TE Vwgh Erkenntnis 2000/5/31 97/13/0200

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Weiss und die Hofräte Dr. Fellner, Dr. Hargassner, Mag. Heinzl und Dr. Fuchs als Richter, im Beisein des Schriftführers Mag. Fössl, über die Beschwerde der L GmbH in W, vertreten durch Willheim, Klauser & Prändl, Rechtsanwälte OEG in Wien I, Plankengasse 6/36, gegen den Bescheid der Finanzlandesdirektion für Wien, Niederösterreich und Burgenland vom 19. August 1997, Zl. GA 11-92/2250/1/14, betreffend Aberkennung der Investitionsprämie für das 4. Kalendervierteljahr 1986, zu Recht erkannt:

Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.

Die Beschwerdeführerin hat dem Bund Aufwendungen in der Höhe von 4.565 S binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Mit dem angefochtenen Bescheid bestätigte die belangte Behörde die Aberkennung einer Investitionsprämie nach dem Investitionsprämiengesetz (IPrämG) in Höhe von 5,849.344 S für das vierte Kalendervierteljahr 1986.

Zum Sachverhalt ist im angefochtenen Bescheid zu lesen, die Beschwerdeführerin sei unter dem Namen Sch GmbH mit Gesellschaftsvertrag vom 28. November 1986 mit Sitz in Leonding gegründet und am 17. Dezember 1986 in das Handelsregister eingetragen worden. Mit Notariatsakt vom 13. Februar 1987 seien die Gesellschaftsanteile an die Leaseforum AG, Zürich, abgetreten, der Firmenwortlaut der Beschwerdeführerin auf Leaseforum GmbH geändert und der Sitz nach B, S Gasse 17, verlegt worden. Am 16. April 1987 habe die Beschwerdeführerin unter Vorlage eines Verzeichnisses nach dem IPrämG die Gewährung einer Investitionsprämie von insgesamt 5,849.344 S für acht Liebherr-Teleskopkräne beantragt, wobei als Betriebsstättengemeinde "B" angegeben worden sei. Die dem Antrag angeschlossenen Rechnungen seien an die Leaseforum GmbH, Wien, B Gasse 22, gerichtet gewesen.

Im Verlauf einer im Jahr 1991 durchgeführten abgabenbehördlichen Prüfung - so die weiteren Ausführungen im angefochtenen Bescheid - sei festgestellt worden, dass Gesellschafter der Beschwerdeführerin ab deren Gründung bis 13. Februar 1987 der Steuerberater Gottfried Sch, B, und der Rechtsanwalt Dr. R gewesen seien. Tatsächlich seien aber sämtliche Anteile an der Beschwerdeführerin schon ab deren Gründung der formell ab 13. Februar 1987 als Gesellschafterin aufscheinenden Leaseforum AG zuzurechnen gewesen. Die Vorlage der Treuhandverträge sei zwar in Aussicht gestellt, jedoch nicht vorgenommen worden (wobei der steuerliche Vertreter das Vorliegen schriftlicher Verträge darüber bestritten habe). Die Leaseforum AG bzw. deren deutsche Tochtergesellschaft hätten 1986 eine Anfrage betreffend die Finanzierung von acht Teleskop-Mobilkränen erhalten. Als günstigste Finanzierungsvariante sei jene erschienen, im Namen einer neu zu gründenden österreichischen Tochtergesellschaft die Kräne anzuschaffen, die österreichische Investitionsprämie von 8 % zu lukrieren und die Kräne an die deutsche Schwestergesellschaft Leaseforum GmbH, Frankfurt, zu verleasen. Lieferant der Kräne sei die Liebherr-Werk E GmbH mit Sitz in Deutschland gewesen. Die Kräne seien nach der Fakturierung durch den Lieferanten nicht nach Österreich gekommen. Wegen Vorliegens von Kaufpreisleasing seien nach Ansicht der Betriebsprüfung sämtliche Mobilkräne der Leaseforum GmbH, Frankfurt, als wirtschaftlichem Eigentümer der Kräne zuzurechnen gewesen. Die Bestellung der Mobilkräne sei am 21. Oktober 1986 bei der "LeaseForum Ges.m.b.H., 1090 Wien, B Gasse 22" erfolgt, somit bereits mehr als einen Monat vor Errichtung des Gesellschaftsvertrages der Beschwerdeführerin (als Sch GmbH) und zwei Monate vor der Eintragung in das Handelsregister. Der Geschäftsführer der Beschwerdeführerin Rudolf E habe im Laufe der Prüfung selbst zugestanden, dass ein Firmensitz in Wien, B Gasse 22, nie bestanden habe. Die Geschäftsführung der Beschwerdeführerin habe zur erhobenen Vermutung eines Missbrauchs von Formen und Gestaltungsmöglichkeiten des bürgerlichen Rechts (§ 22 BAO) angegeben, dass die Gründung der Beschwerdeführerin zwar im Zusammenhang mit der Regelung der österreichischen Investitionsprämie erfolgt sei, die Gründung einer österreichischen Zweigniederlassung aber ohnedies geplant gewesen sei, um auf dem österreichischen Markt Fuß zu fassen und den europäischen Osten zu erschließen. Die Betriebsprüfung habe auf Grund des vorgelegten Schriftverkehrs keinen Hinweis auf eine umfangreiche Geschäftstätigkeit in Österreich in den Jahren 1986 und 1987 feststellen können. Der ehemalige Geschäftsführer Gottfried Sch habe am 16. Oktober 1990 eine Rechnung an die Leaseforum AG in Zürich für die Bereitstellung der Zustelladresse B, S Gasse 17, im Zeitraum 3/1987-10/1990 gelegt. Die Beschwerdeführerin habe über keine eigene Verwaltung und keine eigenen Dienstnehmer verfügt (erst ab 1990 gebe es einen in Wien für die Beschwerdeführerin tätigen Konsulenten). Nach den Feststellungen der Betriebsprüfung sei davon auszugehen, dass das Krangeschäft durch eine Konzerngesellschaft akquiriert worden sei. Der Abnehmer der Leasinggüter habe seinen Sitz in Deutschland gehabt. Die Zwischenschaltung der Beschwerdeführerin sei ein ungewöhnlicher Weg gewesen, weil die Beschwerdeführerin im Verlauf des Geschäftsfalls keinerlei Tätigkeiten zu erbringen gehabt habe (mangels Personal auch gar nicht hätte erbringen können). Ohne Geltung des IPrämG wäre die Abwicklung des Geschäftes schon aus Kosten- und auch aus Praktikabilitätsgründen nicht über die Beschwerdeführerin erfolgt.

In der Berufung gegen den Bescheid über die Aberkennung der Investitionsprämie habe sich die Beschwerdeführerin gegen die Beurteilung durch die abgabenbehördliche Prüfung gewandt. Die Anschaffung in Österreich (von einer österreichischen Tochtergesellschaft der Liebherr-Gruppe) produzierter Leasinggüter im Rahmen einer neugegründeten Leasinggesellschaft für Zwecke der Vermietung im Ausland stelle keinen ungewöhnlichen Vorgang dar. Die Einschränkungen im § 2 Abs. 2 IPrämG idF BGBl Nr. 312/1987 betreffend Wirtschaftsgüter, die auf Grund einer entgeltlichen Überlassung überwiegend im Ausland eingesetzt würden, seien erst auf Wirtschaftsgüter anzuwenden, die nach dem 31. März 1987 angeschafft oder hergestellt worden seien. Die Handlungen der Vorgründungsgesellschaft seien der Beschwerdeführerin zuzurechnen und auch die Änderung des Firmenwortlautes der Sch GmbH habe keine Einfluss auf die Zurechnung der Leasinggüter zum Betriebsvermögen der Beschwerdeführerin gehabt.

Weiters referierte die belangte Behörde im angefochtenen Bescheid die Stellungnahme des Betriebsprüfers zur Berufung. Er stehe nach wie vor auf dem Standpunkt, dass es einen ungewöhnlichen Weg darstelle, bereits in Deutschland befindliche Mobilkräne an die Beschwerdeführerin zu verkaufen und diese sodann einem Leasingnehmer in Deutschland zu übertragen, welcher der Leaseforum-Gruppe angehöre. Durch die 100%-Beteiligung an der Beschwerdeführerin sei diese der Willensbildung im Konzern unterworfen gewesen. In der Gegenäußerung der Beschwerdeführerin zur Stellungnahme des Betriebsprüfers sei wiederum der volkswirtschaftliche Wert des Krangeschäftes betont worden.

Im angefochtenen Bescheid wird weiters festgestellt, auf der Liegenschaft in B, S Gasse 17, mit einer Grundfläche von 510 m2 befinde sich ein Einfamilienhaus. Nach den der Betriebsprüfung übergebenen Unterlagen seien die Mobilkräne seit ihrer Übergabe in die Verfügungsmacht der Beschwerdeführerin "ab Werk der Liebherr-Werk E GmbH unversichert und unverpackt" nicht auf das Gebiet der Republik Österreich gelangt und "hatten nach dem Wortlaut der über die Geräte abgeschlossenen Leasingverträge, deren Leasingnehmer die Leaseforum Ges.m.b.H. Frankfurt war, ihren Standort beim nicht näher bezeichneten Untermieter". Die Beschwerdeführerin habe keinen Einfluss auf die Auswahl des Leasinggegenstandes gehabt und keine Gewährleistungsverpflichtungen übernommen.

Im Erwägungsteil des angefochtenen Bescheides wird von der belangten Behörde die Ansicht vertreten, durch die Angabe der Betriebsstättengemeinde "B" im Investitionsprämienverzeichnis habe die Beschwerdeführerin vorgetäuscht, dass die berufungsgegenständlichen Kräne auf einer inländischen Betriebsstätte zum Einsatz gelangten. Aus dem Verhältnis des Ausmaßes der Liegenschaft zu den Ausmaßen der Kräne sei ersichtlich, dass ein körperlicher Einsatz der Kräne auf der Liegenschaft unmöglich gewesen sei. Aus dem gesamten Vorbringen der Beschwerdeführerin sei kein einziger österreichischer Einsatzort der Kräne zu entnehmen. Tatsächlich sei die Verfügungsmacht über die Kräne außerhalb Österreichs eingeräumt worden, indem die Fahrzeugpapiere an die in Deutschland ansässigen tatsächlichen Benützer der Geräte ausgefolgt worden seien (diese Ausfolgung sei zudem bei drei Geräten erst nach dem 31. Dezember 1986 erfolgt). Unmittelbar nach der Fakturierung durch den Lieferanten habe die Beschwerdeführerin über die Kräne mit einem deutschen Schwesterunternehmen Leasingverträge mit Kaufcharakter abgeschlossen und "durch Verschweigen der Tatsache, dass der Standort der Kräne bei den in den Leasingverträgen nicht näher bezeichneten Untermietern, somit in der BRD, liegt, vorgetäuscht, dass die Kräne in einer inländischen Betriebsstätte zum Einsatz gelangen". Die Aberkennung der Investitionsprämie sei auf Grund der im Verlauf der Betriebsprüfung gemachten Feststellungen zu Recht erfolgt.

Der Verwaltungsgerichtshof hat erwogen:

Nach § 2 Abs. 2 IPrämG in der im Beschwerdefall anzuwendenden Fassung vor dem 2. AbgÄG 1987, BGBl Nr. 312/1987, konnte eine Investitionsprämie nur für Wirtschaftsgüter geltend gemacht werden, die in einer im Inland gelegenen Betriebsstätte verwendet wurden, die der Erzielung von Einkünften im Sinne des § 2 Abs. 3 Z 1 bis 3 EStG 1972 diente (mit dem erwähnten AbgÄG 1987 wurde durch Anfügung eines zweiten Satzes in § 2 Abs. 2 leg.cit. für Anschaffungs- und Herstellungsvorgänge nach dem 31. März 1987 normiert, dass Wirtschaftsgüter, die auf Grund einer entgeltlichen Überlassung überwiegend im Ausland eingesetzt werden, nicht als in einer im Inland gelegenen Betriebsstätte verwendet gelten).

Zum Begriff "Verwendung in einer im Inland gelegenen Betriebsstätte" hat der Verwaltungsgerichtshof im Erkenntnis vom 23. April 1985, 84/14/0160, ausgesprochen, der Sinn des Gesetzes liege darin, dass das jeweilige Wirtschaftsgut im Zeitpunkt der Anschaffung zur Verwendung für eine inländische Betriebsstätte bestimmt sei, die ihrerseits der Erzielung von Einkünften im Sinne des § 2 Abs. 3 Z 1 bis 3 EStG 1972 diene. Der Gesetzgeber setze den Regelfall voraus, in welchem das der inländischen Betriebsstätte zuzurechnende "Dienen" durch eine in ihr erfolgte Verwendung geschehe. Aber auch der dauernde Einsatz außerhalb der inländischen Betriebsstätte schließe das "Dienen" und damit die "Verwendung" für die inländische Betriebsstätte nicht immer aus (vgl. auch das Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 3. Mai 1983, 82/14/0254).

Für die Beurteilung des Beschwerdefalles kommt es somit vorweg entscheidungswesentlich auf das Bestehen einer inländischen Betriebsstätte der Beschwerdeführerin im Sinn des § 2 Abs. 2 IPrämG an, bzw. im Besonderen darauf, ob, wie im Investitionsprämienverzeichnis gemäß § 5 IPrämG für das vierte Quartal 1986 angegeben, eine solche in der Gemeinde B lag. Für die Betriebsstättenqualifikation ist - mangels eigenständiger Definition im IPrämG - § 29 BAO heranzuziehen.

Nach § 29 Abs. 1 BAO (idF vor der Nov. BGBl Nr. 818/1993) ist eine Betriebsstätte im Sinn der Abgabenvorschriften jede feste örtliche Anlage oder Einrichtung, die der Ausübung eines Gewerbebetriebes dient. Nach Abs. 2 lit a) dieser Gesetzesstelle gilt als Betriebsstätte insbesondere die Stätte, an der sich die Geschäftsleitung befindet. Als Ort der Geschäftsleitung ist nach § 27 Abs. 2 BAO der Ort anzunehmen, an dem sich der Mittelpunkt der geschäftlichen Oberleitung befindet.

Die Beschwerdeführerin weist in ihrer Replik vom 2. März 1998 zur Gegenschrift der belangten Behörde vom 20. Jänner 1998 zutreffend darauf hin, dass es für die Annahme einer Betriebsstätte nicht auf den formellen Sitz der Gesellschaft, sondern auf den Ort der Geschäftsleitung ankomme (es sei daher entgegen der von der belangten Behörde in der Gegenschrift vertretenen Ansicht nicht von Bedeutung, dass sich der handelsrechtliche Sitz der Beschwerdeführerin im vierten Quartal 1986 - bis 13. Februar 1987 - in Leonding befunden habe). Geschäftsführer der unter dem Namen Sch GmbH gegründeten Beschwerdeführerin sei der in B, S Gasse 17, wohnhafte Gottfried Sch gewesen. Die einzige steuerliche Betriebsstätte (Ort der Geschäftsleitung) der Beschwerdeführerin habe sich somit von Anbeginn an und somit auch im vierten Kalendervierteljahr 1986 in B am Wohnsitz des Geschäftsführers befunden.

Dazu ist Folgendes zu sagen:

Auf Seite 5 der Gegenäußerung der Beschwerdeführerin vom 23. März 1992 zur Stellungnahme der Betriebsprüfung zur Berufung vom 6. Dezember 1991 wird unter Bezugnahme auf die Ausführungen im Betriebsprüfungsbericht zum "Treuhandverhältnis" klargestellt, dass die Beschwerdeführerin nie bestritten habe, dass ihre Gesellschaftsanteile "von Anfang an seit der Gründung unserer Muttergesellschaft, der Leaseforum AG, Schweiz, zur Gänze zuzurechnen sind". Da die Gründung vom Ausland aus erfolgt sei, seien - wie dies allgemein üblich sei - Gründungshelfer hiezu bevollmächtigt worden.

Berücksichtigt man, dass der Mittelpunkt der geschäftlichen Oberleitung dort ist, wo der für die (laufende) Geschäftsführung entscheidende Wille gebildet wird, dh die für die Führung des Unternehmens notwendigen und wichtigen Maßnahmen getroffen werden (vgl. z.B. Ritz2, BAO, Tz 2 zu § 27 und etwa das Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 6. April 1995, 94/15/0206), kann nicht gesagt werden, dass der Wohnsitz eines Gründungshelfers, auch wenn er formell die Funktion eines Geschäftsführers bekleidet, als Ort der Geschäftsleitung der Beschwerdeführerin angesehen werden könnte. Dafür, dass dem Steuerberater Mag. Sch tatsächlich bestimmender Einfluss auf die Geschäftsführung der einem ausländischen Konzern eingegliederten Beschwerdeführerin selbst (für die nach den Feststellungen unter Tz 10 im Betriebsprüfungsbericht vom 16. September 1991 ab Gründung auch Rudolf E, Zürich, als Geschäftsführer bestellt war) zugekommen wäre, besteht auch ansonsten kein Anhaltspunkt. Der angefochtene Bescheid spricht beispielsweise von einer Rechnung des ehemaligen Geschäftsführers Gottfried Sch für die Bereitstellung einer "Zustelladresse" in B und weiters zur "Domizilstellung" der Beschwerdeführerin in Österreich davon, dass die Beschwerdeführerin über keine eigene Verwaltung und eigene Dienstnehmer in Österreich verfügt habe (erst ab 1990 habe es einen in Wien für die Beschwerdeführerin tätigen Konsulenten gegeben). Auch in der Beschwerde ist u.a. betreffend ausgewiesene Konzernberatungskosten davon die Rede, diese stellten ein Äquivalent für das fehlende Personal bzw. fehlende Geschäftsführungskosten dar. Weiters ist - abgesehen von der Frage des Ortes der Geschäftsleitung - zu beachten, dass zur Erfüllung des Grundtatbestandes des § 29 Abs. 1 BAO auch eine Verfügungsmacht über Anlagen oder Einrichtungen erforderlich ist (vgl. Ritz, aaO, Tz 7 zu § 29). Dass der Beschwerdeführerin eine solche Verfügungsmacht an Räumlichkeiten im Einfamilienhaus (Wohnsitz) des Steuerberaters zugekommen wäre, ist nicht erkennbar.

Im Ergebnis ist damit mangels Vorliegens einer inländischen Betriebsstätte der Beschwerdeführerin in B die Versagung der Investitionsprämie zu Recht erfolgt.

Die Beschwerde war damit gemäß § 42 Abs. 1 VwGG als unbegründet abzuweisen.

Die Entscheidung über den Aufwandersatz stützt sich auf die §§ 47 ff VwGG iVm der Verordnung BGBl Nr. 416/1994.

Wien, am 31. Mai 2000