TE Vwgh Erkenntnis 1997/12/16 93/14/0023

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Weiss und die Hofräte Dr. Karger, Dr. Graf, Mag. Heinzl und Dr. Zorn als Richter, im Beisein des Schriftführers Mag. Hajicek, über die Beschwerde des Dr. X in Y, vertreten durch Dr. Otto Holter, Dr. Gerald Wildfellner, Dr. Klaus Holter und Dr. Stefan Holter, Rechtsanwälte in Grieskirchen, Stadtplatz 13/1, gegen den Bescheid der Finanzlandesdirektion für Oberösterreich (Berufungssenat I) vom 30. Dezember 1992, Zl 4/60/1-BK/Kd-1992, betreffend Einkommensteuer 1990 und 1991, zu Recht erkannt:

Der angefochtene Bescheid wird wegen Rechtswidrigkeit seines Inhaltes aufgehoben.

Der Bund hat dem Beschwerdeführer Aufwendungen in der Höhe von S 12.920,-- binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen. Das Mehrbegehren wird abgewiesen.

Laut einem in den Verwaltungsakten erliegenden Schreiben des Bundesministeriums für Wissenschaft und Forschung aus dem Jahr 1982 setzte der Bundesminister den Beschwerdeführer, einen Schriftsteller und Wissenschaftler, davon in Kenntnis, daß der Bundespräsident ihm mit Entschließung einen außerordentlichen Versorgungsgenuß in der Höhe von monatlich S 5.000,-- bewilligt habe. Auf diesen außerordentlichen Versorgungsgenuß seien die für anspruchsgemäße Ruhegenüsse der Bundesbeamten jeweils geltenden Vorschriften sinngemäß anzuwenden. Die Aufwertung des außerordentlichen Versorgungsgenusses habe im Sinne der Vorschrift des § 41 Abs 3 des Pensionsgesetzes 1965 zu erfolgen. Die Auszahlung werde durch das Bundesrechenamt in Wien erfolgen.

Mit dem angefochtenen Bescheid wies die belangte Behörde eine gegen die Einkommensteuerbescheide 1990 und 1991, in welchen diese außerordentlichen Versorgungsgenüsse als Einkommen aus nichtselbständiger Arbeit beurteilt worden waren, erhobene Berufung ab. Dies im wesentlichen mit der Begründung, daß - obwohl der außerordentliche Versorgungsgenuß isoliert betrachtet unter keinen der Tatbestände des § 25 EStG 1988 falle - durch den Hinweis der analogen Anwendbarkeit der für Ruhegenüsse der Bundesbeamten jeweils geltenden Vorschriften laut dem eingangs angeführten Schreiben des Bundesministeriums für Wissenschaft und Forschung und beispielsweise des für 1990 ausgestellten Lohnzettels des Bundesrechenamtes die vom Finanzamt erfolgte Einstufung der Bezüge als nichtselbständige Einkünfte gemäß § 25 EStG 1988 nach Auffassung des Berufungssenates als durchaus vertretbar angesehen werden könne. Selbst wenn man dieser Ansicht des Berufungssenates nicht folgen würde, lägen keine nicht zu versteuernde Einkünfte, sondern solche im Sinne des § 29 Z 1 EStG 1988 vor. An der Periodizität bzw Wiederkehr der Einkünfte sei nicht zu zweifeln. Um freiwillige Bezüge im Sinne des § 29 Abs 1 zweiter Satz EStG 1988 handle es sich nicht, weil zwar vor der Entschließung des Bundespräsidenten ein Rechtsanspruch auf den außerordentlichen Versorgungsgenuß nicht bestanden habe, mit der Entschließung aber ein Akt gesetzt worden sei, aus welchem eine Verpflichtung und somit ein Rechtsanspruch abgeleitet werden könne. Es bestehe auch keine Steuerbefreiung der Bezüge gemäß § 3 EStG 1988.

In der gegen diesen Bescheid erhobenen Beschwerde beantragt der Beschwerdeführer die Aufhebung des angefochtenen Bescheides wegen Rechtswidrigkeit seines Inhaltes und Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften unter Kostenzuspruch.

Die belangte Behörde legte die Akten des Verwaltungsverfahrens vor und beantragt in ihrer Gegenschrift die kostenpflichtige Abweisung der Beschwerde.

Der Verwaltungsgerichtshof hat erwogen:

Die belangte Behörde räumt ein, daß der gegenständliche außerordentliche Versorgungsgenuß, im angefochtenen Bescheid auch als Ehrenpension bezeichnet, - isoliert betrachtet - unter keinen der im § 25 EStG 1988 normierten Tatbestände fällt. Sie hält aber dennoch die Subsumierung der Bezüge unter die genannte gesetzliche Bestimmung für "vertretbar", weil in dem Schreiben, mit welchem der Beschwerdeführer von deren Zuerkennung in Kenntnis gesetzt worden war, auf die "analoge Anwendbarkeit" der für Ruhegenüsse der Bundesbeamten jeweils geltenden Vorschriften hingewiesen worden sei. Nun kann aber - abgesehen davon, daß in dem erwähnten Schreiben nur von einer "sinngemäßen" Anwendbarkeit der für Bundesbeamte jeweils geltenden Vorschriften (insbesondere hinsichtlich Sonderzahlungen und Haushaltszulage) die Rede ist - der erwähnte Hinweis und auch ein vom Bundesrechenamt ausgestellter Lohnzettel einen im § 25 EStG 1988 nicht normierten Tatbestand, unter welchen der gegenständliche Versorgungsgenuß allenfalls zu subsumieren wäre, nicht ersetzen. Können Einkünfte unter einen der im § 25 EStG 1988 gesetzlich normierten Tatbestände, insbesondere mangels bestehenden oder früheren Dienstverhältnisses nicht subsumiert werden, so erweist sich eine dennoch erfolgende Beurteilung der Einkünfte als solche im Sinne des § 25 EStG 1988 als rechtswidrig.

Der Gerichtshof teilt aber auch die "der Vollständigkeit halber" erwähnte Ansicht der belangten Behörde nicht, daß der außerordentliche Versorgungsgenuß als sonstige Einkünfte im Sinne des § 29 Z 1 EStG 1988 mangels Freiwilligkeit steuerpflichtig wäre.

Zu Recht stützt sich die belangte Behörde zunächst zur Frage nach dem Charakter von wiederkehrenden Bezügen im Sinne des § 29 Z 1 EStG 1988 auf Stoll, Rentenbesteuerung, 3. Aufl, 418 (vgl auch 4. Aufl, 505), wonach wiederkehrende Bezüge, die als sonstige Einkünfte mit der Rechtsfolge des § 29 verknüpft werden sollen, voraussetzten, daß die einzelnen Leistungen auf einen einheitlichen Verpflichtungsgrund und einen einmaligen Entschluß des Zuwendenden zurückgehen. Die belangte Behörde stellt auch nicht in Abrede, daß die Zuerkennung der Ehrenpension im Beschwerdefall im Entscheidungsprozeß freiwillig und nicht als adäquate Gegenleistung für eine allfällige Leistung des Rentenempfängers erfolgt sei. In der Folge, dh nach erfolgter Entscheidung (des Bundespräsidenten), seien die Bezüge aber nicht mehr freiwillig, sondern einer Verpflichtung entsprechend gezahlt worden.

Geht man aber nun davon aus, daß wiederkehrende Bezüge im Sinne des § 29 Z 1 EStG 1988 auf einem einheitlichen Verpflichtungsgrund und einem einmaligen Entschluß des Zuwendenden beruhen müssen, so muß es - um von freiwillig gewährten wiederkehrenden Bezügen sprechen zu können - genügen, daß der ihnen zugrunde liegende einheitliche Verpflichtungsgrund auf einem freiwilligen Entschluß beruht, weil andernfalls wiederkehrende Bezüge nach erfolgtem Entschluß niemals als freiwillig beurteilt werden könnten, die gesetzliche Bestimmung des § 29 Z 1 EStG 1988, wonach wiederkehrende Bezüge, die ua freiwillig gewährt werden, nicht steuerpflichtig seien, keinen Anwendungsbereich hätte. Der Gerichtshof teilt dementsprechend - vorausgesetzt, daß auch kein Zusammenhang mit einer Leistung des Rentenberechtigten besteht - die Ansicht von Stoll, aaO, 445, daß selbst Bezüge, die sich auf eine besondere - freiwillige - Vereinbarung gründen, nicht auf eine Verpflichtung, sondern letztlich den freiwilligen Entschluß des Zuwendenden zurückzuführen sind und daher als freiwillige Rente gelten, obwohl die einzelnen Teilleistungen im Hinblick auf die (bereits) erfolgte Vereinbarung nicht (mehr) freiwillig erbracht werden.

Da die belangte Behörde daher die Rechtslage verkannt hat, war der angefochtene Bescheid gemäß § 42 Abs 2 Z 1 VwGG wegen Rechtswidrigkeit seines Inhaltes aufzuheben.

Die Kostenentscheidung gründet sich auf die §§ 47 ff VwGG in Verbindung mit der Verordnung BGBl Nr 416/1994. Das Mehrbegehren war abzuweisen, weil die Umsatzsteuer im pauschalierten Schriftsatzaufwand bereits enthalten ist und der angefochtene Bescheid nur in einfacher Ausfertigung vorzulegen war.