TE Vwgh Erkenntnis 1988/11/9 87/13/0233

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Mag. Hofstätter und die Hofräte Dr. Iro, Dr. Drexler, Dr. Pokorny und Dr. Graf als Richter, im Beisein der Schriftführerin Mag. Wimmer, über die Beschwerde des JN in A, vertreten durch Dr. Walter Haindl, Rechtsanwalt in Wien I, Walfischgasse 11, gegen den Bescheid der Finanzlandesdirektion für Wien, Niederösterreich und Burgenland vom 17. August 1987, GZ 6/2- 3189/8/82, betreffend einheitliche und gesonderte Feststellung von Einkünften für die Jahre 1975 bis 1978, zu Recht erkannt:

Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.

Der Beschwerdeführer hat dem Bund Aufwendungen in der Höhe von S 2.760,-- binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Der Beschwerdeführer war in den Streitjahren Kommanditist der LB & Co KG, die 1972 gegründet worden war.

Mit Gesellschaftsvertrag vom 10. April 1974 wurde die LB GesmbH gegründet, an deren Stammkapital von 100.000,-- der Beschwerdeführer bis 31. Dezember 1977 mit 10.000,--, ab diesem Zeitpunkt mit S 20.000,-- beteiligt war.

1976 wurde die LB GesmbH Komplementär der LB & Co KG, der bisher einzige Komplementär, LB schied aus und trat mit einer Vermögenseinlage von S 490.000,-- als Kommanditist in die Kommanditgesellschaft ein. Die Beteiligung des Beschwerdeführers betrug ab 1977 bei einem Gesamtkapital der Personengesellschaft von S 1,500.000,-- S 140.000,--.

Laut Handelsregisterauszug Handelsregisterauszug vom 25. Juli 1978 ist der Beschwerdeführer seit 30. September 1974 Kommanditist der LB & Co KG. Wie sich aus der Eintragung in das Handelsregister vom 30. März 1978 ergibt, wurde er auch zum Prokuristen der Kommanditgesellschaft bestellt. Erst 1982 wurde der Beschwerdeführer auch als Prokurist der LB GesmbH in das Handelsregister eingetragen.

Unbestrittenermaßen ist der Beschwerdeführer in den Streitjahren für die Kommanditgesellschaft während der Abwesenheit des Geschäftsführers LB geschäftlich tätig gewesen.

1980 fand bei derselben eine Betriebsprüfung für die Jahre 1975 bis 1977 statt, bei welcher unter anderem "Mehrgewinne" auf Grund erfolgter Doppelauszahlungen von Lohnbeträgen und Reisekosten an den Beschwerdeführer festgestellt wurden. Diese Beträge seien zwar als Betriebsaufwand verbucht worden, schienen jedoch auf dem Lohnkonto nicht auf.

Gegen die auf der Basis der Feststellungen der Betriebsprüfung vom Finanzamt erlassenen Abgabenbescheide sowie die auf Grund der abgegebenen Erklärung erstellten Abgabenbescheide 1978 wurde innerhalb offener Frist Berufung erhoben, in welcher im wesentlichen ausgeführt wurde, in den Streitjahren seien neben den Berichtigungen für Lohnaufwand und Reisekosten auch Telefonspesen von jeweils S 2.000,-- dem Gewinn hinzugerechnet worden. Mit Rücksicht darauf, daß allein der Beschwerdeführer in L (= Sitz der Kommanditgesellschaft) wohnhaft sei "und sein eigenes Telefon besitzt, erscheint eine Rechtfertigung für diese Hinzurechnung nicht gegeben zu sein".

Für die Jahre 1977 und 1978 komme eine Hinzurechnung der Gehaltsbezüge des Beschwerdeführers "zu Ermittlung des Gewerbeertrages (richtig wohl: des Gewinnes aus Gewerbebetrieb) ... nicht mehr in Betracht", weil der genannte "nach dem Willen der Gesellschafter" ab 1. Jänner 1977 als Prokurist im Dienstverhältnis zu der LB GesmbH stehe. Für die Bezüge des Beschwerdeführers seien Lohnsteuer und Dienstgeberbeiträge abgerechnet und abgeführt worden. Er habe 1977 "außer seinen Gehaltsbezügen keine weiteren Vergütungen erhalten".

Diesem Rechtsmittel ist ein Schreiben des LB vom 24. Oktober 1976 angeschlossen, welches wie folgt lautet:

"Sehr geehrter Herr ...!

Nachdem die Eintragung in das Handelsregister erfolgt ist, bestätige ich hiemit den Willen der Gesellschafter der Firma B & Co, L., daß die neugegründete LB GesmbH, Wien als Komplementär in die Firma B & Co, L eintritt und die Geschäftsführerfunktion in der Firma B & Co, L übernimmt. Somit trete ich als Komplementär aus und als Kommanditist ein.

Die LB GmbH erhält für die Geschäftsführung eine monatliche Vergütung, die von Jahr zu Jahr neu festgelegt wird. Zusätzlich erhält die LB GmbH das Gehalt und die Sozialabgaben für Sie als Prokurist. Wir beide stehen damit ab 1. Jänner 1977 im Dienstverhältnis der GmbH.

Ich bitte um entsprechende Veranlassung."

Das Finanzamt hat mit Berufungsvorentscheidung über die Berufung des Beschwerdeführers hinsichtlich der einheitlichen und gesonderten Feststellung von Einkünften für 1975, 1977 und 1978 das Rechtsmittel abgewiesen. Innerhalb offener Frist beantragte der Beschwerdeführer das Rechtsmittel der Abgabenbehörde zweiter Instanz zur Entscheidung vorzulegen. Das Finanzamt entsprach diesem Antrag und legte gleichzeitig auch die Berufung gegen den Bescheid betreffend die einheitliche und gesonderte Feststellung von Einkünften für 1976, ohne diesbezüglich eine Berufungsvorentscheidung erlassen zu haben, der belangten Behörde vor.

Im Vorlageantrag wurde unter anderem ausgeführt, im Zuge der Betriebsprüfung seien Reisekosten mit der Begründung, es lägen "Doppelverrechnungen" vor, "zugerechnet worden". Hiebei könne "es sich nur um einen Irrtum handeln". Alle Reisekosten seien über das Reisekostenverrechnungskonto geführt worden. Der Beschwerdeführer habe "aus Liquiditätsgründen" die ihm zustehenden Reisekostenvergütungen nicht im vollen Umfang beziehen können, "sodaß beträchtliche Beträge am Jahresende als seine Forderungen gegenüber der Firma offen waren".

Auch für die vom Betriebsprüfer vorgenommene Hinzurechnung einer Lohndifferenz von S 103.326,-- zu dem Gewinn aus Gewerbebetrieb sei "kein Raum".

Der die Kommanditgesellschaft "betreuende Steuerberater" sei der irrigen Rechtsansicht gewesen, die Bezüge des Beschwerdeführers in den Jahren 1975 und 1976 seien der Lohnsteuer zu unterziehen. Dies sei jedoch unrichtig gewesen, weil Arbeitsvergütungen an Kommanditisten keine Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit, sondern solche aus Gewerbebetrieb darstellten. In den Jahren 1977 und 1978 seien in völliger Verkennung der Rechtslage die Gehaltsbezüge und Vergütungen des Beschwerdeführers abermals bei Ermittlung des Gewinnes hinzugerechnet worden, obwohl der Beschwerdeführer ab 1. Jänner 1977 angestellter Prokurist der LB GesmbH gewesen sei.

Wenn die "Firma B & Co unter dem 13.3.1978 mitgeteilt" habe, daß die Firma LB GesmbH Dienstnehmer nicht beschäftige und somit auch keine Lohnsteuer abzuführen habe, so beruhe eben diese Aussage auch auf einer Verkennung der tatsächlichen Rechtslage. Die irrtümliche Verbuchung des Lohnaufwandes für den Beschwerdeführer bei der LB & Co KG sei "kein Hindernis, den tatsächlichen Verhältnissen nachträglich im Wege der Betriebsprüfung Rechnung zu tragen".

In einer Stellungnahme zu dieser Berufung führte der Betriebsprüfer aus, die Vergütungen, die der Beschwerdeführer für seine Tätigkeit erhalten habe, seien zwar zunächst der Lohnsteuer unterworfen worden, doch hätte das Finanzamt dieselbe später wieder gutgeschrieben. Der errechnete Differenzbetrag sei dergestalt entstanden, daß einerseits Vergütungsbeträge für einzelne Monate doppelt ausbezahlt worden seien und andererseits Beträge für Überstunden und Urlaubsabgeltung "auf dem sogenannten Lohnkonto nicht ausgewiesen wurden".

Die Reisekosten seien einzeln nach den vorgelegten Zahlungsbelegen errechnet worden. Daß es sich um tatsächliche "Doppelverrechnungen" handle, "davon könnte sich der Steuerberater anhand der Belegsammlung in der Firma überzeugen". Die einzelnen Beträge seien im übrigen im Prüfungsverfahren mit dem Beschwerdeführer besprochen worden.

Die Vergütungen des Beschwerdeführers für 1977 seien "mit dem Bruttobetrag laut Lohnkonto in der Gewerbesteuererklärung ... ausgewiesen und bei der Gewinnaufteilung als Vergütung im Dienst der Gesellschaft berücksichtigt" worden. Die Verrechnung sei wie in den Vorjahren erfolgt und keine Anhaltspunkte wären festzustellen gewesen, die dafür gesprochen hätten, daß der Beschwerdeführer "nicht mehr als Prokurist und Kommanditist der KG tätig sein sollte".

Der Einwand, der Beschwerdeführer habe seine Tätigkeit ab 1977 als Angestellter der GesmbH entfaltet, sei weder durch die buchhalterische Darstellung gedeckt, noch entspreche sie der (bereits oben angeführten) Eingabe vom 13. März 1978.

Nach neuerlichen Stellungnahmen des Beschwerdeführers sowie des Betriebsprüfers hat die belangte Behörde mit dem nunmehr angefochtenen Bescheid die Berufung hinsichtlich der einheitlichen und gesonderten Feststellung von Einkünften für 1975 bis 1977 teilweise Folge gegeben, die Berufung hinsichtlich der einheitlichen und gesonderten Feststellung von Einkünften für 1978 jedoch abgewiesen. Begründend wurde - soweit dies im verwaltungsgerichtlichen Verfahren noch von Relevanz ist - im wesentlichen ausgeführt:

1. Doppelverrechnungen von Reisekosten und Vergütungen an den Beschwerdeführer

Bezüglich der sich im Jahre 1975 ergebenden Lohndifferenz von S 103.325,-- habe der Beschwerdeführer lediglich vorgebracht, es müsse sich hiebei um einen Irrtum des Betriebsprüfers handeln. Der in Rede stehende Betrag sei dem Beschwerdeführer detailliert aufgegliedert vorgehalten worden. In seiner Stellungnahme jedoch habe er diesen "Streitpunkt in keiner Weise mehr berührt". Die belangte Behörde sei daher davon ausgegangen, daß zu dieser Frage dem Beschwerdeführer ein weiteres Aufrechterhalten der Berufungsbehauptung offenbar aussichtslos erschienen sei.

Die im Verwaltungsverfahren getroffenen Feststellungen bezüglich der Reisekostenverrechnung des Beschwerdeführers ließen begründete Zweifel an deren Richtigkeit aufkommen. Dem Beschwerdeführer sei es trotz Aufforderung der belangten Behörde in diesem Zusammenhang nicht gelungen, die Ordnungsmäßigkeit der in der Berufung behaupteten Verrechnung nachzuweisen. Auf Grund der gewählten Verrechnungsweise der Reisekosten, mit welcher offensichtlich auch auf die jeweilige Liquiditätssituation des Unternehmens Rücksicht genommen worden sei (z.B. Reisekosten seien in zwei oder mehreren Teilbeträgen ausgezahlt, Vorschüsse nicht abgerechnet worden etc.) könne eine Doppelverrechnung "nicht zur Gänze ausgeschlossen werden".

In Anbetracht "der detaillierten Stellungnahme zu den einzelnen angeführten, laut Betriebsprüfung doppelverrechneten Beträgen, die jedoch keiner näheren Überprüfung mehr zugänglich sind", sei die belangte Behörde "zu dem Entschluß gekommen, daß eine Anerkennung mit einem Drittel der strittigen Beträge gerade noch vertretbar ist".

Die Feststellung des Betriebsprüfers, wonach 1975 und 1976 Reisekostenaufwendungen über Privatkonto des Beschwerdeführers nachgebucht worden seien, obwohl diese Beträge bereits in den einzelnen Monatsabrechnungen enthalten gewesen wären, finde ihre Bestätigung in der zur Stellungnahme der Betriebsprüfung zur Berufung eingebrachten Gegenäußerung, wonach anläßlich der Bilanzerstellung die betreffenden Beträge dem Privatkonto des Beschwerdeführers gutgeschrieben worden seien. Bestritten werde lediglich die von der Betriebsprüfung behauptete Doppelverrechnung. Im Gegensatz dazu werde im Rahmen einer Vorhaltsbeantwortung im zweitinstanzlichen Verfahren nunmehr ausgeführt, daß zum Jahresende zwar Reiseaufwendungen nachgebucht worden wären, daß es sich bei den strittigen Beträgen jedoch um Aufwendungen des Geschäftsführers LB, welcher 1975 und 1976 je sechs mal von V/BRD nach L gefahren sei, handle.

Angesichts dieser einander widersprechenden Darstellungen habe die belangte Behörde den geforderten Nachweis über die vom Beschwerdeführer diesbezüglich aufgestellten Behauptungen "als nicht erbracht bzw. nicht genügend glaubhaft gemacht" angesehen.

2. Steuerrechtliche Behandlung der Bezüge des Beschwerdeführers 1977 und 1978

In diesem Zusammenhang sei im wesentlichen die Frage zu untersuchen, ob der Beschwerdeführer ab dem Jahre 1977 in einem steuerlich anzuerkennenden Dienstverhältnis zur LB GesmbH gestanden sei oder nicht.

Hiebei sei von folgendem Sachverhalt auszugehen:

Im Handelsregister sei, bis zum Eintritt der GesmbH als Komplementär, nur LB als Geschäftsführer der Kommanditgesellschaft aufgeschienen. Der Genannte sei auch alleiniger Geschäftsführer der GesmbH gewesen.

Der Beschwerdeführer sei unbestrittenermaßen seit 1974 als Kommanditist für die Kommanditgesellschaft tätig geworden und habe in Vertretung des sich in Deutschland aufhaltenden Geschäftsführers LB die Geschäfte der Kommanditgesellschaft in Österreich geleitet. Diese Vorgangsweise stehe zwar im Widerspruch zu § 5 des Gesellschaftsvertrages betreffend die Kommanditgesellschaft, sei jedoch offenbar von allen Gesellschaftern gebilligt worden. Nachdem die GesmbH Komplementär der Kommanditgesellschaft geworden sei, sei jener die Geschäftsführung und Vertretung der Kommanditgesellschaft oblegen, "wobei der GesmbH Geschäftsführer als Organ der GesmbH diese Funktion auszuüben habt hätte".

Tatsächlich seien jedoch die Geschäfte der Kommanditgesellschaft von dem einzigen in Österreich ansässigen Kommanditisten, dem Beschwerdeführer, geführt worden. Die mit der Geschäftsführung laut Gesellschaftsvertrag betraute GesmbH "wurde lediglich bilanzmäßig in die Kommanditgesellschaft eingebracht". Sie entfaltete keine Aktivitäten, in ihren Bilanzen schienen nur die Beteiligung an der Kommanditgesellschaft und die Verlustzuweisungen auf. Auch aus der Buchhaltung der Kommanditgesellschaft seien keine monatlichen Vergütungen an die GesmbH für ihre Geschäftsführertätigkeit zu ersehen.

Betrachte man diese Verhältnisse, ergebe sich nach der dem Steuerrecht eigentümlichen wirtschaftlichen Betrachtungsweise, daß mit der "faktischen" Geschäftsführung der Kommanditgesellschaft nicht die Kapitalgesellschaft, sondern der Beschwerdeführer betraut gewesen sei, welcher als Gesellschafter der Personengesellschaft, nicht aber als Organ der GesmbH tätig geworden sei.

Für das Tätigwerden des Beschwerdeführers als Kommanditist der Kommanditgesellschaft spreche auch die Tatsache, daß der Beschwerdeführer 1978 als Prokurist dieser Gesellschaft in das Handelsregister eingetragen, ihm die Prokura bezüglich der GesmbH jedoch erst 1982 erteilt worden sei.

Im Streitfall seien die Bezüge des Beschwerdeführers stets als die eines Kommanditisten behandelt und entsprechende steuerliche Konsequenzen gezogen worden. Auch im Zuge der Betriebsprüfung seien gegen diese Behandlungen der in Rede stehenden Vergütungen seitens des Beschwerdeführers keine Einwendungen vorgebracht worden. Erst im Berufungsverfahren habe der Beschwerdeführer als einziges Beweisstück, welches für das Vorliegen eines Dienstverhältnisses spreche, das Schreiben des LB vom 24. Oktober 1976 beigebracht.

Abgesehen davon, daß dieses Schreiben weder mit einem Postbzw. Eingangsstempel versehen sei, "sodaß eine Überprüfbarkeit des tatsächlichen Ausstellungszeitpunktes unmöglich ist", könne die belangte Behörde die Ansicht des Beschwerdeführers, das Schreiben sei als eine rechtserzeugende Willensäußerung der Gesellschafter zu werten, nicht teilen. Der Brief bringe zwar den Willen des Hauptgesellschafters zum Ausdruck, er ersetze jedoch in keiner Weise "die Willensbildung der Gesellschafter in der Generalversammlung".

Eine Gegenüberstellung der Umstände, die für, mit jenen, die gegen das Bestehen eines Dienstvertrages des Beschwerdeführers mit der GesmbH sprechen würden, ergebe ein Übergewicht der gegen die Annahme eines Dienstverhältnisse sprechenden Umstände, und zwar:

a) Zwischen dem Beschwerdeführer und der LB GesmbH sei kein schriftlicher Dienstvertrag abgeschlossen worden.

b) Eine Krankenkassenanmeldung des Beschwerdeführers durch die GesmbH sei erst ab 1. Dezember 1980 erfolgt. Vor diesem Zeitpunkt erfolgte Krankenkassenan- und -abmeldungen seien stets von der Kommanditgesellschaft durchgeführt worden.

c) Der Beschwerdeführer sei seit 30. September 1974 Kommanditist der Kommanditgesellschaft gewesen. Mit Handelsregistereintragung vom 30. März 1978 sei er zum Prokuristen dieser Gesellschaft bestellt worden. Bei der GesmbH sei der Beschwerdeführer bis Juli 1982 nicht als Prokurist eingetragen gewesen.

d) Die LB GesmbH habe weder Lohnsteuer noch Krankenkassenbeiträge abgeführt. Diese Vorgangsweise "wird auch durch ein Schreiben der Firma B & Co vom 13. März 1978, gerichtet an das Finanzamt G, wonach die LB GesmbH keine Dienstnehmer beschäftige, bestätigt".

e) Von der GesmbH seien weder Lohnkonten geführt, noch Lohnsteuerbescheinigungen bzw. Lohnzettel ausgestellt worden.

f) Die in einem Zivilprozeß zwischen der Kommanditgesellschaft als Beklagte und ihrem ehemaligen Steuerberater, WG, als Kläger, wegen von der Beklagten nicht beglichenen Honorarnoten, vorgebrachten Kriterien, die für ein Dienstverhältnis zwischen dem Beschwerdeführer als Arbeitnehmer und der GesmbH als Arbeitgeber sprechen würden, wie Weisungsgebundenheit, Fehlen des Unternehmerrisikos, Ersatz sämtlicher Kosten ohne Berücksichtigung des Erfolges etc. stünden im Widerspruch zu dem im Gerichtsverfahren von dem Beschwerdeführer als Zeuge gemachten Angaben, wonach er in Vertretung des Geschäftsführers LB, die Geschäfte der Kommanditgesellschaft in Österreich leite und nur "ab einer gewissen Größenordnung die Zustimmung des Herrn B einholen müsse".

Zusammenfassend sei festzustellen, daß auf Grund des sich ergebenden Gesamtbildes der Verhältnisse die faktischen Gegebenheiten dafür sprächen, daß der Beschwerdeführer in den Streitjahren 1977 und 1978 seine Tätigkeit für die Kommanditgesellschaft weiterhin in seiner Funktion als Kommanditist ausgeübt habe und "somit steuerlich gesehen weiterhin als Mitunternehmer zu behandeln ist".

Werde also die tatsächliche Geschäftsführung der Kommanditgesellschaft nicht von der GesmbH, sondern von einer als Kommanditist beteiligten natürlichen Person ausgeübt, stelle die Vergütung für die Geschäftsführung bei diesem Gesellschafter, sofern er nicht als Organ der Kapitalgesellschaft tätig werde, Einkünfte aus Gewerbebetrieb dar.

Gegen diesen Bescheid richtet sich die wegen Rechtswidrigkeit des Inhaltes und Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften erhobene Beschwerde.

Der Verwaltungsgerichtshof hat erwogen:

Im Beschwerdefall sind nur zwei Fragen strittig, und zwar:

1. Die steuerliche Behandlung der im Zuge der Betriebsprüfung festgestellten Doppelverrechnungen von Reisekosten und Vergütungen an den Beschwerdeführer und

2. ob zwischen dem Beschwerdeführer und der LB GesmbH ab dem 1. Jänner 1977 ein steuerlich anzuerkennendes Dienstverhältnis bestand und der Beschwerdeführer ab dem genannten Zeitpunkt die von ihm unbestrittenermaßen ausgeübte Tätigkeit für die LB & Co KG nicht mehr als deren Kommanditist, sondern als Angestellter der Komplementär-GesmbH ausgeübt hat.

ad 1) Doppelverrechnung von Reisekosten und Vergütungen

In der Beschwerde werden die in diesem Zusammenhang von der Abgabenbehörde vorgenommenen Hinzurechnungen weder ihrer Höhe nach in Frage gestellt, noch bestreitet der Beschwerdeführer - im Gegensatz zum Verwaltungsverfahren, in welchem er stets behauptete die angeblichen "Doppelverrechnungen" müßten auf einem Irrtum des Betriebsprüfers beruhen - konkret, daß tatsächlich solche "Doppelverrechnungen" vorgekommen seien. Er verweist diesbezüglich auf die Tatsache, daß die Buchhaltung der Kommanditgesellschaft "von Anfang an" mangels eigener geeigneter Dienstnehmer "außer Haus" durch eine Steuerberatungskanzlei geführt worden sei und daß aus diesem Grund "fallweise Doppelverrechnungen vorgekommen sein" könnten.

Erstmals in der Beschwerde wird als nunmehr alleiniges Argument gegen die von der Abgabenverwaltung geübte Vorgangsweise vorgebracht, daß die doppelverrechneten Beträge nicht den Vergütungen des Beschwerdeführers hätten zugerechnet werden dürfen, sondern zu stornieren gewesen wären. Die Differenzen hätten sodann "im Verhältnis der Beteiligung auf alle Gesellschafter aufgeteilt gehört". Der Beschwerdeführer verweist in diesem Zusammenhang darauf, daß er ihm zustehende Reisekostenbeträge aus Gründen mangelnder Liquidität der Kommanditgesellschaft teilweise nicht bar ausbezahlt, sondern "nur" gutgeschrieben erhalten habe, er auf diese Gutschriften aber 1984 anläßlich der "Veräußerung des Unternehmens endgültig verzichten mußte".

Mit diesen Ausführungen vermag der Beschwerdeführer, wie die belangte Behörde in der Gegenschrift richtig ausführt, für seinen Standpunkt nichts zu gewinnen; denn der Beschwerdeführer stellt ja konkret nicht mehr in Streit, daß ihm die in Rede stehenden Beträge - sei es bar, sei es in Form von Gutschriften - in den Streitjahren zugeflossen sind, aus welchem Umstand die belangte Behörde aber zu Recht ableitet, daß sich der betreffende Vorgang ausschließlich in seiner Sphäre abgespielt hat. Schon aus diesem Grund kann die vom Beschwerdeführer ins Spiel gebrachte Aufteilung

"der Differenzen ... im Verhältnis der Beteiligung auf alle

Gesellschafter" nicht in Frage kommen.

Es bestand aber auch kein Anlaß für die Finanzverwaltung die fraglichen Differenzbeträge, wie in der Beschwerde erstmals verlangt wird, zu stornieren. Hat doch der Beschwerdeführer, worauf in der Gegenschrift richtig hingewiesen wird, im vorliegenden Zusammenhang immer nur geltend gemacht, daß die diesbezüglichen Prüfungsfeststellungen ihrem Grunde nach auf einem Irrtum des Betriebsprüfers beruhen würden, eine Ansicht, die die belangte Behörde nicht teilte und die in der Beschwerde nunmehr auch vom Beschwerdeführer selbst praktisch aufgegeben wurde.

Die belangte Behörde hat bei dieser Sachlage keine Rechtswidrigkeit zu vertreten, wenn sie zu dem Schluß gelangte, daß die in Rede stehenden Beträge dem Beschwerdeführer zuzurechnen waren.

ad 2) Dienstverhältnis des Beschwerdeführers zur LB GesmbH ab 1977

Es ist unbestritten, daß der Beschwerdeführer als Kommanditist der LB & Co KG in den Streitjahren für diese geschäftlich tätig wurde und für diese Tätigkeit auch entsprechende Vergütungen bezog. Außer Streit steht auch, daß diese Vergütungen in den Gewerbesteuererklärungen der Kommanditgesellschaft bei Ermittlung des Gewinnes aus

Gewerbebetrieb als "Gehälter und sonstige Vergütungen ... für eine

Beschäftigung eines Gesellschafters .... im Betrieb" entsprechend

steuerlich berücksichtigt wurden. Erstmals im Zuge des vorliegenden Rechtsmittelverfahrens wurde unter Hinweis auf das oben angeführte Schreiben des LB vom 24. Oktober 1976 die Auffassung vertreten, daß "eine Hinzurechnung zur Ermittlung des Gewerbeertrages (richtig wohl des Gewinnes aus Gewerbebetrieb) für die Gehaltsbezüge" des Beschwerdeführers "überhaupt nicht mehr in Betracht kommt, da dieser nach dem Willen des Gesellschafters ... ab 1.1.1977 im Dienstverhältnis der Firma LB GesmbH als Prokurist steht". Demgegenüber vertritt die belangte Behörde die Auffassung, daß ein Dienstverhältnis des Beschwerdeführers zu der genannten GesmbH auch nach dem 1. Jänner 1977 in den Streitjahren 1977 und 1978 nicht bestand und der Beschwerdeführer seine Tätigkeit für die Kommanditgesellschaft nach wie vor als deren Gesellschafter ausgeübt habe.

Im Hinblick auf den unbestrittenen Sachverhalt, mit welchem sich die belangte Behörde im angefochtenen Bescheid eingehend auseinandergesetzt hat und ungeachtet der Ausführungen in der Beschwerde, die im wesentlichen jenen im Verwaltungsverfahren entsprechen, vermag der Gerichtshof nicht zu erkennen, daß die belangte Behörde zu Unrecht zu dem Schluß gelangte, in den in Rede stehenden Jahren sei der Beschwerdeführer kein Dienstnehmer der LB GesmbH gewesen. Spricht doch, wie im angefochtenen Bescheid zu Recht ausgeführt wird, für das vom Beschwerdeführer behauptete Bestehen eines solchen Dienstverhältnisses lediglich das Schreiben des LB vom 24. Oktober 1976, das aber, hier ist der belangten Behörde beizustimmen, in seiner Unüberprüfbarkeit und Unbestimmtheit nur ein eher schwaches Indiz darstellt. Dies gilt umsomehr, als nach außen hin (sei es in der Buchhaltung der Kommanditgesellschaft oder der GesmbH, sei es im Zusammenhang mit der Sozialversicherung oder in den Abgabenerklärungen der Kommanditgesellschaft etc.) keinerlei Anzeichen für dieses angebliche Dienstverhältnis vorhanden sind und es darüber hinaus durchaus merkwürdig erscheint, daß einerseits dasselbe zum ersten Mal im Berufungsverfahren geltend gemacht wurde und andererseits der Beschwerdeführer rund zwei Jahre nach diesem Schreiben, nämlich im Jahre 1978, in das Handelsregister nur als Prokurist der Kommanditgesellschaft, nicht aber der GesmbH (eine solche Eintragung erfolgte erst 1982!) eingetragen wurde. Im übrigen wurde dem Finanzamt unbestrittenermaßen noch mit Schreiben vom 13. März 1978 mitgeteilt, daß die LB GesmbH keine Dienstnehmer beschäftige.

Der belangten Behörde kann daher nicht mit Erfolg entgegengetreten werden, wenn sie, bei Abwägung der von ihr festgestellten, nicht in Streit stehenden Fakten, zu der Ansicht gelangte, daß der Beschwerdeführer jedenfalls in den fraglichen Streitjahren in keinem Dienstverhältnis zur LB GesmbH stand und aus dieser Auffassung die entsprechenden steuerrechtlichen Konsequenzen zog.

Wenn der Beschwerdeführer sinngemäß immer wieder vorbringt, lediglich infolge völliger Verkennung der Rechtslage durch den ehemaligen Steuerberater der Kommanditgesellschaft habe das behauptete Dienstverhältnis jahrelang keinen nach außen entsprechend erkennbaren Niederschlag gefunden, so geht dieses Vorbringen schon deshalb ins Leere, weil, wollte man diesem Vorbringen folgen, dasselbe eine von im Wirtschaftsleben stehenden Personen, wie den Repräsentanten der Kommanditgesellschaft und der GesmbH, nicht glaubhafte Unkenntnis und Unbekümmertheit rechtlichen Belangen gegenüber voraussetzen würde.

Da sich demnach der angefochtene Bescheid nicht mit einer Rechtswidrigkeit belastet erweist, war die Beschwerde gemäß § 42 Abs. 1 VwGG abzuweisen.

Die Kostenentscheidung gründet sich auf die §§ 47 ff VwGG in Verbindung mit der Verordnung des Bundeskanzlers BGBl. Nr. 243/1985. Wien, am 9. November 1988