TE Vwgh Erkenntnis 1999/12/16 97/15/0148

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Wetzel und die Hofräte Dr. Karger, Dr. Sulyok, Dr. Fuchs und Dr. Zorn als Richter, im Beisein der Schriftführerin Dr. Doralt, über die Beschwerde des GH in S, vertreten durch Dr. Erich Schwarz, Rechtsanwalt in Salzburg, Ernest-Thun-Straße 12, gegen den Bescheid der Finanzlandesdirektion für Salzburg (Berufungssenat I) vom 17. April 1997, Zlen. 84-GA3BK-04/94, 123-GA7BK-04/96, betreffend Einkommensteuer 1995, zu Recht erkannt:

Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.

Der Beschwerdeführer hat dem Bund Aufwendungen in der Höhe von S 4.565,-- binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Der Beschwerdeführer, der seine Tätigkeit laut Steuererklärung als Wirtschaftsjurist bezeichnet, war leitender Angestellter einer Brauerei und verlor infolge einer Umstrukturierung in der Unternehmensgruppe mit 1. November 1995 seinen Arbeitsplatz. Im Rahmen der einvernehmlichen Lösung des Dienstverhältnisses - so die belangte Behörde in der Sachverhaltsschilderung des angefochtenen Bescheides - zwischen der Brauerei und dem Beschwerdeführer sei eine Karriereberatung (Outplacement) ab dem frühestmöglichen Zeitpunkt durch einen Berater vereinbart worden. Der Beratungsvertrag zwischen dem ehemaligen Arbeitgeber und der Karriereberatungsfirma habe folgende Vereinbarungen enthalten:

"II. Leistungsumfang, Dauer und Art Der Berater verpflichtet sich im Rahmen des Programmes zur unbefristeten Betreuung und Beratung des Klienten, bis eine neue Position gefunden wurde. Die Beratung läuft auch in einer der Situation erforderlichen Form während der Probezeit weiter. Die Beratung beinhaltet all jene, auf die Bedürfnisse des Klienten abgestellten Maßnahmen, die geeignet sind, das gemeinsam definierte Berufsziel (unselbstständig oder Gründung eines eigenen Unternehmens) bestmöglich zu erreichen. Dabei wird auf die jeweilige persönliche, familiäre Situation Rücksicht genommen.

Diese Maßnahmen bestehen insbesondere aus:

1.) Beratung, Betreuung, Coaching:

In regelmäßigen Sitzungen wird das Know-How

(z.B. Bewerbungsstrategien) vermittelt und die einzelnen Aktivitäten besprochen und vorbereitet.

2.) In Eigen- und Fremdeinschätzungen sowie geeichten Testverfahren wird das Potential hinsichtlich Fähigkeiten, Kenntnissen, Kreativität und Persönlichkeitsmerkmalen festgestellt, erörtert und in die Marketingstrategie eingebaut.

3.) In Trainings und Übungen werden, je nach Bedarf, Gesprächsformen, Bewerbungsinterviews, Verhandlungsführung und allgemeine Kommunikation (wie z.B. andere spezifische Kommunikationstechniken, Präsentation) trainiert.

Ziele der Beratung sind:

1.) ... eine befriedigende und sinnvolle Aufgabenstellung zu finden,

2.) aus einem möglicherweise beruflichen Dilemma herauszufinden und eine, den eigenen Fähigkeiten und Potential entsprechende Aufgabe zu finden und dabei psychische Belastungen konstruktiv überwinden,

3.) die sich aufgrund der raschen und vielfältigen Entwicklung und wirtschaftlichen Veränderungen ergebenden Chancen wahrzunehmen,

4.) Erarbeiten eines längerfristig wirksamen Karriereplanes aufgrund einer realistischen Selbsteinschätzung (Stärken-Schwächenprofil) und einer spezifischen Arbeitsmarktanalyse,

5.) bewusste Entwicklung und Förderung der eigenen Persönlichkeit und der Aufbau und die Erhaltung einer hohen Eigenmotivation.

Dafür wurde dem Berufungswerber eine Büroinfrastruktur (mit modernster Büroausstattung) im Büro Linz, zur Verfügung gestellt. Weiters konnte der Berufungswerber die Partnerbüros in Wien und Vertragsbüros in Salzburg, Innsbruck, Graz und Klagenfurt in Anspruch nehmen sowie internationale Kontakte nutzen (Kooperationsnetz).

Ablauf des Programmes - 7-Phasen-Modell:

1.) Bewältigung der Trennungsproblematik und Aufarbeiten der bisherigen beruflichen Erfahrungen ...

2.) Selbsteinschätzung und -bewertung, Erkennen der eigenen Fertigkeiten und Fähigkeiten ..., Ausloten des persönlichen Potentials ...

3.) Gemeinsames Erarbeiten eines klaren Berufszieles, Selbstvermarktungsstrategie, Betriebsgründungsplan ...

4.) Umsetzung des Konzeptes und Training, Kommunikationstechnik, Videotraining (der Berater perfektioniert die verbale und Körpersprache des Klienten). Vorbereiten von Unterlagen (Lebenslauf, Referenzen, Marketingschreiben) ...

5.) Auswahl und Durchführung, Vor- und Nachbearbeitung von Gesprächen, Bewerbungen, Projektarbeit, Präsentation, Informationsrecherchen und 'Kontaktnetzarbeit' ...

6.) Auswahl und Abschluss von Offerten und verschiedenen Angeboten ...

7.) Integration in die neue Firma, ad-hoc-Beratung bei auftretender Abweichungen und Problemen ..."

Die Beratung sei am 30. August 1995 aufgenommen worden. Für den gesamten Leistungsumfang sei ein Pauschalhonorar von S 120.000,-- zuzüglich 20 % Umsatzsteuer vereinbart und die Rechnung an den Beschwerdeführer gelegt worden. In der Einkommensteuererklärung für das Jahr 1995 habe der Beschwerdeführer negative Einkünfte aus "selbstständiger Arbeit" in Höhe von S 144.000,-- erklärt. Die Abgabenbehörde erster Instanz habe unter Hinweis auf § 20 EStG die "Negativeinkünfte" nicht anerkannt. In der Berufung werde vom Beschwerdeführer vorgebracht, er habe die Karriereberatungsfirma beauftragt, um durch individuelle Beratung und gezielte Aktivitäten den Wiedereinstieg in eine entsprechende Berufstätigkeit zu ermöglichen bzw. zu beschleunigen. Das Arbeitsmarktservice habe ihm weder eine geeignete Stelle noch konkrete Kontaktadressen anbieten können. Alleiniges Ziel des Beratungsvertrages sei es gewesen, den Berufseinstieg sobald wie möglich zu erreichen. Keinesfalls habe es sich um eine psychologische Beratung gehandelt. Es handle sich um "klassische Werbungskosten, nämlich Aufwendungen zur Erwerbung der Einnahmen". In seinem Antrag auf Entscheidung über die Berufung durch die Abgabenbehörde zweiter Instanz habe der Beschwerdeführer darauf hingewiesen, dass die von der Karriereberatungsfirma angebotene Dienstleistung fachlich als Outplacement einzuordnen sei und primär die Wiedererlangung einer adäquaten beruflichen Tätigkeit zum Ziel gehabt habe. Selbstverständlich sei es notwendig, sich dabei mit der Persönlichkeit, den Stärken und Schwächen, der bisherigen beruflichen Erfahrung und den Möglichkeiten am Arbeitsmarkt auseinander zu setzen. Es sei "die Erwerbung der Einnahmen erreicht, wenn ein Arbeitsplatz erlangt werde". Am 1. Oktober 1996 habe der Beschwerdeführer über Vermittlung der Karriereberatungsfirma wieder zu arbeiten begonnen.

Mit dem angefochtenen Bescheid ließ die belangte Behörde die nunmehr als Werbungskosten aus nichtselbständiger Arbeit geltend gemachten Ausgaben für die Outplacement-Beratung nicht zum Werbungskostenabzug zu. Nach Ansicht der belangten Behörde stelle der Inhalt des strittigen Beratungsvertrages vorwiegend auf eine Veränderungsberatung ab. Nach dem Prospekt der Karriereberatungsfirma verstehe diese ihre Beratungstätigkeit als einen Persönlichkeitsentwicklungsprozess ihres Klienten und es werde aus diesem Grund auch keine Personalvermittlung durchgeführt. Der entlassene Arbeitnehmer werde im Zeitraum zwischen der Entlassung (bzw. kurz davor) und dem Beginn der neuen Tätigkeit (bzw. während der Probezeit) begleitet und nach seinen individuellen Bedürfnissen betreut. Neben der psychologischen Betreuung würden auch Methoden und Kenntnisse über die Art und Weise, wie man bei der Arbeitssuche oder bei einer Bewerbung vorgehe, weiter gegeben. Berufsspezifische Kenntnisse, also auf einem bestimmten Berufstypus zugeschnittene Fachkenntnisse, würden nicht vermittelt. Es würden die allgemeinen Rahmenbedingungen (sei es privater, gesetzlicher oder wirtschaftlicher Natur) für ein Berufsziel (unselbstständig oder Gründung eines eigenen Unternehmens) gemeinsam mit dem Berater erarbeitet. Diese Beratung stehe primär im Vorfeld der tatsächlichen Arbeitssuche bzw. Unternehmensgründung, auch wenn sie bei erfolgreicher Einstellung des Arbeitnehmers oder bei der Gründung eines Unternehmens in der Probezeit bzw. Anlaufphase weitergehe. Im Vordergrund stehe nicht die Arbeitssuche oder die Unternehmensgründung selbst, sondern die Art und Weise, wie man an eine solche herangehe. Es handle sich nicht um die unmittelbaren Kosten einer Bewerbung oder eines Vorstellungsgespräches, sondern um die mittelbaren Kosten, nämlich wie man z.B. ein Bewerbungsschreiben verfasse oder ein erfolgreiches Vorstellungsgespräch führe. Das Grundbedürfnis des Beschwerdeführers nach Arbeit gehöre zum nach § 20 Abs. 1 Z. 2 lit. a EStG nicht abzugsfähigen persönlichen Bereich. Selbst wenn einige Programmpunkte (wie z.B. die Integration in die neue Firma oder Beratung bei auftretenden Problemen) die Arbeitswelt berührten, könne insgesamt nicht von Werbungskosten gesprochen werden.

Der Verwaltungsgerichtshof hat erwogen:

In der Beschwerde wird geltend gemacht, der angefochtene Bescheid verletze den Beschwerdeführer in seinem Recht, "Aufwendungen zur Erwerbssicherung und Erhaltung der Einnahmen als Betriebsausgaben gemäß § 16 Abs. 1 EStG geltend zu machen". Auch vor der Erzielung von steuerpflichtigen Einnahmen gemachte, also vorweg genommene Aufwendungen stellten Werbungskosten dar, wenn sie sich mit der angestrebten "auf Einkunftserzielung gerichteten Tätigkeit in einem ausreichend bestimmten Zusammenhang befinden, beispielsweise Aufwendungen zur Arbeitsplatzvermittlung".

Dass die in Rede stehenden Kosten einer Karriereberatungsfirma eine berufsspezifische Fortbildung des Beschwerdeführers beträfen, behauptet auch der Beschwerdeführer nicht. Hinsichtlich so genannter vorbereitender oder vorweggenommener Werbungskosten erfüllen die Ausgaben die dafür notwendigen Voraussetzungen einer steuerlichen Berücksichtigung aber ebenfalls nicht. Für den Werbungskostenabzug ist jedenfalls ein objektiver Zusammenhang mit einer bestimmten in Aussicht genommenen Einkunftsquelle erforderlich. Aufwendungen, die in Fällen getätigt werden, in denen die Ausübung einer künftigen nichtselbständigen Arbeit, weil von einem künftigen Wahlakt abhängig, noch ungewiss ist, sind keine Werbungskosten (vgl. das Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 29. Juni 1995, 93/15/0113, sowie weiters auch das Erkenntnis vom 22. April 1995, 95/13/0077).

Einen derart notwendigen unmittelbaren wirtschaftlichen Zusammenhang zwischen Aufwendungen und einer bestimmten Tätigkeit spricht zwar auch der Beschwerdeführer an, zeigt ihn aber nicht auf. Mag auch der noch zur Zeit seines früheren Dienstverhältnisses abgeschlossene Beratungsvertrag u.a. die Verpflichtung "zur unbefristeten Betreuung und Beratung des Klienten bis eine neue Position gefunden wurde" enthalten, oder all jene, auf die Bedürfnisse des Klienten abgestellten Maßnahmen beinhalten, "die geeignet sind, das gemeinsame definierte Berufsziel bestmöglich zu erreichen", stand die vereinbarte Beratung doch nicht unmittelbar im Zusammenhang mit der im Jahr 1996 aufgenommenen nichtselbständigen Tätigkeit (laut Beschwerde eine leitende Position in einem bedeutenden Betrieb). Entsprechend der im Beratungsvertrag angeführten Beratungsmaßnahmen und Beratungsziele war vielmehr die angestrebte Art der beruflichen Tätigkeit offen und sollte erst nach Maßgabe persönlicher oder familiärer Verhältnisse das Berufsziel ("unselbständig oder Gründung eines eigenen Unternehmens") gewählt werden. Solcherart diente aber das Karriereberatungsprogramm (laut Beschwerde zur "Wiedererlangung eines entsprechenden Postens") primär vergleichbar Ausbildungskosten zur allgemeinen Chancenverbesserung im Berufsleben und war wie diese (vgl. etwa das Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 28. Oktober 1993, 90/14/0040) dem - nicht teilbaren - Bereich der nicht abzugsfähigen Aufwendungen für die Lebensführung nach § 20 Abs. 1 Z. 2 lit a EStG zuzuordnen.

Die Beschwerde war demnach gemäß § 42 Abs. 1 VwGG als unbegründet abzuweisen.

Die Entscheidung über den Kostenersatz beruht auf den §§ 47 VwGG iVm der Verordnung BGBl Nr. 416/1994.

Wien, am 16. Dezember 1999