TE Vwgh Erkenntnis 1998/8/27 96/13/0041

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Weiss und die Hofräte Dr. Fellner, Dr. Hargassner, Mag. Heinzl und Dr. Fuchs als Richter, im Beisein des Schriftführers DDDr. Jahn, über die Beschwerden der FL AG in W, vertreten durch Dr. Michael Graff, Rechtsanwalt in Wien I, Gonzagagasse 15, gegen die Bescheide der Finanzlandesdirektion für Wien, Niederösterreich und Burgenland, Berufungssenat IIIA, je vom 26. Jänner 1996, 1.) Zl. 11-94/2009/1/11, betreffend Umsatzsteuer, Gewerbesteuer und Körperschaftsteuer 1987 bis 1989, und 2.) Zl. 11-94/2009/2/11, betreffend Umsatzsteuer, Gewerbesteuer und Körperschaftsteuer 1990 sowie Umsatzsteuer 1991, zu Recht erkannt:

Die Beschwerden werden als unbegründet abgewiesen.

Der Beschwerdeführer hat dem Bund Aufwendungen in der Höhe von S 4.565,-- binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Die Beschwerdeführerin, eine Aktiengesellschaft, betreibt ein Liegenschafts- und Vermögensverwaltungsunternehmen. Im Jahre 1982 erwarb die Beschwerdeführerin das Schloß Obersiebenbrunn mit dazugehörigen Nebengebäuden und dem umgebenden Park im Ausmaß von 47 ha um einen Preis von S 8,000.000,--.

Bei einer hinsichtlich der Streitjahre durchgeführten abgabenbehördlichen Prüfung wurde vom Prüfer die Auffassung vertreten, der Teilbetrieb "Schloß Obersiebenbrunn" stelle einen Voluptuarbetrieb dar. Im Prüfungsbericht vom 21. Oktober 1992 wurde dazu ausgeführt, die Parkanlage des Schlosses sei im Jahre 1979 unter Naturschutz, das Schloßgebäude, das Priesterhaus und der Gartenpavillon seien im Jahre 1982 unter Denkmalschutz gestellt worden. Eine Reithalle und diverse Außenanlagen für eine Nutzung im Rahmen des Reitbetriebes seien errichtet worden. Im Jahre 1985 seien Reit- und Zuchtpferde angeschafft worden. Nach dem Unternehmenskonzept seien die Nutzung des Schlosses als Seminar- und Veranstaltungszentrum, der Ausbau des Pferdezucht- und Reitbetriebes, die Nutzung des Naturschutzgebietes und die Nutzung der Reithalle für Sport-, Kultur- und Musikveranstaltungen und die Errichtung einer Reihenhaus-Wohnanlage vorgesehen gewesen. Die Inbetriebnahme der Gesamtanlage sei für 1. Jänner 1995 geplant. Als voraussichtliche Jahresgewinne würden ab 1. Jänner 1995 S 3 bis 4 Mio. prognostiziert, wobei Personalkosten, Abschreibungen und Zinsaufwendungen nicht berücksichtigt seien. Zu diesem Konzept wurde vom Prüfer festgestellt, daß die (bisherigen) baulichen Maßnahmen in der Instandsetzung der Dacheindeckung, der Verblechung und der Dachrinnen, der Reparatur der Fenster, im Abbruch von Wänden und in der Errichtung von Fußböden bestanden hätten. Ein etwaiger Mieter hätte nach Auffassung des Prüfers für eine Nutzung als Tagungs- und Kongreßzentrum noch Investitionen in Höhe von S 30 Mio. zu tätigen. Konkrete Verhandlungsergebnisse hätten nicht vorgelegt werden können.

Nach den weiteren Ausführungen im Prüfungsbericht sei mit der Pferdezucht im Jahre 1985 begonnen worden. Der Bestand setze sich aus acht Holsteinerpferden zusammen, von denen zwei aus eigener Zucht stammten. Bisher seien keine Pferde verkauft worden. Der Jahresaufwand für die Pferde betrage ca. S 450.000,--. Die Kosten für die Umbauten im Stallungsbereich und die Errichtung der Reithalle hätten ca. S 30 Mio. betragen. Als Nutzung der geplanten Wohnanlage sei eine Vergabe im Baurecht oder eine Vermietung in Erwägung gezogen worden. Ein kalkulatorischer Überschuß von S 360.000,-- sei nicht nachvollziehbar.

Auf Grund der Angaben der Beschwerdeführerin sei ab 1995 mit folgendem Betriebsergebnis zu rechnen:

"Bestmöglicher Gewinn ab 1995                  S 4.000.000,00

Personalaufwand                                S   500.000,00

AfA Schloß (Altbestand)                        S   261.000,00

AfA Investitionen (Zubauten, Reithalle)        S   600.000,00

Zinsen                                         S 1.000.000,00

Aufwand Pferde                                 S   450.000,00

Überschuß                                      S 1.189.000,00"

Nach den Feststellungen des Prüfers betrugen die Erlöse für 1987 S 27.925,39, für 1988 S 51.745,83, für 1989 S 34.540,22 und für 1990 S 47.665,17. Die Überschüsse der Aufwendungen über die Erlöse machten 1987 S 3,730.166,--, 1988 S 4.574.868,--, 1989 S 5,016.143,-- und 1990 S 3.749.408,-- aus. Im Hinblick auf den (in diesen vier Jahren angefallenen) Verlust von S 17,069.000,-- sei ein Totalgewinn erst im Jahre 2009, also nach einem "Beobachtungszeitraum" von 28 Jahren zu erwarten.

Gegen die nach der Betriebsprüfung erlassenen Abgabenbescheide wurde Berufung erhoben. Darin wurde im wesentlichen vorgebracht, der Reitbetrieb mit "multifunktioneller" Reithalle sei erst "in Fertigstellung begriffen". Die Nutzung des Schloßgebäudes als Seminarcenter und die Nutzung einer Garconnieren-Wohnanlage habe noch nicht "vermarktet" werden können.

Mit einer die Berufung ergänzenden Eingabe vom 22. Oktober 1993 wurde ein Kaufvertrag mit der I.D.F. Trust-Company Luxembourg AG über einen Teil der in Rede stehenden Liegenschaft mit dem Schloßgebäude um den Kaufpreis von S 30,000.000,-- vorgelegt. Zum Reitstall wurde ausgeführt, am 1. Oktober 1993 seien 28 Pferde eingestellt gewesen. Für die Aufnahme des vollen Reitbetriebes sei die Fertigstellung der Reithalle mit Tribünenanlage und Fußboden erforderlich. Weiters sei eine Klarstellung über die Errichtung des Marchfeldkanals im Bereich des Naturschutzgebietes Schloß Obersiebenbrunn notwendig.

Auf einen entsprechenden Vorhalt der belangten Behörde wurde in einer Eingabe vom 22. Mai 1995 ausgeführt, der Kaufvertrag mit der I.D.F. Trust-Company Luxembourg AG sei aufgehoben worden, weil der Kaufpreis nicht bezahlt worden sei. Da der Verkauf des Schloßgebäudes nicht realisiert werden konnte, sei nun vorgesehen, Schloßgebäude und Schloßpark durch Schaffung von Wohnungen zu nutzen. Verkaufsunterlagen seien fertiggestellt für 24 Garconnieren sowie acht Wohnungen im Schloßpark und elf Wohnungen im Schloßgebäude. Mit einem Ertrag von 35 bis 43 Mio. S sei dabei zu rechnen. Zum Reitbetrieb wurde ausgeführt, die Wasserflächen im Schloßpark würden von der Errichtungsgesellschaft Marchfeldkanal bis Juni 1995 fertiggestellt. Die Aufnahme des Reitbetriebes sei mit 1. September 1995 möglich. Auf Grund der Bauarbeiten seien derzeit nur 25 Pferde eingestellt. 1993 und 1994 seien vier Springreitturniere durchgeführt worden.

Bei einem von der belangten Behörde am 21. Juni 1995 durchgeführten Augenschein gab der Vorstand der Beschwerdeführerin, Dipl. Ing. St., an, als neuerliches Nutzungskonzept sei das "Wohnen im Baurecht" geplant.

Bei der von der belangten Behörde durchgeführten mündlichen Berufungsverhandlung gab Dipl. Ing. St. an, die geplante Vergabe von Baugründen im Baurecht sei noch nicht zustande gekommen; die entsprechenden Verträge sollten bis 30. September 1995 unterschrieben sein. Die Schloßwohnungen sollten bis 1. Jänner 1997 fertiggestellt sein.

Mit den beiden angefochtenen Bescheiden wurde die Berufung als unbegründet abgewiesen. Im erstangefochtenen, Umsatz-, Gewerbe- und Körperschaftsteuer 1987 bis 1989 betreffenden Bescheid wurde ausgeführt, die Beschwerdeführerin habe ihre Nutzungskonzepte mehrfach geändert: Zunächst sei die Nutzung des Schloßgebäudes als Hotel- und Seminarzentrum, später als Sanatorium vorgesehen gewesen; sodann seien Wohnungen im Schloßgebäude als Hotel- und Seminarzentrum, später als Sanatorium vorgesehen gewesen; sodann seien Wohnungen im Schloßgebäude sowie die Errichtung von Wohneinheiten neben dem Schloßgebäude und deren Vergabe im Baurecht vorgesehen gewesen. Es sei nicht gelungen, eines dieser Konzepte zu realisieren. Die Beschwerdeführerin habe selbst eingeräumt, daß noch weitere 30 Mio. S investiert werden müßten, um eines der Nutzungskonzepte umzusetzen. Nach Auffassung der belangten Behörde seien diese Konzepte nur erstellt worden, um den Anschein einer Einkunftsquelle zu erwecken. Zum Reitbetrieb wurde ausgeführt, laut einem Schreiben der Beschwerdeführerin vom 25. Juni 1995 hätten die Einnahmen 1993 S 1,000.000,-- und für 1994 S 1,300.000,-- betragen. Diese Einnahmen hätten die aus dem Reitbetrieb erwachsenen "Hauptgruppen von Aufwendungen" (Löhne für drei Pfleger, Aufwand Pferde, AfA Ställe, Reitbahn) nicht abgedeckt. Die derzeitige Bewirtschaftung der Liegenschaft könne somit nur zu Verlusten führen.

Mit dem zweitangefochtenen Bescheid wurde die Berufung hinsichtlich Umsatz-, Körperschaft- und Gewerbesteuer 1990 sowie Umsatzsteuer 1991 als unbegründet abgewiesen. Die belangte Behörde vertrat in diesem Bescheid die Auffassung, der Betrieb des Schlosses Obersiebenbrunn sei eine Tätigkeit mit Liebhabereivermutung im Sinne des § 1 Abs. 2 Liebhaberei-VO. Hiezu wurde auch auf den Umstand verwiesen, daß der Vorstand der Beschwerdeführerin, Dipl. Ing. St., Präsident des Österreichischen Verbandes für die Pferderasse Holsteiner sei. Er besitze selbst mehrere Pferde, die zu einem ermäßigten Entgelt von monatlich S 2.500,-- eingestellt seien. In 14 Jahren seien nur geringe Einnahmen erzielt worden; erst ab 1993 seien Einstellgebühren von 1,000.000,-- bzw. S 1,300.000,-- erzielt worden, während bis dahin die Aufwendungen bereits S 17,000.000,-- betragen hätten. Schließlich vertrat die belangte Behörde die Meinung, daß auch ein Veräußerungsgewinn nicht erzielt werden könnte.

Der Verwaltungsgerichtshof hat über die beiden wegen ihres sachlichen Zusammenhanges verbundenen Beschwerden erwogen:

Im Erkenntnis eines verstärkten Senates vom 3. Juli 1996, Zl. 93/13/0171, hat der Verwaltungsgerichtshof an der Auffassung festgehalten, daß die Einkunftsquelleneigenschaft einer Betätigung in erster Linie danach zu beurteilen ist, ob die geprüfte Tätigkeit in der betriebenen Weise objektiv Aussicht hat, sich lohnend zu gestalten. Unter der Ertragsfähigkeit einer Betätigung als Tatbestandsvoraussetzung ihrer Einkunftsquelleneigenschaft ist dabei die Eignung der Tätigkeit zu verstehen, einen der positiven Steuererhebung aus der betroffenen Einkunftsart zugänglichen wirtschaftlichen Gesamterfolg innerhalb eines absehbaren Zeitraumes abzuwerfen.

Im Beschwerdefall ist dabei davon auszugehen, daß zunächst im Zeitraum zwischen dem Erwerb der Liegenschaft im Jahre 1982 und den erstinstanzlichen Feststellungen im Zuge der vorgenommenen abgabenbehördlichen Prüfung des Jahres 1992 ein wirtschaftlicher Gesamterfolg nicht erkennbar war. Selbst bei Zutreffen der von der Beschwerdeführerin gemachten - und in keiner Weise näher begründeten - Schätzung eines Jahresertrages von 3 bis 4 Mio. S vor Abzug der Personalkosten Abschreibungen und Zinsaufwendungen wären die Aufwendungen frühestens nach 28 Jahren ausgeglichen worden. Davon, daß innerhalb eines absehbaren Zeitraumes ein wirtschaftlicher Gesamterfolg würde erzielt werden können, kann somit keine Rede sein.

Die während des Berufungsverfahrens von der Beschwerdeführerin vorgelegten weiteren, mehrfach geänderten Nutzungskonzepte konnten daran nichts ändern. Zum einen ist eine nach dem jeweiligen Besteuerungszeitraum durchgeführte Änderung der Bewirtschaftsart für die Beurteilung dieses Besteuerungszeitraumes ohne Bedeutung; andererseits hat es die Beschwerdeführerin unterlassen, konkret durch entsprechende Erlös- und Aufwandschätzungen die Wirtschaftlichkeit der jeweiligen (allenfalls nur modifizierten) Nutzungskonzepte darzustellen.

Hinsichtlich der Streitjahre 1990 und 1991 hat die belangte Behörde - was von der Beschwerdeführerin nach dem Inhalt der Beschwerdeschrift offenbar übersehen wird - zutreffend die Liebhabereiverordnung 1990, BGBl. 322, angewendet. Die belangte Behörde ist dabei von der Beschwerdeführerin unwidersprochen davon ausgegangen, daß es sich bei der in Rede stehenden Liegenschaft mit einem Schloßgebäude und Reitstallungen um eines der Wirtschaftsgüter i. S.d. § 1 Abs. 2 dieser VO handelt, die sich nach der Verkehrsauffassung in einem besonderen Maß für eine Nutzung im Rahmen der Lebensführung eignen (z.B. Wirtschaftsgüter, die der Sport- und Freizeitausübung dienen, Luxuswirtschaftsgüter, Wirtschaftsgüter, die der Befriedigung der persönlichen Wohnbedürfnisse dienen) und typischerweise einer besonderen in der Lebensführung begründeten Neigung entsprechen. Die belangte Behörde ist auf Grund des Verfahrensergebnisses weiters zu der Feststellung gelangt, daß auch ein Gesamtgewinn i.S.d. § 2 Abs. 4 der genannten VO nicht erzielt werden könne.

In den gegen beide Bescheide gleichlautend erhobenen Beschwerden wird vom Vorliegen zweier Betriebszweige ausgegangen. Gegen die Beurteilung des "Schloßbereiches" wird ausschließlich vorgebracht, ein "Beobachtungszeitraum" könne erst für die Zeit nach Zustimmung des Bundesdenkmalamtes bzw. nach Erteilung der Baubewilligung durch die Baubehörde angenommen werden. Diesbezüglich wird in der Beschwerdeschrift die Behauptung aufgestellt, Gemeinde und Bundesdenkmalamt hätten das Schloß zunächst "öffentlich" nutzen wollen. Erst dann hätten Gemeinde und Bundesdenkmalamt akzeptiert, daß im Schloß gewohnt werden dürfe. Die Reihenhausanlage könne erst errichtet werden, wenn bekannt ist, wie das Schloß genutzt werden dürfe. Das Bundesdenkmalamt habe dem "Wohnen im Schloßgebäude" erst mit Bescheid vom 28. November 1995 zugestimmt. Diese Behauptungen sind unzutreffend: Wie den Beilagen zur Berufungsschrift zu entnehmen ist, wurde der Beschwerdeführerin auf ein entsprechendes Schreiben des Beschwerdevertreters vom 25. Februar 1982 vom Bundesdenkmalamt mit Schreiben vom 15. April 1982 mitgeteilt, daß gegen die Realisierung der in Vorentwürfen niedergelegten baulichen Maßnahmen im Bereich des Schlosses Siebenbrunn keine grundsätzlichen Bedenken bestünden. Mit der Neubebauung sei allerdings etwas vom barocken Speichergebäude abzurücken. In einem am 15. April 1982 vom Landeskonservator für Niederösterreich genehmigten Bauplan war bereits die Verbauung des Schloßparks mit Garconnieren, die Errichtung einer Reithalle und die Adaptierung des Schlosses für "Gastronomie, Ausstellungen, Symposien" vorgesehen.

In rechtlicher Hinsicht übersieht die Beschwerdeführerin aber, daß auch eine bei derartigen Projekten zweifellos erforderliche längere Vorbereitungsphase für die Frage, ob ein wirtschaftlicher Gesamterfolg innerhalb vertretbarer Zeit erzielt wird, und der während dieser Vorbereitungsphase zu tragende Aufwand keinesfalls außer Betracht bleiben können.

Gegen die Beurteilung des Betriebszweiges "Reitbetrieb" wird von der Beschwerdeführerin allein vorgebracht, der Betrieb habe erst nach der im Herbst 1995 erfolgten Fertigstellung des Marchfeldkanals im Frühjahr 1996 aufgenommen werden können.

Auch diese Sachverhaltsdarstellung ist insoweit unrichtig, als die Vermietung von Pferdeboxen nach dem Vorbringen der Beschwerdeführerin im Verwaltungsverfahren bereits im August 1992 aufgenommen worden ist. Die belangte Behörde ist aber auf Grund der Prüfungsfeststellungen von der Beschwerdeführerin unwidersprochen davon ausgegangen, daß durch die Vermietung der Pferdeboxen nicht einmal die laufenden Aufwendungen gedeckt werden konnten. Der Umstand, daß die Einnahmen während der Bauarbeiten am Marchfeldkanal vorübergehend gesunken sind, wurde dabei von der belangten Behörde nicht berücksichtigt.

Daraus folgt, daß die den zweitangefochtenen Bescheid betreffend die Jahre 1990 und 1991 bekämpfende Beschwerde überhaupt keine die Rechtsgrundlage der Liebhaberei-VO 1990 betreffenden Ausführungen enthält und daher schon deshalb nicht begründet ist, daß aber auch die Beschwerde gegen den erstangefochtenen Bescheid unbegründet ist. Die beiden Beschwerden waren daher gemäß § 42 Abs. 1 VwGG abzuweisen.

Die Kostenentscheidung stützt sich - im beantragten Ausmaß - auf die §§ 47 ff VwGG i.V.m. der Verordnung BGBl. Nr. 416/1994.

Wien, am 27. August 1998