TE Bvwg Erkenntnis 2019/5/24 G308 2123077-1

G308 2123077-1/15E

IM NAMEN DER REPUBLIK!

Das Bundesverwaltungsgericht erkennt durch die Richterin MMag. Angelika PENNITZ als Einzelrichterin über die Beschwerde der XXXX Rechtsanwälte GmbH, vertreten durch BDO Steiermark GmbH Wirtschaftsprüfungs- und Steuerberatungsgesellschaft in 8010 Graz, gegen den Bescheid der Steiermärkischen Gebietskrankenkasse vom 11.12.2015, Zahl: XXXX, wegen Feststellung der Versicherungspflicht und Nachverrechnung von Sozialversicherungsbeiträgen zu Recht:

A)

I. Der Beschwerde wird stattgegeben und der angefochtene Bescheid aufgehoben.

II. Es wird festgestellt, dass XXXX (VSNR XXXX) im Zeitraum von 01.07.2011 bis 31.12.2014 gemäß § 4 Abs. 1 Z 14 ASVG iVm § 4 Abs. 4 lit. c ASVG nicht der Pflichtversicherung in der Kranken-, Unfall- und Arbeitslosenversicherung unterlag.

III. Es wird festgestellt, dass XXXX (VSNR XXXX) im Zeitraum von 15.03.2012 bis 31.12.2014 gemäß § 4 Abs. 1 Z 14 ASVG iVm § 4 Abs. 4 lit. c ASVG nicht der Pflichtversicherung in der Kranken-, Unfall- und Arbeitslosenversicherung unterlag.

B)

Die Revision ist gemäß Art. 133 Abs. 4 B-VG nicht zulässig.

ENTSCHEIDUNGSGRÜNDE:

I. Verfahrensgang:

1. Mit Bescheid der Steiermärkischen Gebietskrankenasse (im Folgenden: belangte Behörde) vom 11.12.2015, Zahl: XXXX, wurde gemäß § 410 Abs. 1 Z 2 iVm §§ 5 Abs. 1 Z 14 und 7 Z 1 lit. e ASVG sowie § 1 Abs. 1 lit. a AlVG festgestellt, dass XXXX (im Folgenden: Mag. G.), VSNR XXXX, im Zeitraum von 01.07.2011 bis 31.12.2014 sowie XXXX (im Folgenden: Mag. W.), VSNR XXXX, im Zeitraum von 15.03.2012 bis 31.12.2014, aufgrund ihrer Tätigkeiten für die Beschwerdeführerin (im Folgenden: BF) der Kranken-, Unfall- und Arbeitslosenversicherungspflicht unterliegen und entsprechende Versicherungsmeldungen von Amts wegen vorgenommen würden (Spruchpunkt I.). Weiters wurde gemäß § 410 Abs. 1 Z 7 iVm §§ 44 Abs. 1, 49 Abs. 1 ASVG festgestellt, dass die BF wegen der im Zuge der bei ihr stattgefundenen gemeinsamen Prüfung aller lohnabhängigen Abgaben (GPLA) festgestellten Meldedifferenzen verpflichtet sei, die in der Beitragsabrechnung vom 11.08.2015 und im zugehörigen Prüfbericht vom 12.08.2015 zur Dienstgeberkontonummer XXXX angeführten allgemeinen Beiträge, Nebenumlagen, Sonderbeiträge und Zuschläge nach den jeweils angeführten Beitragsgrundlagen und für die jeweils näher bezeichneten Zeiten sowie Verzugszinsen im Betrage von insgesamt EUR 78.455,64 nachzuentrichten. Die Beitragsabrechnung vom 11.08.2015 und der zugehörige Prüfbericht vom 12.08.2015 würden einen integrierenden Bestandteil dieses Bescheides bilden (Spruchpunkt II.).

Begründend wurde im Wesentlichen zusammengefasst ausgeführt, dass die BF eine Rechtsanwaltskanzlei in Form einer Gesellschaft mit beschränkter Haftung sei. Ihre vier Hauptgesellschafter seien zugleich jeweils Geschäftsführer, mit einem Gesellschaftsanteil von jeweils 24,875 % an der BF zu gleichen Teilen beteiligt, befänden sich weiters in einem Dienstverhältnis zur BF als Rechtsanwälte und unterlägen daher der Kranken-, Unfall-, und Arbeitslosenversicherungspflicht gemäß § 4 Abs. 2 iVm §§ 5 Abs. 1 Z 14 und 7 Z 1 lit. e ASVG sowie § 1 Abs. 1 lit. a AlVG. Zusätzlich seien Mag. G. und Mag. W. als substituierende Rechtsanwälte von der BF beauftragt worden, wobei beide zuvor jeweils als Rechtsanwaltsanwärter in einem abhängigen Dienstverhältnis zur BF gestanden wären. Mag. G. und Mag. W. seien zusätzlich mit Geschäftsanteilsabtretungsvertrag vom 03.04.2012 und einer Treuhandvereinbarung formal jeweils 0,25 % Gesellschaftsanteile an der BF sowie jeweils eine selbstständige Geschäftsführungsbefugnis eingeräumt und auch in das Firmenbuch eingetragen worden. Im Innenverhältnis sei die Abtretung aber nur zu treuen Handen erfolgt und kämen ihnen keine - weisungsfreien - Geschäftsführungsbefugnisse zu. Entgegen der Ansicht der BF lägen zu Mag. G. und Mag. W. keine Werkverträge vor. Beide hätten ihre Arbeitsleistung überwiegend in der Kanzlei der BF erbracht. Zwar sei ihnen eine Arbeit von zuhause oder einem Fernarbeitsplatz gestattet gewesen, eine regelmäßige Anwesenheit sei jedoch erwartet und auch gelebt worden. Die BF hätte ihnen jeweils voll ausgestattete Büroräumlichkeiten, EDV, Software und Sekretärinnen zur Verfügung gestellt. Zwar wären beide Rechtsanwälte bezogen auf die rechtsanwaltliche Tätigkeit weisungsfrei gestellt worden, wären aber in allen unternehmerischen Belangen vertraglich verpflichtet gewesen, mit den anderen Gesellschaftern stets einvernehmlich zu handeln. Zur rechtsanwaltlichen Tätigkeit werde jedoch auf die "stille Autorität" der BF als Dienstgeberin verwiesen. Aus der Vorgabe der zu bearbeitenden Fälle und Mandate ergebe sich auch eine Form der Weisungsbindung. Es habe weiters ein Konkurrenzverbot und eine persönliche Arbeitspflicht bestanden. Ein generelles Vertretungsrecht sei nicht gegeben gewesen. Der Substitutionsvertrag beinhalte eine Verschwiegenheitsklausel auch nach Beendigung des Vertragsverhältnisses. Alle von Mag. G. und Mag. W. betreuten Mandanten seien die Mandanten der BF gewesen. Sozialversicherungs- und Kammerbeiträge habe die BF übernommen; beide Rechtsanwälte seien auch über die BF haftpflichtversichert gewesen. Insgesamt sei daher keine im eigenen Namen auszuübende Verfügungsmacht über die für den Betrieb wesentlichen Betriebsmittel vorgelegen und könne daher von einer organisatorischen Eingliederung in den Betrieb gesprochen werden. Es sei daher auch wirtschaftliche Abhängigkeit gegeben gewesen. Beide Anwälte hätten ein annähernd gleichbleibendes, monatlich ausbezahltes Basishonorar erhalten. Sämtliche Aufwendungen für Versicherungen seien der BF zusätzlich in Rechnung gestellt worden, ebenso wie Reisekostenaufwendungen (bis einschließlich Dezember 2013). Diese Form der Entlohnung sei für Selbstständige absolut untypisch und spreche für ein Dienstverhältnis. Beide Rechtsanwälte seien ausschließlich im Namen und für Rechnung der BF tätig gewesen. Sie hätten jeweils keinerlei Aufwendungen zu tragen gehabt. Es liege kein Unternehmerwagnis vor. Mag. G. und Mag. W. wären auf der Website der BF als Anwälte der BF dargestellt worden. Sie hätten auch das Briefpapier der BF verwendet. Für Außenstehende sei nicht ersichtlich gewesen, dass es sich um selbstständige Rechtsanwälte gehandelt hätte. Sowohl hinsichtlich des Mag. G. als auch des Mag. W. sei daher zum einen Lohnsteuerpflicht gemäß § 47 EStG als auch Sozialversicherungspflicht in der Kranken-, Unfall- und Arbeitslosenversicherung gegeben gewesen.

2. Gegen diesen Bescheid erhob die BF mit Schriftsatz ihrer steuerlichen Vertretung vom 11.01.2016, bei der belangten Behörde am 13.01.2016 einlangend, fristgerecht das Rechtsmittel der Beschwerde. Darin wurde beantragt, das Bundesverwaltungsgericht möge den angefochtenen Bescheid aufheben und aussprechen, dass sowohl Mag. G. als auch Mag. W. in den festgestellten Zeiträumen in keinem der Pflichtversicherung in der Kranken-, Unfall- und Arbeitslosenversicherungspflicht gemäß § 4 Abs. 2 iVm § 7 Z 1 lit. e ASVG und § 1 Abs. 1 lit. a AlVG unterliegenden Vertragsverhältnis mit der BF gestanden ist.

Begründend wurde im Wesentlichen zusammengefasst ausgeführt, dass beide Rechtsanwälte mit der BF jeweils gleichlautende Substitutionsverträge geschlossen hätten, diese im Wesentlichen auch so gelebt worden wären, es jedoch aufgrund späterer mündlicher Vereinbarungen bzw. tatsächlich gelebter Praxis zu einigen (in der Beschwerde aufgelisteten) Abweichungen gekommen sei. Nach Ansicht der BF lägen jeweils Werkvertragsverhältnisse vor, weil die von den Rechtsanwälten erbrachten Leistungen für die BF nicht als "laufende rechtliche Beratung" zu sehen sei. Es lägen vielmehr von Mandanten gesondert bezahlte Leistungen, wie die Erstellung von Verträgen, die Abwicklung eines Zivilprozesses oder Verwaltungsverfahrens, vor und handle es sich dabei um gewährleistungstaugliche Zielschuldverhältnisse. Selbst die regelmäßige Erstellung von Verträgen bedeute nicht das Bestehen eines Dauerschuldverhältnisses (VwGH vom 26.05.2015, 2012/08/0233). Es sei zwar richtig, dass zwischen den Mandanten der BF und der BF selbst ein Dauerschuldverhältnis in Form eines Auftrages und Bevollmächtigungsvertrages nach §§ 1002 ff ABGB mit bloßer Pflicht zur Erfolgsbemühung vorliege. Im Verhältnis der BF zu den beiden Rechtsanwälten liege aber ein - in der Bestellung der Erledigung der vollkommen eigenständig zu bearbeitenden Akten bestehendes - Werkvertragsverhältnis nach §§ 1165 ff ABGB mit Erfolgsschuld vor. Der Erfolg bestehe in der abschließenden Bearbeitung eines Mandats dergestalt, dass ein Honoraranspruch der BF gegenüber dem Mandanten entstehe. Im Falle eines Misslingens gebühre den Rechtsanwälten seitens der BF nach vereinbarter und gelebter Praxis und der genauen Umsatzerfassung auch kein [anteiliges, Anm.] Basishonorar. Gelänge es ihnen, nur ein geringeres als das übliche Honorar zu erzielen, so führe dies auch zur entsprechenden Berücksichtigung bei ihrem eigenen Honorar.

Es lägen mit Mag. G. und Mag. W. Rahmenvereinbarungen in Form des Substitutionsvertrages bzw. der mündlichen Abänderungen desselben vor. Jeder Mandant und jeder Auftrag müsse von ihnen extra angenommen werden, worin eine entsprechende Konkretisierung zu sehen sei. Es bestehe aber keinerlei Verpflichtung, einen Mandanten oder einen Auftrag anzunehmen. Diese können jederzeit sanktionslos abgelehnt werden.

Die für die beiden Rechtsanwälte getrennt angemieteten Räumlichkeiten lägen im Erdgeschoss des Gebäudes, in welchem die BF ihren Sitz habe. Der Mietvertrag laute auf die BF, allerdings würden die beiden Rechtsanwälte für die darauf entfallenden Mietkosten aufkommen. Beide Rechtsanwälte seien weder an Arbeitszeit noch Arbeitsort gebunden. Urlaube würden sie einfach konsumieren und lediglich mit ihren Mandanten absprechen. Im Krankheitsfall erfolge normalerweise eine Meldung an ihre jeweilige Sekretärin, um etwaige Termine absagen zu können. Für Zeiten der Arbeitsverhinderung gebühre (abweichend vom Substitutionsvertrag) kein Honorar. Eine Leistungserfassung werde nur zur Rechnungslegung an Mandanten geführt. Es erfolge keinerlei Kontrolle der Rechtsanwälte seitens der BF. Eine "Zuteilung" von Akten/Mandaten sei lediglich hinsichtlich der nötigen Expertise und des jeweiligen Fachschwerpunktes des Rechtsanwaltes erfolgt, es habe jedoch keine Pflicht bestanden, diese tatsächlich anzunehmen. Dieses Recht stehe den angestellten Rechtsanwälten der BF nicht zu. Eine Weisungsbindung liege daher keinesfalls vor, zumal § 21c Z 10 RAO ein gesetzliches Weisungsbindungsverbot normiere.

Infolge der Änderungen durch das SRÄG 2015 sei nunmehr zudem normiert, dass geschäftsführende Gesellschafter einer Rechtsanwalts GmbH nicht der Sozialversicherungspflicht nach § 7 Z 1 lit. e ASVG unterliegen, da diese auf Grund der berufsrechtlichen Bestimmungen der RAO nicht im arbeitsrechtlichen Sinne angestellt seien (EB RV 900 NR GP XXV).

Die Rechtsanwaltsanwärter (RAA) der beiden Rechtsanwälte seien diesen jeweils schon aufgrund der standesrechtlichen Bestimmungen gemäß § 21b Abs. 1 RAO ausschließlich zugeordnet und würden Mag. G. und Mag. W. die Zuschläge für ihre angestellten RAA an die Rechtsanwaltskammer selbst bezahlen. Wenn auch die beiden Sekretärinnen der Rechtsanwälte formal von der BF beschäftigt, bezahlt und zur Sozialversicherung angemeldet worden seien, so kämen die beiden Rechtsanwälte jeweils für deren Personalkosten auf und könnten sich diese auch selbst auswählen oder kündigen. Dienstzeiten, Urlaube, Zeitausgleiche und dergleichen müssten die Sekretärinnen mit Mag. G. oder Mag. W. vereinbaren. Sowohl die Personalkosten als auch die Miete für die zur Verfügung gestellten Räumlichkeiten würden in Form der Gegenverrechnung zum Basishonorar der Rechtsanwälte erfolgen. Auch kämen die Rechtsanwälte für die Beiträge zur Rechtsanwaltskammer und ihren Krankenversicherungen, ihre Fahrzeuge und Mobiltelefone selbst auf. Auch wenn die Rechtsanwälte überwiegend die Infrastruktur der BF nutzen, kommen sie dafür durch Abzüge von ihrem Basiswerklohn finanziell auf.

Die Rechtsanwälte würden nicht nur Mandanten über die BF erhalten, sondern auch selbst akquirieren. Der Anteil an selbst akquirierten Mandanten sei im Jahr 2012 bei Mag. G. bei 13 % und bei Mag. W. bei 11 % gemessen an ihrem Gesamtumsatz gelegen. Die beiden Rechtsanwälte hätten sich den Namen der BF insofern zu Nutze gemacht, als sie mit dem Briefpapier, der Mailsignatur und am selben Kanzleisitz wie die BF in Erscheinung getreten seien. Mag. G. halte im Rahmen seiner selbstständigen Tätigkeit auch Vorträge und habe eine Immobilienfirma gegründet. Er sei persönlich in der Liste der Insolvenzverwalter eingetragen und betätige sich auch als Verlassenschaftskurator. Auch im Bereich der Verfahrenshilfe erteile der Staat Mandate ausschließlich der Person des Rechtsanwalts, nicht an die BF als Rechtsanwalts GmbH. Beide würden über eigene Codes und eigene Signatur-stempel verfügen, sodass im Schriftverkehr die Eigenständigkeit beider Rechtsanwälte einwandfrei erkennbar sei, auch wenn diese das Briefpapier der BF verwenden.

Entgegen den Ausführungen der belangten Behörde läge sehr wohl ein Unternehmerwagnis der beiden Rechtsanwälte vor. Dieses liege sowohl in der Akquirierung oder Zuweisung einer entsprechenden Anzahl an Mandaten als auch deren erfolgreicher Bearbeitung. Beides stünde im konkreten Zusammenhang mit der Honorarhöhe der Rechtsanwälte.

Beide Rechtsanwälte seien in persönlicher und wirtschaftlicher Unabhängigkeit in einem selbstständigen Auftragsverhältnis tätig gewesen. Es lägen keine Dienstverhältnisse vor.

3. Die gegenständliche Beschwerde und die Bezug habenden Verwaltungsakten wurden dem Bundesverwaltungsgericht (BVwG) von der belangten Behörde zur Entscheidung vorgelegt und langten am 15.03.2016 beim BVwG ein.

Die belangte Behörde gab in ihrem Vorlagebericht vom 08.03.2016 den Sachverhalt, ihre Bescheidbegründung sowie die Beschwerdegründe der BF zusammengefasst wieder. Zum Werkvertrag verwies die belangte Behörde auf die Judikatur des VwGH, wonach das Werk eine in sich geschlossene, bereits im Vertrag konkretisierte Einheit darstelle, die in der Regel zu einem bestimmten Termin zu erbringen sei. Das Vertragsverhältnis ende mit Erbringung der Leistung. Im Substitionsvertrag sei jedoch lediglich eine gattungsmäßige Umschreibung der Tätigkeiten der Rechtsanwälte erfolgt. Ziel sei das Bemühen um und die Verrichtung von Arbeit. Eine als Ziel formulierte Umsatzvorgabe bestätige ein auf unbestimmte Zeit eingegangenes Vertragsverhältnis.

Die vorgelegte Berechnung der Honorare sei für die belangte Behörde nicht nachvollziehbar, zumal einerseits vom Basishonorar Betriebsausgaben wie Miete und Personalkosten in Abzug gebracht werden, andererseits jedoch als "Anwaltswerklohn" bzw. "Reisewerklohn" titulierte Aufwendungen der BF wieder verrechnet worden seien. Ebenfalls sei nicht nachvollziehbar, weshalb die Rechtsanwälte nicht direkt als Mieter ihrer abgetrennten Räumlichkeiten bzw. als Dienstgeber ihrer Sekretärinnen und RAA in Erscheinung getreten seien.

Gemäß § 1 Abs. 5 des Substitutionvertrages hätten Mag. G. und Mag. W. der BF ihre gesamte Arbeitskraft geschuldet; demnach komme es auf eine konkrete Bindung in Bezug auf Arbeitsort und Arbeitszeit nicht an. Ebenso gehe aus den vorliegenden Honorarnoten keine geringere Entlohnung etwa wegen Urlaubes oder Krankheit hervor. Auch bestünden keine größeren Schwankungen im Basishonorar. Die Zuteilung von Akten aufgrund des Expertenwissens deute auf Arbeitsvorgaben der BF hin, zumal die BF selbst über Rechtsanwälte mit entsprechendem Fachwissen verfügt habe. Auch wenn die Rechtsanwälte aufgrund ihrer Erfahrung und ihres Fachwissens keine Weisungen der BF benötigt hätten, so sei eine stille Autorität aufgrund des Umstandes, dass beide dort als RAA beschäftigt gewesen seien, anzunehmen. Gehe man von einer tatsächlichen Gesellschaftergeschäftsführung der beiden Rechtsanwälte aus, wäre jedenfalls alleine aufgrund dieser von einer Dienstnehmereigenschaft auszugehen (BFG vom 09.06.2015, RV2100544/2012). Die Tätigkeit der beiden Rechtsanwälte unterscheide sich zudem nicht von jener der vier angestellten Hauptgesellschafter.

Aus den vorgelegten Honorarnoten gehe eindeutig hervor, dass Ausgaben der Rechtsanwälte für eine angemessene Krankenversicherung sowie Kammerbeiträge und Vorschreibungen sowie Reisekosten der BF als "Anwaltswerklohn" in Rechnung gestellt worden seien, sodass die Kosten tatsächlich von dieser übernommen worden seien.

Aus der Stellungnahme der BF vom 18.03.2015 gehe hervor, dass Personal- und Sachaufwand der Rechtsanwälte tatsächlich und zu einem Gutteil von der BF getragen worden seien. Auch seien diese über die Haftpflichtversicherung der BF mitversichert gewesen. Die Form des Außenauftrittes der Rechtsanwälte habe immer zu einem "Erscheinen" der BF geführt, ein selbstständiges Auftreten sei nicht erkennbar gewesen. Mehrere unterschiedlich ausgeübte Tätigkeiten wie bei Mag. G. würden nicht zur wirtschaftlichen Unabhängigkeit in sozialversicherungsrechtlicher Hinsicht führen. Die direkte Erteilung von Mandaten in der Verfahrenshilfe sei gesetzlich vorgesehen.

Beide Rechtsanwälte hätten auf ein annähernd gleichbleibendes Basishonorar von rund EUR 4.000,00 vertrauen können. Die angeführten Abweichungen würden auf unterschiedlichen Kostenpositionen beruhen.

Es werde beantragt, die Beschwerde abzuweisen.

4. Mit Verständigung vom Ergebnis der Beweisaufnahme vom 21.03.2016 wurde der BF der Vorlagebericht der belangten Behörde vom 08.03.2016 zum Parteiengehör und zur Stellungnahme übermittelt.

Die Stellungnahme zum Ergebnis der Beweisaufnahme der BF vom 13.04.2016 langte am 15.04.2016 beim BVwG ein.

Dem Vorbringen der belangten Behörde zur Ausgestaltung von Werkverträgen sei zu entgegnen, dass ein unvollständiger Rahmenvertrag nicht zum Ausschluss einer selbstständigen Tätigkeit auf Grund von Werkverträgen ausreiche. Es komme vielmehr auf das tatsächlich gelebte Auftragsverhältnis an. Der Substitutionsvertrag sei in einigen Punkten nach mündlichen Vereinbarungen praktisch anders gelebt worden. Man müsse gegenständlich zum Schluss kommen, dass die von Mag. G. und von Mag. W. erbrachten Leistungen jeweils für sich abgeschlossene Werke darstellen würden.

Der Umstand, dass die belangte Behörde die vorgelegte Berechnung der Basiswerklohnermittlung nicht nachvollziehen könne, stelle kein Indiz gegen eine selbstständige Tätigkeit der Rechtsanwälte dar. Wesentlich sei zudem, dass die beiden Anwälte für Sach- und Personalaufwand selbst aufgekommen seien und den Sekretärinnen gegenüber auch weisungsbefugt gewesen seien. Wer den Mietvertrag abgeschlossen habe, könne nicht relevant sein. Es sei lediglich bereits vorhandene Infrastruktur mitgenützt worden. Die Rechtsanwälte seien zudem nicht nur ausschließlich für die BF tätig gewesen (entgegen dem Substitutionsvertrag) und könnten Aufträge bereits vor Mandatsannahme durch die BF ablehnen. Dieses sanktionslose Ablehnungsrecht schließe bereits ein echtes Dienstverhältnis aus (VwGH vom 31.08.2015, 2013/11/0130). Das Honorar bestehe aus einem Basishonorar und monatlich stark schwankenden Zusatzposten. Auch das Basishonorar variiere erheblich, sodass Unternehmerrisiko jedenfalls vorliege.

5. Am 03.08.2017 langte mit Schriftsatz der steuerlichen Vertretung der BF vom 31.07.2017 eine Beschwerdeergänzung samt Eventualbegehren beim BVwG ein. Darin wurde einerseits der Antrag auf Stattgabe der Beschwerde und Aufhebung des angefochtenen Bescheides wiederholt; in eventu jedoch beantragt, das BVwG möge eine Umqualifizierung der Werkvertragsverhältnisse von Mag. G. und Mag. W. in zivilrechtlich freie Dienstverhältnisse gemäß § 4 Abs. 4 lit. c ASVG vornehmen.

Inhaltlich wurde ergänzend vorgebracht, dass jeder Mandantenauftrag eine eigene, klar abgrenzbare Leistung und daher ein Werk darstelle. Das umfassende Auftrags-ablehnungsrecht sei auch standesrechtlich in § 10 Abs. 1 RAO gesetzlich normiert. Es sei auch mit den objektiven Anforderungen der Kanzlei der BF vereinbar, da es jederzeit einen verfügbaren "Arbeitskräftepool" gebe, der abgelehnte Aufträge übernehmen könne. Mag. G. und Mag. W. würden sich dabei selbst aussuchen, wer sie bei dieser Tätigkeit vertreten soll; dies auch im Falle von Urlauben/Abwesenheiten (VwGH vom 21.11.2013, 2012/15/0025; vom 21.11.2013, 2011/15/0122). In Anlehnung an aktuelle Judikatur (VwGH vom 24.11.2016, 2013/13/0046; vom 24.11.2016, 2014/13/0040) wurde nochmal ausgeführt, dass weder Weisungsbindung noch eine Eingliederung in die Organisation der BF vorgelegen sei. Der Umstand, dass die BF für die Rechtsanwälte Reisekosten und Barauslagen (im Wesentlichen Gerichtsgebühren) übernommen habe, liege lediglich in der Vereinfachung des Zahlungsweges, da diese den Mandanten von der BF weiterverrechnet würden und es sich daher nur um Durchlaufposten handle.

In eventu werde beantragt, das Vertragsverhältnis als freies Dienstverhältnis gemäß § 4 Abs. 4 ASVG zu qualifizieren. Da die Rechtsanwälte jedoch Mitglieder einer Kammer freier Berufe seien, würde eine Versicherungspflicht gemäß § 4 Abs. 4 lit. c. ASVG entfallen. Für die Tätigkeit der Rechtsanwälte seien außer ihrem Fachwissen keine wesentlichen Betriebsmittel erforderlich. Mobiltelefon und Fahrzeug seien Mittel des alltäglichen Gebrauchs. Beide Anwälte würden notwendige Software und E-Mail-Accounts der BF nutzen, worin ebenfalls keine Bereitstellung von wesentlichen Betriebsmitteln zu sehen sei.

6. Mit Schreiben des BVwG vom 23.11.2018 wurde die BF um Übermittlung von Unterlagen zum Nachweis ersucht, dass Mag. W. und Mag. G. tatsächlich für die von der BF angeführten Aufwendungen, darunter insbesondere Personalkosten (Sekretärinnen, Rechtsanwaltsanwärter), Kosten für die Zurverfügungstellung von Kanzleiräumlichkeiten und Büroausstattung, anteilige Kosten für ihre Versicherungen und dergleichen selbst getragen haben.

7. Mit Schreiben vom 27.02.2019 legte die steuerliche Vertretung der BF nach mehrmaliger Fristverlängerung entsprechende Unterlagen vor.

8. Mit Schreiben vom 07.03.2019 erfolgte hinsichtlich des Schreibens der steuerlichen Vertretung der BF eine Ergänzung.

9. Mit Verständigung vom Ergebnis der Beweisaufnahme vom 28.03.2019 wurden der belangten Behörde die zur OZ6, OZ10 und OZ11 beim Bundesverwaltungsgericht eingelangten Stellungnahmen und Urkundenvorlagen der BF samt Beilagen zur Stellungnahme binnen einer Frist von drei Wochen übermittelt.

10. Am 24.04.2019 langte die Stellungnahme der belangten Behörde vom 18.04.2019 beim Bundesverwaltungsgericht ein. Die belangte Behörde führte zusammengefasst im Wesentlichen aus, dass die Substitutionsverträge des Mag. G. und Mag. W. lediglich eine gattungsmäßige Umschreibung ihrer Tätigkeiten und somit keinesfalls eine konkrete Vereinbarung für ein bestimmtes genau bezeichnetes Werk als eine in sich geschlossene Einheit einer individualisierten, konkretisierten und gewährleistungstauglichen Leistung. Es handle sich gegenständlich um fortlaufend zu erbringende qualifizierte Dienstleistungen. Auch die formulierte Umsatzvorgabe bestätige ein auf unbestimmte Zeit eingegangenes Vertragsverhältnis und sei völlig untypisch für einen Werkvertrag. Das gesetzlich normierte Ablehnungsrecht gemäß § 10 Abs. 1 RAO berühre nicht die persönliche Abhängigkeit iSd § 4 Abs. 2 ASVG. Der VwGH habe ausgesprochen, dass die bloße Befugnis eines Erwerbstätigen, ihm angebotene Beschäftigungsmöglichkeiten auszuschlagen, die persönliche Arbeitspflicht in keiner Weise berührt, mag diese Befugnis auch als "sanktionsloses Ablehnungsrecht" (in einem weiteren Sinn) bezeichnet werden (VwGH vom 26.05.2014, 2012/08/0233). Die Substituten seien ausgewiesene Experten in ihrem Fachgebiet, kein anderer Dienstnehmer der BF hätte in ihrem Fachbereich Fälle dieser Art abwickeln können. Es könne daher nicht gesagt werden, dass von den Substituten abgelehnte Aufträge jederzeit von einem "Arbeitskräftepool" übernommen werden hätten können. Zur vorgebrachten fehlenden Weisungsbindung werde auf die Judikatur verwiesen, wonach sich eine Bindung an Arbeitszeit nicht nur in der Verpflichtung äußern könne, sich zu einer bestimmten Zeit an einem bestimmten Ort einzufinden, sondern auch dadurch zum Ausdruck kommen, dass der Beschäftigte verpflichtet ist, seine Arbeitskraft mit der vorgegebenen Intensität zur Verfügung zu stellen (VwGH vom 29.06.2005, 2001/08/0053). Aus dem Dienstvertrag ergebe sich, dass die Substituten ihre Arbeitskraft sowie ganze fachliche und unternehmerische Befähigung ausschließlich für die Bearbeitung der Mandate der BF einzusetzen gehabt hätten. Weiters seien sie im Rahmen ihrer anwaltlichen Tätigkeiten für die BF an Zeitvorgaben, Fristen und Fertigstellungstermine gebunden gewesen. Ein ausdrücklicher Weisungsausschluss habe sich ausschließlich auf die anwaltliche, nicht jedoch auf die unternehmerische Tätigkeit bezogen. Es sei weiters festzuhalten, dass für beide Substituten im Prüfzeitraum ein Konkurrenzverbot bestanden habe. Ihre Arbeit hätten sie in Namen und Auftrag der BF verrichtet. Ein Konkurrenzverbot stelle ein Indiz für das Vorliegen persönlicher und wirtschaftlicher Abhängigkeit dar (VwGH vom 22.02.2012, 2009/08/0075). Es werde weiters auf die bisherigen Ausführungen der belangten Behörde verwiesen.

Zum Eventualbegehren der BF, es handle sich bei den beiden Substituten um freie Dienstnehmer gemäß § 4 Abs. 4 lit. c ASVG werde ausgeführt, dass sich der freie Dienstvertrag von einem Beschäftigungsverhältnis gemäß § 4 Abs. 2 ASVG durch die persönliche Unabhängigkeit des Dienstnehmers vom Dienstgeber unterscheide (VwGH vom 10.10.2018, Ra 2015/08/0130, vom 31.01.2007, 2005/08/0176), wobei die Abgrenzung im Überwiegen der für einen freien Dienstvertrag oder ein Beschäftigungsverhältnis gemäß § 4 Abs. 2 ASVG sprechenden Elemente im Rahmen eines zu erstellenden Gesamtbildes zu erfolgen habe. Hinsichtlich der Substituten habe kein generelles Vertretungsrecht vorgelegen. Aufgrund der fachlichen Expertise der beiden Substituten habe eine jederzeitige Vertretung nicht stattfinden können. Auch wenn einzelne Tätigkeiten durch Personen aus dem Arbeitskräftepool der BF übernommen worden wären, handle es sich dabei um kein generelles Vertretungsrecht im Sinne der Judikatur. Zur Weisungsbindung werde auf die Ausführungen zu § 4 Abs. 2 ASVG verwiesen. Im Rahmen der vorzunehmenden Beurteilung des Gesamtbildes wären auch andere Kriterien, wie etwa das Vorliegen sachlicher Weisungen, die an sich nicht unterscheidungskräftig seien, zu berücksichtigten, wenn im Einzelfall die konkrete Gestaltung der organisatorischen Gebundenheit des Beschäftigten in Bezug auf Arbeitszeit, Arbeitsort und arbeitsbezogenes Verhalten (insbesondere wegen des Fehlens persönlicher Weisungen) keine abschließende Beurteilung des Überwiegens der Merkmale persönlicher Abhängigkeit möglich sei. Die Substituten hätten ihre Tätigkeit vorwiegend in den Räumlichkeiten der BF erbracht und deren betriebliche Struktur genützt. Es sei ihnen die komplette Infrastruktur zur Verfügung gestellt worden. Nach außen wären die Substituten wie die Hauptgesellschafter der BF aufgetreten. Eine Unterscheidung hinsichtlich der Tätigkeit der Hauptgesellschafter, welche echte Dienstnehmer der BF seien, sei nicht ersichtlich. Auch der Umstand, dass die Substituten mit der Haftpflichtversicherung der BF mitversichert gewesen seien, spreche gegen eine im eigenen Namen auszuübende Verfügungsmacht der Substituten über die für den Betrieb wesentlichen organisatorischen Einrichtungen. Es könne daher jedenfalls von einer organisatorischen Eingliederung in den Betrieb ausgegangen werden.

II. Das Bundesverwaltungsgericht hat erwogen:

1. Feststellungen:

1. Zur Gesellschaft der BF und der Stellung der Substituten als nicht wesentlich beteiligte Gesellschafter-Geschäftsführer:

1.1. Die BF ist eine zur FN XXXX ins Firmenbuch eingetragene Rechtsanwälte-GmbH mit Sitz in XXXX. Die GmbH wurde mit Gesellschaftsvertrag vom 19.07.2004 bzw. Nachtrag vom 16.08.2004 gegründet. Ursprünglich waren an der BF folgende Personen als Gesellschafter beteiligt (vgl Firmenbuchauszug vom 14.03.2019):

a. XXXX (im Folgenden: Dr. H.) mit einem Anteil am Stammkapital ab dem Generalversammlungsbeschluss vom 29.10.2004, zur Erhöhung des Stammkapitals um EUR 5.000,00, in Höhe von EUR 10.000,-- (zuvor EUR 5.000,--), somit einem Anteil vom 25 %

b. XXXX (im Folgenden: Mag. S.) mit einem Anteil am Stammkapital in Höhe von EUR 10.000,--, somit einem Anteil von 25 %

c. XXXX (im Folgenden: Dr. B.) mit einem Anteil am Stammkapital in Höhe von EUR 10.000,--, somit einem Anteil von 25 %

d. XXXX (im Folgenden: I.H.) mit einem Anteil am Stammkapital in Höhe von EUR 10.000,--, somit einem Anteil von 25 %

1.2. Zur selbstständigen handelsrechtlichen Geschäftsführung waren dabei (auch im verfahrensgegenständlichen Zeitraum von 01.07.2011 bis 31.12.2014) jeweils seit 20.08.2004 Dr. H., Mag. S. und Dr. B. als Gesellschafter-Geschäftsführer befugt.

Mit 05.10.2011 schied I.H. als Gesellschafterin der BF aus. Ihren Anteil in Höhe von 25 % bzw. EUR 10.000,-- am Stammkapital übernahm mit demselben Tag XXXX (im Folgenden: Dr. P.). Dr. P. vertritt zudem die BF seit 12.08.2011 ebenfalls selbstständig als handelsrechtlicher Geschäftsführer (vgl Firmenbuchauszug vom 14.03.2019).

Die Gesellschafter-Geschäftsführer Dr. H., Mag. S., Dr. B. und Dr. P. üben sowohl ihre Geschäftsführungstätigkeit als auch ihre rechtsanwaltliche Tätigkeit im Rahmen eines nach dem ASVG pflichtversicherten Dienstverhältnisses zur BF aus (vgl § 4 Abs. 1 der Substitutionsverträge von Mag. G. und Mag. W.).

1.3. Mit Notariatsakt und Geschäftsanteilsabtretungsvertrag vom 03.04.2012 wurden sowohl Mag. G. als auch Mag. W. von den übrigen vier Gesellschaftern der BF jeweils Gesellschaftsanteile von EUR 25,-- zu einem Abtretungspreis von EUR 25,-- je Anteil abgetreten, sodass fortan im verfahrensgegenständlichen Zeitraum Mag. G. und Mag. W. an der BF jeweils mit einem Gesellschaftsanteil von EUR 100,-- bzw. 0,25 % als Gesellschafter beteiligt waren. Darüber hinaus vertreten Mag. G. und Mag. W. die BF nach außen hin jeweils seit 03.04.2012 als im Firmenbuch eingetragene, selbstständige handelsrechtliche Geschäftsführer (vgl aktenkundigen Notariatsakt und Geschäftsanteilsabtretungsvertrag vom 03.04.2012; Firmenbuchauszug vom 14.03.2019).

1.4. Mit Notariatsakt und Treuhandvertrag ebenfalls vom 03.04.2012 wurde jedoch vereinbart, dass die Abtretung der Gesellschaftsanteile an Mag. G. und Mag. W. schuldrechtlich nur zu treuen Handen erfolgt, wirtschaftliche Eigentümer der abgetretenen Anteile die abtretenden Gesellschafter Dr. H., Mag. S., Dr. B. und Dr. P. bleiben, Mag. G. und Mag. W. als Treuhändern kein wirtschaftlicher Gewinnanteil gebührt (Vertragspunkt Zweitens) und sowohl Mag. G. als auch Mag. W. bei der Ausübung ihrer Gesellschafter- und Geschäftsführerrechte im Innenverhältnis schuldrechtlich an die Weisungen der Gesellschafter Dr. H., Mag. S., Dr. B. und Dr. P. gebunden sind. Die Vertragsbestimmungen lauten auszugsweise (vgl aktenkundigen Notariatsakt und Treuhandvertrag vom 03.04.2012 [Hervorhebungen nicht im Original, Anm.]).

"[...]

Viertens: Die Treuhänder [Mag. G. und Mag. W.] üben ihre Gesellschafterrechte nach außen hin und gegenüber der Gesellschaft (insbesondere ihr Stimmrecht in der Generalversammlung) ausschließlich über (so erzielbar) gleichlautende und einheitliche Weisung von [Dr. H., Mag. S., Dr. B. und Dr. P.] aus. Erhalten die Treuhänder keine gleichlautende und einheitliche Weisung der Treugeber über die Ausübung ihrer Gesellschafterrechte, dann enthalten die Treuhänder sich jeglicher Ausübung ihrer Gesellschafterrechte (insbesondere ihres Stimmrechts in der Generalversammlung). [Mag. G. und Mag. W.] erteilen überdies sogleich schriftliche Vollmacht unter Verzicht auf die eigene Stimme an [Dr. H., Mag. S., Dr. B. und Dr. P.] zur Ausübung aller Rechte nach deren eigenem Gutdünken in jeder Generalversammlung und in allen sonstigen den Gesellschaftern vorbehaltenen Belangten während der ganzen Dauer des Treuhandverhältnisses. Wenn die Treugeber sich bei der Ausübung dieses Stimmrechts kraft Vollmacht nicht einig sind, so wird dies als Stimmenthaltung in diesem Umfang gewertet.

Fünftens: [Mag. G. und Mag. W.] werden durch die Generalversammlung zu je einzelvertretungsbefugten Geschäftsführern der [BF] bestellt werden. Die Ausübung der gesamten Wirkungsmacht als Geschäftsführer erfolgt freilich (soweit nicht § 21 c Z 10 RAO anderes anordnet) durch [Mag. G. und Mag. W.] im Innenverhältnis über (so erzielbar) gleichlautende und einheitliche Weisung von [Dr. H., Mag. S., Dr. B. und Dr. P.]. Erhalten die Treuhänder keine gleichlautende und einheitliche Weisung der Treugeber über die Ausübung ihrer Wirkungsmacht als Geschäftsführer, dann enthalten die Treuhänder sich jeglicher Ausübung ihrer diesbezüglichen Wirkungsmacht, enthalten sich also insbesondere der Abgabe einer Stimme. [Mag. G. und Mag. W.] erteilen schriftliche Vollmacht unter Verzicht auf die eigene Stimme an [Dr. H., Mag. S., Dr. B. und Dr. P.] zur Wahrnehmung aller Rechte und Pflichten als Geschäftsführer (insbesondere zur Erstellung und Einreichung des Jahresabschlusses sowie zur Vornahme aller Steuererklärungen) während der ganzen Dauer des Treuhandverhältnisses. Wenn die Treugeber sich bei der Ausübung dieses Stimmrechts als Geschäftsführer kraft Vollmacht nicht einig sind, so wird dies als Stimmenthaltung in diesem Umfang gewertet.

Sechstens: [Dr. H., Mag. S., Dr. B. und Dr. P.] halten [Mag. G. und Mag. W.] jeweils solidarisch für alle Haftungen in deren Eigenschaft als Geschäftsführer und Gesellschafter Schad- und klaglos. Soweit es sich um Haftungen von [Mag. G. und Mag. W.] aus der Tätigkeit der Beratung und Vertretung von Mandanten der [BF] handelt, gilt diese Schadloshaltung nicht.

[...]"

Weiters wurden ebenfalls mit 03.04.2012 nachfolgende Vollmachten erteilt:

"VOLLMACHTEN

Erteilt von [Mag. G. und Mag. W.] als VOLLMACHTSGEBER einerseits an andererseits [Dr. H., Mag. S., Dr. B. und Dr. P.] als VOLLMACHTSNEHMER wie folgt:

Die VOLLMACHTSGEBER erteilen unter Verzicht auf die Abgabe ihrer eigenen Stimme je im Umfang der von ihnen gehaltenen Geschäftsanteile an der [BF] den VOLLMACHTSNEHMERN einheitliche Vollmacht zur Vornahme aller den Gesellschaftern nach Gesetz und Gesellschaftsvertrag zukommenden Geschäfte und Rechtsausübungen.

Die VOLLMACHTSGEBER erteilen unter Verzicht auf die Abgabe ihrer eigenen Stimme je in ihrer Eigenschaft als Geschäftsführer der [BF] den VOLLMACHTSNEHMERN einheitliche Vollmacht zur Vornahme aller den Geschäftsführern nach Gesetz und Gesellschaftsvertrag zukommenden Geschäfte und Rechtsausübungen mit Ausnahme der Beratung und Vertretung von Mandanten.

Diese Vollmachten können durch die VOLLMACHTSGEBER nur schriftlich unter Wahrung einer Frist von 3 Monaten zu jedem Kalendermonatsletzten widerrufen werden."

Mag. G. und Mag. W. waren im verfahrensgegenständlichen Zeitraum bezogen auf die ihnen rechtlich zustehende Ausübung ihrer Geschäftsführungs- und Gesellschaftsrechte schuldrechtlich und im Innenverhältnis an die Weisungen der übrigen, zu je 24,75 % an der BF beteiligten, Gesellschafter gebunden (vgl Treuhandvertrag und Vollmacht vom 03.04.2012).

Seitens der BF war aber nachweislich eine rein formelle Positionierung von Mag. G. und Mag. W. als Geschäftsführer der BF (und damit standesrechtlich zwingend auch Gesellschafter der BF) zur "Aufwertung der Herren in der Funktionswahrnehmung der Mandantschaft" beabsichtigt (vgl schriftliche Stellungnahme Mag. S. vom 18.03.2015, S 1). Darauf, dass Mag. G. und Mag. W. im verfahrensrechtlichen Zeitraum tatsächlich eine Tätigkeit als Gesellschafter-Geschäftsführer ausgeübt haben, finden sich insbesondere in Ansehung der dazu abgeschlossenen Verträge keine Hinweise.

1.5. Bei der BF fand für den Zeitraum 01.01.2010 bis 31.12.2014 eine gemeinsame Prüfung lohnabhängiger Abgaben (GPLA ) statt, in deren

Rahmen es zu einer Nachverrechnung in nachfolgender Höhe kam:

Lohnsteuerprüfung:

Lohnsteuer EUR 8.552,50

Dienstgeberbeitrag EUR 27.171,45

Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag EUR 0,00

Ergebnis Lohnsteuerprüfung EUR 35.723,95

Sozialversicherungsprüfung: EUR 76.327,47

Kommunalsteuer EUR 15.012,96

Gesamtergebnis exkl Verzugszinsen EUR 127.064,38

Säumniszuschlag EUR 684,14

Hinsichtlich der Sozialversicherungsprüfung entfällt ein Anteil von EUR 67.904,38 (exkl. Zinsen) auf die Umqualifizierung von Mag. G. und Mag. W. als Dienstnehmer der BF gemäß § 4 Abs. 2 ASVG. Ein Betrag von EUR 8.423,09 betrifft hingegen Nachverrechnungsposten wie Betriebsausflug, Beiträge zum IESG, aliquote Sonderzahlung für Mag. W.) und wurde dieser Teil außer Streit gestellt (vgl aktenkundigen Prüfbericht zur GPLA vom 12.08.2015; Beitragsabrechnung vom 11.08.2015; Niederschrift über die Schlussbesprechung vom 09.07.2015; E-Mails der BF und der belangten Behörde vom 28.10.2015 sowie vom 03.11.2015).

2. Zur rechtsanwaltlichen Tätigkeit der Substituten:

2.1. Mag. G. war im Zeitraum 02.01.2007 bis 17.04.2011 als Rechtsanwaltsanwärter und von 18.04.2011 bis 30.06.2011 als angestellter Rechtsanwalt bei der BF zur Kranken-, Unfall- und Arbeitslosenversicherung gemäß § 4 Abs. 2 iVm § 5 Abs. 1 Z 14 und § 7 Z 1 lit. e ASVG sowie gemäß § 1 Abs. 1 lit. a AlVG angemeldet (vgl angefochtener Bescheid vom 11.12.2015, S 2;

Sozialversicherungsdatenauszug Mag. G. vom 14.03.2019; aktenkundige An- und Abmeldung zur Sozialversicherung des Mag. G.).

Mag. W. war im Zeitraum von 01.12.2007 bis 14.03.2012 als Rechtsanwaltsanwärter bei der BF zur Kranken-, Unfall- und Arbeitslosenversicherung gemäß § 4 Abs. 2 iVm § 5 Abs. 1 Z 14 und § 7 Z 1 lit. e ASVG sowie gemäß § 1 Abs. 1 lit. a AlVG angemeldet (vgl angefochtener Bescheid vom 11.12.2015, S 2;

Sozialversicherungsdatenauszug Mag. W. vom 14.03.2019).

Sowohl Mag. G. als auch Mag. W. sind unstrittig Mitglied der Rechtsanwaltskammer.

2.2. Mit inhaltlich gleichlautenden Substitutionsverträgen (Mag. G vom 01.07.2011; Mag. W. vom 14.03.2012) wurden zwischen der BF und Mag. G. bzw. der BF und Mag. W. nachfolgende Vereinbarung getroffen (vgl die jeweils aktenkundigen Verträge):

"§ 1

NATUR DES RECHTSVERHÄLTNISSES

(1) G./W. begründet seinen Kanzleisitz nach § 21 Abs 1 RAO in [...] [am Kanzleisitz der BF, Anm.].

(2) G./W. wird seine Tätigkeit als Rechtsanwalt im Rahmen des Kanzleisitzes der [BF] ausüben.

(3) Die Buchhaltung und Steuerveranlagung des Unternehmens von G./W. wird über Auftrag und Rechnung der [BF] von deren Buchhaltung bzw. Steuerberatung erledigt.

(4) G./W. übt seine rechtsanwaltliche Tätigkeit (also die inhaltliche Beratung und Vertretung von Mandanten) frei von Weisungen der [BF] aus. Im Übrigen wird G./W. mit [BF] in allen gemeinsamen unternehmerischen Belangen (also nicht jenen, die ausschließlich sein eigenes Unternehmen betreffen) stets einvernehmlich handeln.

(5) G./W. hat zu keinen bestimmten Zeiten oder an bestimmten Wochentagen zu arbeiten oder an seinem Kanzleisitz anwesend zu sein, wohl aber wird er seine Arbeitskraft sowie ganze fachliche und unternehmerische Befähigung ausschließlich für die Bearbeitung der Mandate und Betreuung der Mandanten einsetzen.

(6) G./W. stehen die Sacheinrichtungen und das Personal der Kanzlei [BF] im Einvernehmen mit dieser zur Verfügung. G./W. erhält von [BF] einen Arbeitsraum, einen Raum für sein Sekretariat sowie den Raum für einen allenfalls ihm zugeteilten Rechtsanwaltsanwärter. Ferner erhält G./W. eine dem Kanzleistandard der [BF] gemäße Möblierung seines Raums sowie die Ausstattung mit den kanzleiüblichen Gerätschaften aller Art. Im Übrigen ist G./W. in der darüber hinausgehenden Ausstattung seines Arbeitsraums frei.

(7) Alle echten Barauslagen in den einzelnen Mandaten werden von [BF] unmittelbar getragen, ohne das G./W. sie an [BF] verrechnen müsste.

(8) G./W. erhält von [BF] eine Mobilfunk-SIM zur freien Verfügung.

(9) G./W. wird im Rahmen der Haftpflichtversicherung der [BF] mitversichert, sodass er keine eigene solche Versicherung zu unterhalten braucht.

(10) Das Rechtsverhältnis zwischen G./W. und [BF] ist seiner zivilrechtlichen Natur nach ein Werkvertrag, seiner standesrechtlichen Natur nach ein ständiger Substitutionsvertrag. G./W. schuldet [BF] nicht bloß ein Bemühen und das Verrichten von Arbeit, sondern die Erzielung eines - seinem fachlichen Können und seinem Arbeitseinsatz gemäß - angemessenen, jedenfalls aber die Kosten des Aufwandes von [BF] für die Kostenstelle G./W. nicht bloß geringfügig übersteigenden Umsatzes.

§ 2

DAUER DES VERTRAGSVERHÄLTNISSES

(1) Das Vertragsverhältnis wird beginnend mit dem Tag der Eintragung von G./W. als Rechtsanwalt auf unbestimmte Zeit eingegangen. Unmittelbar (nahtlos) vor diesem Zeitpunkt endet das Dienstverhältnis von G./W. zur [BF] als Rechtsanwaltsanwärter.

(2) Das Vertragsverhältnis endet durch Kündigung eines der Vertragsteile, welche unter Wahrung einer Frist von 6 Monaten zu jedem Kalenderhalbjahresende ausgesprochen werden kann.

(3) Im Übrigen endet das Vertragsverhältnis über einseitige Erklärung eines Vertragsteils mit sofortiger Wirkung nur, wenn seine Fortsetzung für den die Beendigung aussprechenden Vertragsteil aus Gründen, die in der Person des anderen Vertragsteils oder doch in seiner Sphäre gelegen sind, unzumutbar geworden ist.

(4) Für den Fall der Beendigung des Vertragsverhältnisses sagt G./W. der [BF] zu, dass er gerechnet vom Stichtag der Beendigung an für zumindest zwei Jahre Mandanten der [BF] mit Ausnahme solcher, die gänzlich aus eigenen sozialen Verbindungen von G./W. akquiriert wurden und deren Akquisition G./W. der [BF] gemeldet hat, nicht beraten und vertreten wird. Nicht zu dieser Ausnahme gehören also Mandate neuer Mandanten, die infolge der Propaganda eines bestehenden, von G./W. betreuten Mandanten der [BF] erteilt werden, möchten diese Mandanten auch G./W. als ihren persönlichen Rechtsberater ansehen.

§ 3

ENTGELTE

(1) Für seine Tätigkeit erhält G./W., sofern er den seinem fachlichen Können und seinem Arbeitseinsatz gemäß angemessenen Umsatz erzielt, einen jährlichen BASISWERKLOHN von € 50.000,-

zuzüglich 20 % USt. Auf diesen BASISWERKLOHN kann G./W. monatlich nach Maßgabe der jeweils von ihm erreichten Umsätze Akontierungen an [BF] ansprechen.

(2) Zusätzlich erhält G./W. einen jährlichen ANWALTSWERKLOHN in Höhe sämtlicher jährlichen Ausgaben, die er in seiner Eigenschaft als Rechtsanwalt an die Rechtsanwaltskammer bzw. an von dieser beauftragte Verrechnungsstellen abzuführen hat, sowie aller seiner Ausgaben zur Unterhaltung einer angemessenen Krankenversicherung. Dieser ANWALTSWERKLOHN wird zuzüglich 20 % USt gewährt. Den ANWALTSWERKLOHN kann G./W. jeweils bei Anfall seiner diesbezüglichen Ausgaben an [BF] verrechnen.

(3) Ferner erhält G./W. für Dienstreisen mit seinem eigenen Kraftfahrzeug einen REISEWERKLOHN je gefahrenem Kilometer in Höhe des Kilometergeldes nach § 4 Z 1 iVm § 10 Abs 3 und 4 Reisegebührenvorschrift (BGBL 1955/133 idgF) zuzüglich € 0,08 zuzüglich 20 % USt je gefahrenem Kilometer. Diesen REISEWERKLOHN kann G./W. jeweils bei seinem tatsächlichen Anfall verrechnen.

(4) Mit diesem gesamten Werklohn sind alle Tätigkeiten von G./W. abgegolten.

§ 4

FREIZEIT

(1) Die Geschäftsführer der [BF] (welche arbeitsrechtlich im Gegensatz zu G./W. Dienstnehmer der [BF] sind) haben je Geschäftsjahr für 25 Arbeitstage (Montag-Freitag) Urlaubsanspruch. Der gänzliche Anspruch auf diesen Urlaub entsteht am Beginn eines jeden Kalenderjahres. Ansprüche auf Urlaub verfallen abgeltungslos nach Ablauf des Jahres, das auf das Jahr folgt, darin der Urlaubsanspruch entstand. Die Geschäftsführer der [BF] haben mit den anderen Geschäftsführern eine nach Möglichkeit einvernehmliche und langfristige Planung ihrer Urlaube vorzunehmen.

(2) Auch G./W. ist darum ersucht, seine Abwesenheiten von der Kanzlei zu Freizeitzwecken nach dieser Maßgabe zu handhaben und zu bemessen.

§ 5

TÄTIGKEITSVERHINDERUNGEN

(1) Zeiten der Tätigkeitsverhinderung von G./W. ab dem 61. Arbeitstag im Kalenderjahr führen, soweit sie eine merkliche Umsatzeinbuße zeitigen, zu folgenden Minderungen des aliquoten BASISWERKLOHNS: bis zum 90. Tag ab dem Eintritt der Tätigkeitsverhinderung ein nach der Summe der Zeiträume der Tätigkeitsverhinderung aliquot verminderter BASISWERKLOHN von 75 vH; ab dem 91. Tag bis zum 120. Tag nach verminderter BASISWERKLOHN von 50 vH; ab dem 121. Tag bis zum 150. Tag gebührt G./W. ein zeitlich aliquot verminderter BASISWERKLOHN von 25 vH. Danach gebührt G./W. kein BASISWERKLOHN mehr.

(2) Wenn und soweit ein Dritter für die Tätigkeitsverhinderung so kausal war, dass er G./W. für Schäden daraus im Allgemeinen haftbar ist, so tritt insoweit keine Verminderung des BASISWERKLOHNS ein.

§ 6

AUSSCHLIESSLICHE TÄTIGKEIT ALS RECHTSBERATER

NEBENBESCHÄFTIGUNGEN

(1) G./W. wird - soweit im Einzelfall nicht eine anders lautende, ausdrückliche Vereinbarung getroffen wird - alle Mandate im Namen und für Rechnung der [BF] bearbeiten und im Außenverhältnis ausschließlich für die [BF] als ständiger Substitut gemäß § 14 RAO auftreten.

(2) Jede Art von Rechtsberatung durch G./W. darf demnach nur im Namen und für Rechnung der [BF] geleistet werden. Rechtliche Lehrtätigkeit und Publikationen können für eigene Rechnung entfaltet bzw. getätigt werden.

(3) G./W. kann jeder achtbaren Nebenbeschäftigung nachgehen, solange es sich nicht um Rechtsberatung welcher Art immer handelt und er im Übrigen die Verpflichtungen aus diesem Vertrag dadurch nicht beeinträchtigt oder gar verletzt.

(4) Abgesehen von der Verfahrenshilfe wird G./W. daher keine anwaltlichen Mandate in eigener Person annehmen. Gesetzlich zulässige Zahlungen von Verfahrensbeholfenen (oder diesen zurechenbaren Dritten) oder Kostenersätze von Gegnern von Verfahrensbeholfenen gelten als von der [BF] vereinnahmt und sind diese weiterzugeben.

(5) Soweit von Rechtsträgern, auf welche G./W. Einfluss hat, Rechtsberatung nachgefragt wird, wird G./W. nach seinen rechtlich zulässigen Möglichkeiten dafür Sorge tragen, dass [BF] das Mandat zu dieser Rechtsberatung erhält.

(6) Unentgeltliche Rechtsberatung - ausgenommen übliche Gelegenheitsberatungen - wird nur im Einvernehmen mit [BF] gewährt.

§ 7

GEHEIMHALTUNG UND EINVERNEHMEN

(1) G./W. wird über alle die [BF] und ihre Geschäfte betreffenden Angelegenheiten Dritten gegenüber unbedingtes Stillschweigen bewahren.

(2) Diese Verpflichtung bleibt auch nach Beendigung dieses Vertragsverhältnisses aufrecht.

§ 8

HAFTUNG

(1) G./W. ist [BF] für die Sorgfalt eines ordentlichen Rechtsanwalts und Unternehmers verantwortlich.

(2) G./W. haftet [BF] - außer in Fällen des Vorsatzes und der groben Fahrlässigkeit - nur bis zur Höhe der für ihn bestehenden Berufshaftpflichtversicherung.

(3) G./W. haftet [BF] überdiese, wiewohl er weder Dienstnehmer der XXXX ist, noch arbeitnehmerähnlich von dieser beauftragt wird, nach dem freien Willen der Vertragsteile mit den Wohltaten des DHG.

§ 9

SONSTIGES

(1) Änderungen und Ergänzungen dieses Vertrages bedürfen der Schriftform.

(2) Für Streitigkeiten und einstweiligen Rechtsschutz ist ausschließlich das jeweils sachlich berufene Gericht für Wien Innere Stadt zuständig."

2.3. Trotz der Vereinbarung in § 9 Abs. 1 der Substitutionsverträge, wonach Änderungen und Ergänzungen des Vertrages der Schriftform bedürfen, wurde der soeben wörtlich wiedergegebene Substitutionsvertrag mit Mag. G. und Mag. W. in einigen Punkten tatsächlich anders gelebt:

Entgegen den Vertragspunkten § 1 Abs. 1 und Abs. 2 wurden viele Tätigkeiten auch von einem Fernarbeitsplatz über einen Remote-Desktop, ein iPad oder einen iMac, teilweise von zuhause aus, ausgeübt. Mag. G. hat dabei seine Tätigkeiten etwa zu 70 % in der Kanzlei ausgeübt (vgl Angaben Mag. G., Niederschrift der belangten Behörde vom 23.04.2015, S 2; Angaben Mag. W., Niederschrift der belangten Behörde vom 24.04.2015, S 2; schriftliche Stellungnahme Mag. S. vom 19.03.2015, S 2).

Abweichend von § 1 Abs. 3 der Substitutionsverträge wurde die Steuerberatung und Buchhaltung von Beginn an jeweils auf eigene Rechnung von Mag. G. bzw. Mag. W. und durch ihre selbst dazu beauftragte Kanzlei durchgeführt (vgl Angaben Mag. G., Niederschrift der belangten Behörde vom 23.04.2015, S 2; Angaben Mag. W., Niederschrift der belangten Behörde vom 24.04.2015, S 2; schriftliche Stellungnahme Mag. S. vom 19.03.2015, S 2; Beschwerde vom 11.01.2016, S 2).

Bezüglich der in § 1 Abs. 5, §§ 2 und 6 der Substitutionsverträge vereinbarten ausschließlichen Verwendung der Arbeitskraft der Substituten für die BF haben sowohl Mag. G. als auch Mag. W. "private Akte", somit Tätigkeiten für Verwandte und Bekannte, unentgeltlich neben der Tätigkeit für die BF erledigt. Mag. W. übte sonst keine weiteren Tätigkeiten oder Nebenbeschäftigungen aus. Mag. G. hielt im Jahr 2014 Vorträge für einen Hersteller von Medizinprodukten und stellte diesbezüglich auch auf eigenen Namen eine Honorarnote aus. Andere (maßgebliche) Nebentätigkeiten/Beschäftigungen lagen im verfahrensgegenständlichen Zeitraum nicht vor (vgl Angaben Mag. G., Niederschrift der belangten Behörde vom 23.04.2015, S 2 f; Angaben Mag. W., Niederschrift der belangten Behörde vom 24.04.2015, S 2; schriftliche Stellungnahme Mag. S. vom 19.03.2015, S 2; Beschwerde vom 11.01.2016, S 2).

Über Möbel, Arbeitsutensilien, Urkunden sowie Personal konnten die Substituten entgegen § 1 Abs. 6 des Substitutionsvertrages ohne Einvernehmen mit der BF verfügen. Jedoch wurden die Kosten hierfür zur Gänze von der BF übernommen (vgl Angaben Mag. G., Niederschrift der belangten Behörde vom 23.04.2015, S 2; Angaben Mag. W., Niederschrift der belangten Behörde vom 24.04.2015, S 2; schriftliche Stellungnahme Mag. S. vom 19.03.2015, S 2).

Entgegen § 1 Abs. 8 des Substitutionsvertrages kam Mag. G. für die Kosten seines Mobiltelefons selbst auf. Mag. W. jedoch hatte kein eigenes Mobiltelefon. Es wurde ihm entsprechend § 1 Abs. 8 des Substitutionsvertrages von der BF zur Verfügung gestellt (vgl Angaben Mag. G., Niederschrift der belangten Behörde vom 23.04.2015, S 3; Angaben Mag. W., Niederschrift der belangten Behörde vom 24.04.2015, S 2; Anlageverzeichnisse Mag. G. zur Einkommenssteuererklärung).

Die Beiträge für den Versicherungsschutz der beiden Substituten wurden von der BF getragen (vgl Angaben Mag. G., Niederschrift der belangten Behörde vom 23.04.2015, S 3; Angaben Mag. W., Niederschrift der belangten Behörde vom 24.04.2015, S 2).

Die Regelung betreffend den Basiswerklohn in § 3 Abs. 1 des Substitutionsvertrages traf für das Jahr 2011 (Mag. G.) und 2012 (Mag. G. und Mag. W.) zu. Grundlage für den dort festgehaltenen Basiswerklohn war die Annahme eines jährlichen Nettoumsatzes pro Substitut von EUR 120.000,-- bis EUR 130.000,--. Aufgrund der in der Folge tatsächlich gestiegenen Umsätze wurde Ende des Jahres 2013 von den Substituten eine Bonushonorarnote von netto EUR 10.000,-- gelegt. Ab dem Jahr 2014 wurde das Basishonorar annähernd an die tatsächlich von den Substituten erwirtschafteten Umsätze angepasst und betrug dann EUR 70.000,-- (vgl Angaben Mag. G., Niederschrift der belangten Behörde vom 23.04.2015, S 3; Angaben Mag. W., Niederschrift der belangten Behörde vom 24.04.2015, S 2; schriftliche Stellungnahme Mag. S. vom 19.03.2015, S 2; aktenkundige Honoraraufstellungen Mag. G. und Mag. W. woraus jeweils ein Bonushonorar von EUR 10.000,-- am 20.12.2013 hervorgeht; Beschwerde vom 11.01.2016, S 3).

Eine als "Reisewerklohn" in § 3 Abs. 3 des Substitutionsvertrages titulierte Erstattung von Kilometergeld fand bis etwa März 2014 statt. Mit Erhöhung des Basiswerklohnes wurde auch die Verrechnung von Kilometergeld abbedungen. Ab diesem Zeitpunkt erfolgte eine Geltendmachung in der jeweiligen Einkommenssteuererklärung der Substituten (vgl Angaben Mag. G., Niederschrift der belangten Behörde vom 23.04.2015, S 3; Angaben Mag. W., Niederschrift der belangten Behörde vom 24.04.2015, S 2; schriftliche Stellungnahme Mag. S. vom 19.03.2015, S 2).

Die in § 4 Abs. 1 und 2 des Substitutionsvertrages vereinbarte Urlaubsregelung wurde insofern anders gelebt, als die Urlaubszeiten für beide Substituten frei wählbar waren. Mag. G. hat seine Urlaube mit seiner Sekretärin abgestimmt. Mag. W. hingegen nicht und auch mit sonst niemandem. Es hat auch keine Einschränkungen hinsichtlich der Anzahl der Urlaubstage gegeben, dafür auch keine Abgeltung nicht verbrauchten Urlaubs (vgl Angaben Mag. G., Niederschrift der belangten Behörde vom 23.04.2015, S 3; Angaben Mag. W., Niederschrift der belangten Behörde vom 24.04.2015, S 2; schriftliche Stellungnahme Mag. S. vom 18.03.2015, S 2).

2.4. Bezogen auf die Leistungen der Substituten als Anwälte für die BF hat es keine Zeiterfassung geben. Sie haben sowohl hinsichtlich Arbeitszeit, Arbeitsort, bezogen auf ihre anwaltliche Tätigkeit auch des arbeitsbezogenen Verhaltens, der Mandantenakquise und Mandantenbetreuung weisungsfrei agiert. Eine Zeiterfassung erfolgte jedoch in den Mandantenakten insofern, als erst dadurch eine Verrechnung der Leistungen an die Mandanten möglich war. Es stand ihnen frei, ihnen von der BF zur Übernahme vorgeschlagene Mandate ohne Begründung abzulehnen. Mag. G. und Mag. W. konnten sich die von ihnen übernommenen Mandate aussuchen, mussten diese in weiterer Folge aber bearbeiten. Auch agierten die Substituten in Ausübung ihrer anwaltlichen Tätigkeit und aufgrund ihrer beruflichen Erfahrung diesbezüglich weisungsfrei. Vor dem Hintergrund der festgestellten Verträge über die Tätigkeit der Substituten und der tatsächlich gelebten Abänderungen konnte eine diesbezügliche Kontrolle der Substituten durch die BF nicht festgestellt werden, ebenso wenig ein den Substituten eingeräumtes, über die Regelung in § 14 RAO zur Substitution hinausgehendes, Vertretungsrecht (vgl Angaben Mag. G., Niederschrift der belangten Behörde vom 23.04.2015, S 3; Angaben Mag. W., Niederschrift der belangten Behörde vom 24.04.2015, S 2; schriftliche Stellungnahme Mag. S. vom 18.03.2015, S 1; Beschwerde vom 11.01.2016, S 6 ff).

2.5. Aus den vorgelegten Einnahmen-Ausgaben-Rechnungen im Zuge der Einkommensteuererklärungen von Mag. G. und Mag. M. geht zwar hervor, dass diese etwa Kammerbeiträge zur Rechtsanwaltskammer (auch für ihre Rechtsanwaltsanwärter), Versicherungsbeiträge, Beiträge zum Versorgungsfonds, Mitgliedsbeiträge und dergleichen als Betriebsausgaben geltend machten, jedoch zugleich diese Kosten als Einnahmen verrechneten, da sie diese an die BF weiterverrechneten. Wirtschaftlich gesehen traf damit die BF die Kostentragung zumindest bis 31.12.2013.

2.6. Aktenkundig sind dazu jeweils für einen Zeitraum