sinne des § 68 Abs. 2 EStG 1988 geltend gemacht worden sei. Ein derartiges Schreiben befindet sich aber nicht bei den dem Verwaltungsgerichtshof vorgelegten Aktenteilen; die belangte Behörde hat es aber auch unterlassen, in ihrer Gegenschrift zu diesem Vorbringen Stellung zu beziehen.

Aus den angeführten Gründen war der angefochtene Bescheid gemäß § 42 Abs. 2 Z. 1 VwGG aufzuheben.

Die Kostenentscheidung stützt sich auf die §§ 47 ff VwGG i. V.m. der Verordnung BGBl. Nr. 416/1994.