TE Vwgh Erkenntnis 2000/6/19 2000/16/0199

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Mag. Meinl und die Hofräte Dr. Steiner, Dr. Fellner, Dr. Höfinger und Dr. Kail als Richter, im Beisein des Schriftführers Mag. Valenta, über die Beschwerde

der M Warenhandelsgesellschaft m.b.H. in W, vertreten durch Dr. Christian Leskoschek, Rechtsanwalt in Wien I, Schwertgasse 2, gegen den Bescheid der Abgabenberufungskommission der Stadt Wien vom 26. März 1999, Zl MD-VfR-M 1/99, betreffend Haftung für Getränkesteuer Jänner 1997 bis Juli 1998, zu Recht erkannt:

Der angefochtene Bescheid wird hinsichtlich Getränkesteuer für Jänner 1998 bis Juli 1998 wegen Rechtswidrigkeit seines Inhalts aufgehoben. Im Übrigen wird die Beschwerde als unbegründet abgewiesen.

Die Stadt Wien hat der Beschwerdeführerin Aufwendungen in der Höhe von S 15.000,-- binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Nach einem entsprechenden Vorhalt des Magistrates der Stadt Wien vom 29. Oktober 1997 wurde von der Beschwerdeführerin in einem Schriftsatz vom 7. November 1997 ausgeführt, sie sei nicht Eigentümerin des (Bar-)Betriebes in Wien 23, Altmannsdorferstraße

228. Abdul Rachman habe mit einem Mietvertrag vom 12. September 1991 ein Lokal an dieser Anschrift übernommen. Der Mietvertrag sei zwischen Abdul Rachman und der Josef Völkert GmbH, der früheren Eigentümerin der Liegenschaft, abgeschlossen worden. Beim Kauf der Liegenschaft (am 20. April 1995) sei dieser Mietvertrag von der Beschwerdeführerin übernommen worden; er sei "bis zum heutigen Tag" aufrecht.

Nach dem angeschlossenen Mietvertrag waren Gegenstand des Mietvertrages ein Vorraum, ein Lokalraum, drei Zimmer und zwei WC-Anlagen. Mitvermietet wurden "sämtliche Inventargegenstände", die nach einer "separaten Auflistung" übernommen würden. Nach § 2 des Mietvertrages dürfe der Mietgegenstand ausschließlich zur Ausübung der Prostitution verwendet werden. Im § 5 des Mietvertrages wurde anderem bestimmt, dass der Mieter für die sorgfältige Benützung der Inventargegenstände hafte und hiefür zum Schadenersatz verpflichtet sei.

Im weiteren Verfahren wurde ein von Abdul Rachman unterfertigtes, mit dem Datum 21. April 1995 versehenes Inventarverzeichnis vorgelegt. In diesem Schriftstück ist wörtlich ausgeführt:

Mit Kaufvertrag vom 20.4.1995 ist nunmehr die prot. Firma "Mc Darling" Warenhandelsges.m.b.H. (Beschwerdeführerin) Liegenschaftseigentümerin und Eigentümerin des nachfolgend angeführten Inventariums.

Die heute aufgenommene Inventuraufnahme und das darüber neuerstellte Inventurverzeichnis bilden einen integrierten Bestandteil des Mietvertrags vom 15.9.1991, was hiemit von Herrn Abdul Rachman ausdrücklich zur Kenntnis genommen und bestätigt wird.

In dem Verzeichnis waren als "Einrichtungsgegenstände drei fest montierte Sitzlogen, eine Sitzbank, sechs Barhocker, zwei Fauteuils, sieben Tische, ein Couchtisch, zwei Bartheken, zwei Gläserregale, zehn Hängeleuchten, eine Zierpalme und 18 Spirituosenportionierer angeführt. Unter dem Titel "Technische Geräte" waren vier Kühlschränke unterschiedlicher Marken, ein Gläserspülgerät, ein Microwellenherd, ein Luftbefeuchter, eine Espressomaschine, eine Anlage mit mehreren Tongeräten, ein Videorecorder und ein Fernsehgerät angeführt.

Nach weiters in den Akten erliegenden Rechnungen des Jahres 1997 betrug die Hauptmiete monatlich S 8.000,-- zuzüglich S 2.000,-- für "Inventarbenützung".

Mit Schreiben des Magistrats der Stadt Wien vom 3. November 1998 wurde zur Stellungnahme mitgeteilt, dass die Beschwerdeführerin als Verpächterin für Getränkesteuer für Jänner 1997 bis Juli 1998 samt Nebengebühren zur Haftung herangezogen werden könne.

In einer Eingabe vom 15. November 1998 wurde vom Geschäftsführer der Beschwerdeführerin die Auffassung vertreten, es liege nur ein Mietvertrag, nicht aber ein Pachtvertrag vor.

Mit Bescheid vom 22. Dezember 1998 wurde die Beschwerdeführerin für die im Betrieb des Abdul Rachman in der Zeit vom Jänner 1997 bis Juli 1998 entstandene Getränkesteuerschuld in Höhe von insgesamt S 418.000,-- zur Haftung herangezogen. In der Begründung des Bescheides wurde ausgeführt, aus dem Inventarverzeichnis vom 21. April 1995 ergebe sich, dass das für die Führung eines Gastgewerbebetriebes geeeignete und vollständige Inventar im Eigentum der Beschwerdeführerin gestanden sei. Bei einem Gastronomieunternehmen zählten die Geschäftsräumlichkeiten und die Einrichtung zu den wesentlichen Grundlagen des Unternehmens. Eine Einbringung des Rückstandes beim Primärschuldner sei infolge "Ortsabwesenheit" nicht möglich gewesen. Die Frage, ob in dem verpachteten Betrieb ein Gastgewerbe geführt oder die Prostitution ausgeübt worden sei, sei für die Entstehung der Getränkesteuerschuld unerheblich. Dem Haftungsbescheid war unter anderem ein "Berufungsbescheid" vom 23. Juni 1998, ein "Bemessungsbescheid" vom 13. Juli 1998 und eine "anerkannte Revision" vom 25. September 1998 angeschlossen.

In der Berufung gegen den Haftungsbescheid wurde die Auffassung vertreten, es handle sich bei dem mit Abdul Rachman abgeschlossenen Vertrag nicht um einen Pachtvertrag, sondern um einen Mietvertrag. Die gegenständlichen Gebäudeteile seien zur Ausübung der Prostitution vermietet worden. Für die Ausübung der Prostitution sei das Vorhandensein des vermieteten Inventars nicht erforderlich gewesen. Da die Prostitution kein Gewerbe sei, könne auch kein Kundenstock übergeben werden. Verpachtet müsse ein "lebendiges" Unternehmen werden. Die Räumlichkeiten seien bei Abschluss des Mietvertrages (im Jahre 1991) mehr als ein Jahr unbenützt gewesen. Die im Mietvertrag bestimmte Untersagung der Verwendung des Mietgegenstandes als "Verkaufsraum" habe ausgeschlossen, dass in den vermieteten Räumlichkeiten Getränke verkauft werden durften.

Unter Punkt II. der Berufung wurde wörtlich ausgeführt:

Der Haftungsbescheid bezieht sich auf einen rechtskräftigen Bemessungsbescheid vom 13. Juli 1998 und eine vom Masseverwalter des Herrn Abdul Rachman anerkannten Revision vom 25. September 1998. Wie aus dem Revisionsbericht vom 25. September 1998 ersichtlich, wurden vom Masseverwalter keine Grundaufzeichnungen vorgelegt, jedoch eine vielfach überhöhte Schätzung in verantwortungsloser Vorgangsweise anerkannt. Dr. L. hat als Masseverwalter des Herrn Abdul Rachman ohne irgendwelche Erkundigungen einzuziehen eine 30-fach überhöhte Schätzung anerkannt, die wir, da wir zur Haftung herangezogen werden sollen, nicht anerkennen können und auch dagegen berufen.

Mit dem angefochtenen Bescheid wurde die Berufung als unbegründet abgewiesen. Die belangte Behörde ging davon aus, dass die Beschwerdeführerin ein wirtschaftliches Interesse am Bestehen des Bordellbetriebes gehabt habe. Aus der Inventarliste ergebe sich, dass dem Primärschuldner eine organisierte Erwerbsgelegenheit übergeben worden sei. Auch ein stillgelegtes Unternehmen könne Gegenstand eines Pachtvertrages sei, wenn es sich (bei der Stilllegung) nur um einen vorübergehenden Zustand gehandelt hat. Aus dem Vorbringen, der Primärschuldner sei zum Verkauf von Getränken nach dem Mietvertrag nicht berechtigt gewesen, sei für die Beschwerdeführerin nichts zu gewinnen. Nach der Lebenserfahrung stamme bei Bordellbetrieben ein nicht unerheblicher Teil der erzielten Umsätze aus dem Ausschank von Getränken.

Weiters wurde im angefochtenen Bescheid ausgeführt, die Getränkesteuer für Jänner bis April 1997 sei mit Bescheid der Abgabenberufungskommission vom 24. Juni 1998 und die Getränkesteuer für Mai bis Dezember 1997 mit Bescheid der "Magistratsabteilung 4" vorgeschrieben worden. Hinsichtlich des Zeitraumes Jänner bis Juli 1998 sei eine Selbstbemessung "durch Anerkenntnis der Ergebnisse einer am 25. September 1998 durchgeführten Revision durch den im Konkursverfahren über das Vermögen des Primärschuldners bestellten Masseverwalter" erfolgt. Eine Anfechtung der Bemessungsbescheide sei nicht erfolgt. Hinsichtlich der durch Selbstbemessung festgesetzten Abgabe sei keine Berichtigungserklärung abgegeben worden.

Nach dem Inhalt der gegen diesen Bescheid erhobenen Beschwerde erachtet sich die Beschwerdeführerin in ihrem Recht verletzt, zur Haftung für Getränkesteuer im angeführten Umfang nicht herangezogen zu werden.

Die belangte Behörde erstattete eine Gegenschrift und legte

Teile der Akten des Verwaltungsverfahrens vor.

Der Verwaltungsgerichtshof hat erwogen:

Eine Unternehmenspacht im Sinne der Haftungsbestimmung des § 4 Wiener Getränkesteuergesetz 1992, LGBl. Nr. 3, liegt in der Regel vor, wenn tatsächlich ein lebendiges Unternehmen (im weitesten Sinn) Gegenstand des Bestandvertrages ist. Neben den Räumen muß dem Bestandnehmer in der Regel auch das beigestellt werden, was wesentlich zum Betrieb des Unternehmens und dessen wirtschaftlichen Fortbestand gehört. Selbst das Fehlen einzelner der Betriebsgrundlagen lässt noch nicht darauf schließen, dass eine Geschäftsraummiete und nicht eine Unternehmenspacht vorliegt, wenn die übrigen Betriebsgrundlagen vom Bestandgeber bereitgestellt werden und das lebende Unternehmen als rechtliche und wirtschaftliche Einheit besteht. Bei Gastronomieunternehmen ist nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes hinsichtlich der tragenden Unternehmensgrundlagen Lokal- und Geschäftseinrichtung davon auszugehen, dass der Erwerber in der Lage sein muss, in den vorhandenen Betriebsräumen ohne wesentliche Unterbrechung einen dem vorangegangenen gleichwertigen Gewerbebetrieb fortzuführen (vgl. das Erkenntnis vom 27. September 1994, Zl. 93/17/0066, mit weiteren Hinweisen sowie die Erkenntnisse vom 21. Jänner 1998, Zl 96/16/0057, und vom 20. Februar 2000, Zl 95/14/0033).

Wie aus dem von Abdul Rachman unterfertigten Inventarverzeichnis vom 21. April 1995 und dem einleitenden Text dieses Verzeichnisses ersichtlich ist, wurde von der Beschwerdeführerin mit diesem anlässlich des Erwerbs der Liegenschaft im Wege einer Vertragsübernahme ein Bestandvertrag abgeschlossen, der neben den Geschäftsräumlichkeiten sämtliche für den Betrieb eines Gastronomieunternehmens erforderlichen Einrichtungsgegenstände zum Gegenstand hatte. Mit diesem Bestandgegenstand wurde dem Bestandnehmer nicht nur die Nutzung als Bordell, sonder auch die Möglichkeit zur Ausschank von Getränken eingeräumt. Mit dem in Rede stehenden Bestandvertrag wurden dem Bestandnehmer ungeachtet der Bezeichnung als Mietvertrag die Betriebsräumlichkeiten und die für die Ausschank erforderlichen Einrichtungsgegenstände zum Gebrauch und zur Nutzung überlassen, sodass die Behörde bei der erforderlichen Gesamtbetrachtung zu Recht vom Vorliegen eines Pachtbetriebs ausgegangen ist. Entgegen den Ausführungen in der Beschwerdeschrift bestand dabei das Unternehmen nicht (allein) in der "Ausübung der Prostitution"; vielmehr handelte es sich um einen Bordellbetrieb, zu dem - wie die belangte Behörde zutreffend ausführte - auch in nicht unbeträchtlichem Maße der Ausschank von Getränken gehört (vgl. das hg Erkenntnis vom 21. Jänner 1998, Zl 96/16/0126). Hierauf deuten die Art und der Umfang der Einrichtungsgegenstände hin.

Bei dieser Betrachtung kam entgegen der Auffassung der Beschwerdeführerin dem Umstand, dass in der Urkunde über den Bestandvertrag keine Betriebspflicht vereinbart war, keine entscheidende Bedeutung zu. Auch im Hinblick auf den Gegenstand des Betriebes eines Bordells waren im Beschwerdefall weiters auch die Beantwortung der Fragen, ob ein Kundenstock und eine Gewerbeberechtigung seinerzeit vom Voreigentümer übertragen wurden und ob sämtliche für die Ausübung der Ausübung der Prostitution erforderlichen Betriebsmittel beigestellt wurden, ebenfalls nicht wesentlich.

Das Vorbringen in der Beschwerdeschrift, die Inventargegenstände seien noch im Eigentum der Josef Völkert GmbH, der vormaligen Eigentümerin der Liegenschaft, steht mit dem Inhalt der Verwaltungsakten - nach dem "Inventarverzeichnis" wurde Übereinstimmung mit dem Bestandnehmer über die Einrichtungsgegenstände erzielt - nicht in Einklang.

Das Vorliegen des in Rede stehenden Haftungstatbestandes hat somit die belangte Behörde zu Recht bejaht. Dennoch hat die belangte Behörde den angefochtenen Bescheid insoweit, als darin über die Zeiträume des Jahre 1998 abgesprochen worden ist, mit inhaltlicher Rechtswidrigkeit belastet:

Wer zur Berufung gegen einen Haftungsbescheid (§ 171 WAO) befugt ist, kann nach § 193 Abs. 1 WAO innerhalb der für die Einbringung der Berufung gegen den Haftungsbescheid offen stehenden Frist auch gegen den Abgabenbescheid (§ 146 WAO) berufen, wenn ein solcher bereits ergangen ist oder die Abgabe erstmals durch den Haftungsbescheid festgesetzt wurde.

Wurde die Abgabe durch Selbstbemessung (§§ 149 und 150 WAO) festgesetzt, so steht gemäß § 193 Abs. 3 WAO auch dann, wenn die Verjährungsfrist bereits abgelaufen ist, dem zur Berufung gegen den Haftungsbescheid befugten noch innerhalb der Berufungsfrist das Recht zur Berichtigung der Abgabenerklärung zu. Durch eine solche Berichtigungserklärung wird die Verjährung neu in Lauf gesetzt.

§ 191 Abs. 2 und 4 WAO gilt sinngemäß.

Ist ein Abgabenbescheid dem Abgabenschuldner gegenüber nicht ergangen, dann muss aber sichergestellt sein, dass dem in Anspruch genommenen Haftungspflichtigen, wenn schon nicht vom "Bescheid über den Abgabenanspruch", so doch von den Voraussetzungen, Inhalten und Gründen die ein Bescheid über den Abgabenanspruch hätte, Kenntnis verschafft wird. Mitteilungen über den Haftungsgegenstand (Anspruch, Art, Höhe, Grund) müsse in dem Maß gemacht werden, dass der Haftende zumindest den Kenntnisstand gewinnen kann, den er einnehmen könnte, wäre ihm der Abgabenbescheid zugeleitet worden. Um den Rechtsschutzgedanken des § 193 Abs. 3 WAO voll wirksam Rechnung zu tragen, muss dem Haftungspflichtigen von der Behörde über den haftungsgegenständlichen Abgabenanspruch Kenntnis in einer Weise verschafft werden, dass die Prüfung der Richtigkeit der Abgabenfestsetzung möglich ist und die Positionen der Rechtsverteidigung des herangezogenen Haftenden gegen den Anspruch nicht schwächer sind als diejenigen, die der Abgabepflichtige gegen den Abgabenbescheid einzunehmen in der Lage ist (vgl. Stoll, BAO Kommentar zu § 248 BAO, 2553 und 2554).

Wenn der Gesetzgeber normiert, der Haftungspflichtige habe im Fall der Selbstbemessungsabgabe das Recht zur Berichtigung der Abgabenerklärung, dann ist ihm auch in der Weise Kenntnis von den Abgabenerklärungen, den Revisionsberichten und den erforderlichen Unterlagen zu verschaffen, um ihn in die Position des damaligen Steuerschuldners zu versetzen und ihm die Möglichkeit der Abgabe einer berichtigten vom damaligen Steuerschuldner abgegebenen Abgabenerklärung zu geben. Ist er auf Grund der ihm zur Verfügung stehenden Unterlagen nicht in der Lage eine solche Berichtigung vorzunehmen, dann kann ihm nicht mit Recht der Vorwurf der Unterlassung einer solchen Berichtigung gemacht werden (vgl das hg Erkenntnis vom 11. Mai 2000, Zl 99/16/0284).

Die Beschwerdeführerin verweist in der Berufung auf einen Abgabenbescheid vom 13. Juli 1998 und auf einen Revisionsbericht vom 25. September 1998. Der letzte Satzteil dieses Schriftsatzes

"...Schätzung, die wir ... nicht anerkennen können und auch dagegen

berufen" bezieht sich - worauf die belangte Behörde in ihrer Gegenschrift zutreffend hinweist - ausschließlich auf den Revisionsbericht vom 25. September 1998, der allein Getränkesteuer für die Monate Jänner bis Juli 1998 zum Gegenstand hatte. Es ist daher davon auszugehen, dass der Beschwerdeführer Einwendungen gegen den Abgabenanspruch des Jahres 1998, nicht aber gegen Abgabenansprüche des Jahres 1987 erhoben hat.

Aus der Bestimmung des § 193 WAO, wonach der Haftungspflichtige unbeschadet der Einbringung einer Berufung gegen den Haftungsbescheid auch gegen den Bescheid über den Abgabenanspruch berufen bzw bei Selbstbemessungsabgaben eine Berichtigung der Abgabenerklärung einbringen kann, ergibt sich - ebenso wie aus dem Vorbild dieser Bestimmung, dem § 248 BAO -, dass das Verfahren hinsichtlich Haftung und jenes hinsichtlich Abgabenanspruch durchwegs getrennt ist. Demzufolge ist auch eine Verbindung der Verfahren über Berufungen gegen solche Bescheide nicht möglich (vgl Ritz, BAO-Kommentar2, 596 und die dort angeführte Rechtsprechung). Gegen den Anspruch an Getränkesteuer hinsichtlich der Zeiträume des Jahres 1997 selbst hat der Beschwerdeführer wie oben ausgeführt keine Klage erhoben und keinen Rechtsbehelf eingelegt. Da der Abgabenanspruch nur in jenen Fällen durch Urteil des Gerichtshofes der Europäischen Gemeinschaften vom 9. März 2000 in der Rechtssache C-437/97, berührt ist, in denen gegen diesen Anspruch eine Klage erhoben oder ein Rechtsbehelf eingelegt worden ist, folgt auch aus der grundsätzlichen Akzessorietät der Haftungsschuld nicht, dass sich der Beschwerdeführer als Haftungsschuldner im Verfahren über die Inanspruchnahme der Haftungsschuld auf dieses Urteil berufen kann (vgl das hg Erkenntnis vom 11. Mai 2000, Zl 2000/16/0347).

Hingegen hat die Beschwerdeführerin gegen den Abgabenanspruch für Zeiträume des Jahres 1998, der im Revisionsbericht vom 25. September 1998 festgehalten ist, ausdrücklich Berufung erhoben. Da die belangte Behörde die Akten des Verwaltungsverfahrens dem Verwaltungsgerichtshof nicht zur Gänze vorgelegt hat und es insbesondere unterlassen hat, diesen Revisionsbericht vorzulegen, kann zwar die Qualifikation dieses Berichtes vom Verwaltungsgerichtshof nicht endgültig beurteilt werden: Es ist zwar anzunehmen, dass der von einem Organ der zuständigen Abgabenbehörde verfasste Revisionsbericht eine Abgabenvorschreibung enthält, damit Normcharakter aufweist und daher ungeachtet seiner Bezeichnung und dem allfälligem Fehlen einzelner Bescheidmerkmale als Bescheid anzusehen war. Die im angefochtenen Bescheid vertretene Auffassung, es handle sich bei dem Anerkenntnis des Revisionsergebnisses um eine "Selbstbemessung", steht jedenfalls mit dem Gesetz nicht in Einklang.

Selbst wenn vom Vorliegen einer Selbstbemessung für 1998 auszugehen wäre, hätte die belangte Behörde aber der Beschwerdeführerin auf Grund ihrer Einwendungen alle für die Berichtigung erforderlichen Unterlagen wie ausgeführt übermitteln müssen.

Ungeachtet der tatsächlichen rechtlichen Qualifikation des "Revisionsberichtes" ist davon auszugehen, dass die von der Beschwerdeführerin in ihrem Berufungsschriftsatz erhobenen Einwendungen gegen Abgabenansprüche des Jahres 1998 ein entsprechender Rechtsbehelf im Sinne des Urteils des Europäischen Gerichtshofs vom 9. März 2000, Rechtssache C-437/97, sind (siehe auch das Erkenntnis vom heutigen Tag, Zl. 2000/16/0296). Der Verwaltungsgerichtshof hat aber in seinen auf Grund dieses Urteils ergangenen Erkenntnissen vom 30. März 2000, Zlen. 2000/16/0117 (vormals 97/16/0221) und 2000/16/0116 (vormals 97/16/0021), ausgeführt, dass die belangte Behörde, wenn sie auf Basis des von ihr angewendeten innerstaatlichen Rechts die Vorschreibung der Getränkesteuer für alkoholische Getränke billigte, ihren Bescheid mit Rechtswidrigkeit seines Inhaltes belastete; dies ist auch im hier zu beurteilenden Fall erfolgt, weshalb der angefochtene Bescheid hinsichtlich Getränkesteuer für das Jahr 1998 gemäß § 42 Abs. 2 Z. 1 VwGG aufzuheben war.

Im Hinblick auf die Frage, inwieweit durch rückwirkend erlassene landesgesetzliche Bestimmungen die sich aus Punkt 3 des EuGH-Urteils ergebende Rückzahlungspflicht davon abhängig gemacht wird, wer die Abgabe wirtschaftlich getragen hat, hat er auf seine ständige Rechtsprechung verwiesen, dass es für den von ihm anzuwendenden Prüfungsmaßstab unbeachtlich ist, wenn der Gesetzgeber das von der Behörde angewendete Gesetz, nach Erlassung des angefochtenen Bescheides, aber vor der Entscheidung des Verwaltungsgerichtshofes, rückwirkend ändert.

Hinsichtlich des Jahres 1997 war die Beschwerde wie oben ausgeführt gemäß § 42 Abs 1 VwGG als unbegründet abzuweisen.

Die Kostenentscheidung stützt sich auf die §§ 47 ff VwGG iVm der Verordnung BGBl. Nr. 416/1994.

Wien, am 19. Juni 2000