TE Vwgh Erkenntnis 2000/1/25 94/14/0123

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Weiss und die Hofräte Mag. Heinzl, Dr. Zorn, Dr. Robl und Dr. Büsser als Richter, im Beisein der Schriftführerin Dr. Doralt, über die Beschwerde des PG in S, vertreten durch Dr. Walter Scharinger, Rechtsanwalt in 5020 Salzburg, Getreidegase 50, gegen den Bescheid der Finanzlandesdirektion für Tirol (Berufungssenat I) vom 1. Juli 1994, Zl. 31.267-3/93, betreffend Umsatzsteuer für 1985 bis 1988, zu Recht erkannt:

Der angefochtene Bescheid wird wegen Rechtswidrigkeit seines Inhaltes aufgehoben.

Der Bund hat dem Beschwerdeführer Aufwendungen in der Höhe von S 12.920,-- binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Der Beschwerdeführer ist Lehrer an einem Schigymnasium. Im Streitzeitraum war er weiters aufgrund eines Werkvertrages mit dem A-Verein als Trainer bzw. Rennsportleiter tätig. Für den Zeitraum 1. Juni 1984 bis 31. Mai 1988 liegen schriftliche Verträge (Trainer) vor, für den Zeitraum 1. Juni 1988 bis 31. Mai 1989 (Rennsportleiter) wurde eine mündliche Vereinbarung geschlossen.

Nach dem Vorbringen des Beschwerdeführers im Verwaltungsverfahren umfasste seine freiberufliche Tätigkeit als Trainer vor allem die Trainings- und Wettkampfplanung sowie die Betreuung der Athleten auf Trainingskursen und Wettkämpfen im In- und Ausland. Darüber hinaus übernahm er laut der vorliegenden schriftlichen Vereinbarungen folgende weitere Verpflichtungen:

"3.1. Zusicherung, sich auf dem erforderlichen Ausbildungsstand zu halten.

3.2. Ausschließliche Verwendung der vom A-Verein zur Verfügung gestellten Ausrüstung, Beratung bei der Auswahl derselben sowie keinerlei negative Aussagen über das verwendete Material in der Öffentlichkeit.

Kontrolle der Einhaltung aller relevanten Richtlinien durch die zugeteilten Trainer und unterstellten Kaderangehörigen.

3.3. Teilnahme an vom österreichischen Schiverband oder dem A-Verein durchgeführten Aktionen, soweit dies mit den sportlichen Aufgaben vereinbar ist.

3.4. Unterlassung jeglicher negativer Äußerungen über ÖSV, A-Verein sowie Mitarbeiter. Nichteinhaltung dieses Punktes stellt einen Grund zur sofortigen einseitigen Vertragslösung durch den A-Verein dar."

Für seine Trainertätigkeit sowie für die in den angeführten Punkten übernommenen Verpflichtungen erhielt der Beschwerdeführer ein Grundhonorar von S 400.000,--, das innerhalb eines Verbandsjahres (1. Juni bis 31. Mai) nach Vereinbarung zur Auszahlung gelangte.

Ab dem Zeitraum 1. Juni 1988 bis 31. Mai 1989 übte der Beschwerdeführer die Funktion eines Rennsportleiters aus. Eine schriftliche Vereinbarung lag dieser Tätigkeit nicht zu Grunde. Das mündlich vereinbarte Gesamthonorar von S 250.000,-- kam im Laufe des Jahres 1989 zur Auszahlung.

Der Beschwerdeführer sah sämtliche Leistungsentgelte als nicht steuerbar an, da er nach den vorliegenden Reisekostenabrechnungen seine Werkleistung überwiegend im Ausland erbracht habe. Im Einzelnen gliederte er seine Tätigkeit wie folgt auf:

     Verbandsjahr       Inland (Tage)     Ausland (Tage)

     1984/85                82                 169

     1985/86                79                 167

     1986/87               104                 191

     1987/88               114                 190

     1988/89               109                 125

Mit dem im Instanzenzug ergangenen Bescheid behandelte die belangte Behörde das Pauschalhonorar insoweit als umsatzsteuerpflichtig als es im jeweiligen Veranlagungszeitraum rechnerisch auf die im Inland verbrachten Arbeitstage entfiel. Den Monatsaufzeichnungen sei zu entnehmen, dass sich die Trainertätigkeit des Beschwerdeführers "nahezu ausschließlich" aus einzelnen, zeitlich abgrenzbaren Leistungen, wie z.B. "2. bis 6.12.1987 Weltcup Thunderbay, 6. bis 14.12.1987 Weltcup Lake Placid, 16. bis 22.12.1987 Trainingskurs Planica, oder 8. bis 14.9.1986 Training-Wettkampf Freustat (CSSR), 15. bis 20.9.1986 Trainingskurs Faakersee, 25. bis 27.9.1986 Trainingskurs Berchtesgaden, 28. bis 30.9.1986 Trainingskurs Hinterzarten" zusammengesetzt habe. Da es sich somit um eine Vielzahl einzelner, zeitlich abgrenzbarer Leistungen handle, sei jede einzelne sonstige Leistung für sich im jeweiligen Veranlagungszeitraum zu beurteilen. Diese Einzelbetrachtung könne auch nicht durch eine Vertragsgestaltung in der Form beeinflusst werden, dass für diese einzelnen Leistungen über mehrere Jahre hinaus ein einheitliches Gesamthonorar vereinbart werde. Jede in den Berufungsjahren erbrachte abgrenzbare Leistung (z.B. Trainingskurs, Wettkampfveranstaltung, Olympische Spiele) sei daher nach den vom Beschwerdeführer beigebrachten monatlichen Aufstellungen als überwiegend im In- oder Ausland erbracht zu beurteilen. Die belangte Behörde berücksichtigte weiters die vom Beschwerdeführer bekannt gegebenen Vorsteuerbeträge und setzte die Umsatzsteuer für das Jahr 1985 mit S 13.552,--, für das Jahr 1986 mit S 13.221,--, für das Jahr 1987 mit S 22.152,-- und für das Jahr 1988 mit S 10.916,-- fest.

Dagegen wendet sich die Beschwerde, über die der Verwaltungsgerichtshof erwogen hat:

Gemäß § 1 Abs. 1 Z. 1 UStG 1972 unterliegen der Umsatzsteuer die Lieferungen und sonstigen Leistungen, die ein Unternehmer im Inland gegen Entgelt im Rahmen seines Unternehmens ausführt. Eine sonstige Leistung wird nach § 3 Abs. 11 leg. cit. im Inland ausgeführt, wenn der Unternehmer ausschließlich oder zum wesentlichen Teil im Inland tätig wird oder wenn der Unternehmer eine Handlung im Inland oder einen Zustand im Inland duldet oder eine Handlung im Inland unterlässt.

Die belangte Behörde vertrat die Auffassung, im Beschwerdefall lägen eine Vielzahl einzelner, zeitlich abgrenzbarer Leistungen vor, die - hier hinsichtlich des Ortes der Leistungserbringung - jeweils gesondert zu beurteilen seien. Diese Einzelbetrachtung könne nicht durch eine Vertragsgestaltung in der Form beeinflusst werden, dass für diese einzelnen Leistungen über mehrere Jahre hinaus ein einheitliches Gesamthonorar vereinbart werde.

Der belangten Behörde ist insoweit zuzustimmen, als die Vereinbarung eines Gesamthonorars nicht zwingend bewirkt, dass die zu erbringende Leistung umsatzsteuerlich eine Einheit darstellt. Die belangte Behörde hat allerdings übersehen, dass in einem solchem Fall in wirtschaftlicher Betrachtungsweise zu beurteilen ist, ob eine einzige einheitliche (sonstige) Leistung oder - vergleichbar mit der Lieferung eines Warenkorbes - eine Summe einzelner (sonstiger) Leistungen erbracht wird. Es kommt darauf an, ob ein enger wirtschaftlicher Zusammenhang der Teilleistungen gegeben ist, ein Ineinandergreifen der Leistungen, welches die einzelnen Leistungen als Teil einer Gesamtleistung erscheinen lässt.

Im gegenständlichen Fall ist daher entscheidend, ob die vertraglich festgelegte und tatsächlich erbrachte Tätigkeit des Beschwerdeführers als Sporttrainer in wirtschaftlicher Betrachtungsweise als einheitliche Betätigung anzusehen ist, oder ob nach der Verkehrsauffassung eine, beispielsweise pro Veranstaltung, Wettkampf, etc. getrennt zu betrachtende Betätigung vorliegt.

Es ist Aufgabe eines Trainers, insbesondere wenn er Spitzensportler betreut, dass er aufgrund eines Gesamtkonzepts (Trainingsaufbau, Materialauswahl, etc.) die sportlichen Leistungen der zu Trainierenden optimiert. Der Verwaltungsgerichtshof hegt daher keine Zweifel daran, dass die von der belangten Behörde aufgezeigten Einzelleistungen (Begleitung zu einzelnen Trainingslagern oder Wettkämpfen, etc.) in wirtschaftlicher Betrachtungsweise als unselbständige Teile einer einheitlichen Leistung als Trainer anzusehen sind. Die wirtschaftliche Betrachtungsweise ergibt allerdings, dass die vereinbarte Leistungserbringung des Beschwerdeführers durch den Ablauf des jeweiligen Verbandjahres eine Zäsur erfährt. Solcherart sind (nur) die jeweils in einem Verbandsjahr zu erbringenden Leistungen als einheitliche Leistung anzusehen.

Erstreckt sich eine als Einheit zu betrachtende Leistung auf das In- und Ausland, so muss festgestellt werden, was nach der Verkehrsauffassung der wesentliche Teil der Leistung ist und wo dieser erbracht wird. Nur für den Fall, dass sich eine qualitative Gewichtung nicht durchführen ließe, wäre darauf abzustellen, ob der Unternehmer in zeitlicher Hinsicht zum wesentlichen Teil im Inland tätig geworden ist (vgl. das hg. Erkenntnis vom 17. März 1966, Slg. 3430/F).

Weil die belangte Behörde die Rechtslage hinsichtlich der Einheitlichkeit der Leistung verkannt hat, hat sie es auch unterlassen festzustellen, wo nach der Verkehrsauffassung der wesentliche Teil der einheitlichen Leistung pro Verbandsjahr erbracht worden ist.

Der angefochtene Bescheid erweist sich somit als inhaltlich rechtswidrig und war daher gemäß § 42 Abs. 2 Z. 1 VwGG aufzuheben.

Die Kostenentscheidung gründet sich auf die §§ 47 ff VwGG i. V.m. der Verordnung BGBl. Nr. 416/1994.

Wien, am 25. Jänner 2000