TE Vwgh Erkenntnis 1999/2/18 97/15/0211

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Pokorny und die Hofräte Dr. Sulyok, Dr. Fuchs, Dr. Zorn und Dr. Robl als Richter, im Beisein der Schriftführerin Mag. Zeller, über die Beschwerde des K in B, vertreten durch Dr. Martina Withoff, Rechtsanwalt in 3910 Zwettl, Landstraße 20, gegen den Bescheid der Finanzlandesdirektion für Wien, Niederösterreich und Burgenland vom 6. November 1997, RV/185-17/16/97, betreffend Einkommensteuer 1994 und 1995, zu Recht erkannt:

Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.

Der Beschwerdeführer hat dem Bund Aufwendungen in der Höhe von 4.565 S binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Der Beschwerdeführer ermittelte für seinen Rauchfangkehrerbetrieb den Gewinn der Jahre 1994 und 1995 nach § 4 Abs. 3 EStG 1988. Er nahm die in § 4 Abs. 3 dritter Satz EStG eingeräumte Möglichkeit, die geschuldete Umsatzsteuer und die abziehbare Vorsteuer als durchlaufende Posten zu behandeln, in Anspruch (sogenannte Nettomethode).

Für das Jahr 1994 hatte der Beschwerdeführer gemäß § 21 Abs. 1 zweiter Unterabsatz UStG 1972 eine Umsatzsteuersondervorauszahlung in Höhe von 14.314 S zu leisten. Diese machte er bei der Gewinnermittlung für 1994 als Betriebsausgabe geltend, setzte sie jedoch für 1995 als Betriebseinnahme an. Bei der Gewinnermittlung für 1995 machte er ebenfalls die gemäß § 21 Abs. 1 zweiter Unterabsatz UStG 1994 für dieses Jahr zu leistende Umsatzsteuersondervorauszahlung von 15.912 S als Betriebsausgabe geltend.

Mit dem angefochtenen Bescheid setzte die belangte Behörde im Instanzenzug Einkommensteuer für die Jahre 1994 und 1995 fest. Dabei anerkannte sie die Umsatzsteuersondervorauszahlungen nicht als Betriebsausgaben, schied aber auch die entsprechende Gutschrift (an Umsatzsteuersondervorauszahlung 1994) aus den Betriebseinnahmen des Jahres 1995 aus. § 4 Abs. 3 zweiter und dritter Satz EStG 1972 seien durch das AbgÄG 1984 in das Gesetz eingefügt worden. Gesetzestechnisch sei die Gewinneutralität der Umsatzsteuer durch Anknüpfung an die Durchlauferregelung bewirkt worden, indem hinsichtlich der für die Lieferungen und sonstigen Leistungen geschuldeten Umsatzsteuerbeträge und der abziehbaren Vorsteuerbeträge normiert worden sei, daß sie nach Wahl des Steuerpflichtigen als durchlaufende Posten fingiert werden könnten. Die Umsatzsteuervorauszahlung sei nun kein für Lieferungen und sonstige Leistungen geschuldeter Umsatzsteuerbetrag im engeren Wortsinn des § 4 Abs. 3 dritter Satz EStG. In der unterlassenen Ausweitung dieser Norm auf Sondervorauszahlungen sei jedoch eine Gesetzeslücke zu erblicken, die unter Beachtung der der Umsatzsteuerdurchlauferregelung immanenten Teleologie zu schließen sei. Die mit dem AbgÄG 1984 gesetzlich verankerte Wahlmöglichkeit hinsichtlich der einkommensteuerlichen Behandlung der Umsatzsteuer bezwecke eine Vereinfachung der Gewinnermittlung: Die Umsatzsteuer, die zwar kein durchlaufender Posten sei, aber Durchlaufcharakter habe, verändere lediglich den Periodengewinn, nicht aber den Totalgewinn. Diese totalgewinnbezogene Erfolgsneutralität rechtfertige eine vereinfachende Ausklammerung der Umsatzsteuer aus der Gewinnermittlung. Der erstmals im SteuerreformG 1993 vorgesehenen Umsatzsteuersondervorauszahlung komme ebenfalls Durchlaufcharakter zu, weil diese Vorauszahlung auf die im Folgejahr fällig werdende Novembervorauszahlung anzurechnen sei. Unter dem Aspekt der mit der Nettoverrechnung bezweckten Vereinfachung sei nicht einzusehen, warum die für Lieferungen und sonstige Leistungen geschuldete Umsatzsteuer, nicht aber die Sondervorauszahlung aus der Gewinnermittlung ausscheiden sollte, obwohl beide gleichermaßen Durchlaufcharakter hätten. Zudem sei auch die Umsatzsteuersondervorauszahlung iSd UStG 1972 bzw. 1994 eine Umsatzsteuer und bewirke die Ungleichbehandlung von "normaler" Umsatzsteuervorauszahlung und Sondervorauszahlung eine Methodenvermischung von "Nettomethode" und "Bruttomethode". Die Regelung des § 4 Abs. 3 dritter Satz EStG enthalte daher nach Ansicht der belangten Behörde eine planwidrige Unvollständigkeit, die durch Lückenfüllung in der Weise zu schließen sei, daß sie auch die Umsatzsteuersondervorauszahlung umfaßt. Im übrigen komme der Umsatzsteuersondervorauszahlung auch der Charakter eines staatlichen Zwangsdarlehens zu; der Zu- und Abgang eines Darlehens sei aber nicht als Betriebseinnahme bzw -ausgabe zu erfassen.

Über die gegen diesen Bescheid erhobene Beschwerde hat der Verwaltungsgerichtshof erwogen:

Gemäß § 4 Abs. 3 dritter Satz EStG 1988 darf der Steuerpflichtige selbst entscheiden, ob er die für Lieferungen und sonstige Leistungen geschuldeten Umsatzsteuerbeträge und die abziehbaren Vorsteuerbeträge als durchlaufende Posten behandelt.

Die belangte Behörde geht zu Recht davon aus, daß der Zweck des § 4 Abs. 3 dritter Satz EStG 1988 darin gelegen ist, eine Vereinfachung der Gewinnermittlung durch die Einnahmen-Ausgaben-Rechnung in allen jenen Fällen herbeizuführen, in denen sich die Umsatzsteuer auf den Totalgewinn einer Betätigung nicht auswirkt.

Die Sondervorauszahlung betrifft nicht eine Vorauszahlung für einen noch nicht abgeschlossenen Zeitraum; angesichts der Verrechnungsanweisung handelt es sich im wesentlichen lediglich um die Vorziehung der Fälligkeit der Vorauszahlung für November vom Jänner auf den Dezember. Die Sondervorauszahlung führt daher im Effekt zur Vorverlegung eines Vorauszahlungs-Fälligkeitstermins um einen Monat (Ruppe, UStG 1994, § 21 Tz 7n und 31). Im Hinblick auf diesen Charakter der Umsatzsteuersondervorauszahlung und auf den Umstand, daß sie bei Betrachtung eines größeren Zeitraumes keine Auswirkung auf den (Total)Gewinn nimmt, ist es nicht als rechtswidrig zu erkennen, wenn auch sie unter das Tatbestandsmerkmal der für Lieferungen und sonstige Leistungen geschuldeten Umsatzsteuerbeträge iSd § 4 Abs. 3

dritter Satz EStG 1988 subsumiert wird.

Der Beschwerdeführer bringt vor, die Regelung des § 4 Abs. 3 dritter Satz EStG 1988 erfasse nur Fälle, in denen zunächst die Vereinnahmung von Umsatzsteuerbeträgen und erst später eine Zahlung aus dem Betriebsvermögen erfolge. Er übersieht dabei, daß die durch die zitierte Norm geregelte "Nettomethode" auch den Vorsteuerbereich betrifft; in diesem Bereich erfolgt regelmäßig eine Zahlung aus dem Betriebsvermögen vor dem entsprechenden Lukrieren der Vorsteuergutschrift.

Da der Beschwerdeführer in den Streitjahren die "Nettomethode" gewählt hat, waren sohin auch die Umsatzsteuersondervorauszahlungen nach den Regeln dieses Systems zu behandeln.

Die Beschwerde zeigt sohin die Rechtswidrigkeit des angefochtenen Bescheides nicht auf. Sie war daher gemäß § 42 Abs. 1 VwGG als unbegründet abzuweisen.

Die Kostenentscheidung gründet sich auf die §§ 47 ff VwGG iVm der Verordnung BGBl. 416/1994.

Wien, am 18. Februar 1999