TE Vwgh Erkenntnis 2000/7/19 97/13/0011

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Weiss und die Hofräte Dr. Fellner, Dr. Hargassner, Mag. Heinzl und Dr. Fuchs als Richter, im Beisein des Schriftführers Mag. Fössl, über die Beschwerde des T in W, vertreten durch Dr. Karl Haas & Dr. Georg Lugert, Rechtsanwaltspartnerschaft in St. Pölten,

Dr. Karl Renner-Promenade 10, gegen den Bescheid der Finanzlandesdirektion für Wien, Niederösterreich und Burgenland, Berufungssenat XI, vom 3. Dezember 1996, Zl. GA 6 - 96/5184/03, betreffend Umsatz- und Einkommensteuer 1995, zu Recht erkannt:

Der angefochtene Bescheid wird im Umfang seines Abspruches über Einkommensteuer 1995 wegen Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften aufgehoben; im Übrigen, somit im Umfang der Bekämpfung des angefochtenen Bescheides in seinem Abspruch über Umsatzsteuer 1995, wird die Beschwerde als unbegründet abgewiesen.

Der Bund hat dem Beschwerdeführer Aufwendungen in der Höhe von S 12.920,-- binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

In einer Umsatzsteuervoranmeldung für den Monat Mai 1995 machte der Beschwerdeführer einen Vorsteuerüberschuss in Höhe von S 478.502,-- geltend, der mit dem Export von Aurela-Parfumessenzen begründet wurde, die der Beschwerdeführer von der U. Gesellschaft mbH bezogen hatte.

In einem Bericht über das Ergebnis einer Umsatzsteuervoranmeldungsprüfung der Tätigkeit des Beschwerdeführers wurde ausgeführt, dass es sich nach den Erhebungen der Finanzbehörde bei den betroffenen Lieferungen an den Beschwerdeführer um bloße Scheingeschäfte gehandelt habe, die von den liefernden Unternehmen gemeinsam mit dem Abnehmer des Beschwerdeführers zum Zweck eines groß angelegten Vorsteuerschwindels initiiert worden seien. Die gehandelten Produkte seien minderwertig gewesen und um ein Vielfaches überfakturiert worden. Es entsprächen die in den Rechnungen beurkundeten Abläufe damit nicht den tatsächlichen Gegebenheiten, sodass der vom Beschwerdeführer in Anspruch genommene Vorsteuerabzug nicht zu gewähren sei. Die Anlieferung der im Vergleich zu den Rechnungsbeträgen wertlosen Waren könne nicht als vorsteuerauslösende Lieferung angesehen werden. Der Beschwerdeführer habe fahrlässig gehandelt. Es sei nämlich vom ausländischen Abnehmer in Brasilien bereits der österreichische Zwischenhändler vorgegeben und jegliche Überprüfung der Waren hinsichtlich ihres tatsächlichen Wertes unterlassen worden. Für die Geschäfte habe der Beschwerdeführer von der Exportsumme jeweils bestimmte Prozentsätze an näher genannte Personen als Provisionen bezahlen müssen; die Bezahlung der Ware durch den ausländischen Abnehmer sei immer mit Orderverrechnungsscheck erfolgt, wobei der Beschwerdeführer lediglich eine Kopie dieses Schecks per Fax erhalten und niemals ein Original in Händen gehabt habe. Es habe sich der Beschwerdeführer um die Abwicklung der Geschäfte faktisch überhaupt nicht gekümmert. Demnach stehe fest, dass sowohl bei Gutgläubigkeit des Beschwerdeführers als auch bei Kenntnis des Zwecks der Geschäfte ein Vorsteuerabzug zu verneinen sei.

In einer gegen den Bescheid über die Festsetzung von Umsatzsteuervorauszahlungen für den Kalendermonat Mai 1995 erhobenen Berufung brachte der Beschwerdeführer vor, bei den Exportgeschäften nach Brasilien mit den Parfumölen kaufmännisch korrekt gehandelt zu haben. Der Vorwurf des Vorliegens von Scheinverträgen werde mit aller Entschiedenheit zurückgewiesen. Die dem Finanzamt als rechtswidrig erscheinenden Fakten seien dem Beschwerdeführer erst im Zuge der Überprüfung seiner Geschäfte bekannt geworden, wobei die Abgabenbehörde allerdings noch keine Beweise für ihre Behauptungen vorgelegt habe. Besonders betreffe dies die Echtheit der Ware. Aus einem gleichzeitig vorgelegten Gutachten ergebe sich der Wert der exportierten Ware mit einem Literpreis von S 40.000,-- bis S 60.000,--. Angeschlossen war dieser Berufung das Gutachten des Zivilingenieurs Dipl. Ing. Helmut F., dessen Inhalt schon im hg. Erkenntnis vom 25. Juni 1998, 97/15/0147, wiedergegeben wurde, weshalb zwecks Vermeidung von Wiederholungen auf die Gründe dieses Erkenntnisses verwiesen wird.

In der Umsatzsteuererklärung des Beschwerdeführers für das Jahr 1995 wurden Entgelte für Ausfuhrlieferungen im Betrag von S 6,179.658,-- und abziehbare Vorsteuern im Betrag von S 1,179.269,78 geltend gemacht.

Nachdem der Beschwerdeführer vom Finanzamt zu einer Erläuterung der geltend gemachten Umsätze und Vorsteuern durch Vorlage der Originalbelege über die Ausfuhrlieferungen und der Originalrechnungen und zur Vorlage seiner Einkommensteuererklärung für das Jahr 1995 samt Beilagen aufgefordert worden war, legte sein steuerlicher Vertreter die Einkommensteuererklärung für das Jahr 1995 samt Beilage sowie Wareneingangs- und Warenausgangsrechnungen in Kopie vor. In der Beilage zur Einkommensteuererklärung 1995 wurden an Einnahmen Auslandsumsätze im Betrag von S 6,179.658,-- sowie die Umsatzsteuergutschrift für Mai 1995 im Betrag von S 478.502,-- und an Ausgaben der Wareneinkauf im Betrag von S 6,921.852,84, Provisionen in Höhe von S 153.554,80, Bankzinsen in Höhe von S 8.983,--, Aufwand für Verpackung im Betrag von S 192,60 und für Etiketten im Betrag von S 18,50 angesetzt; auf der Basis dieser Ansätze wurde ein Verlust von S 426.441,74 ermittelt.

Am 20. August 1996 erließ das Finanzamt an den Beschwerdeführer einen Vorhalt folgenden Inhaltes:

"Aus den von Ihnen vorgelegten Unterlagen ist ersichtlich, dass Sie in der Zeit vom 1.6.1995 bis 31.7.1995 von drei verschiedenen Lieferfirmen Aurela Parfumöl erworben haben und unmittelbar darauf an die Firma Intertrade Ltd. in Brasilien und Uruguay exportiert haben. Aufgrund von umfangreichen Erhebungen der Finanzverwaltung wurde festgestellt, dass sowohl die von ihnen angegebenen Lieferfirmen als auch die brasilianische Abnehmerfirma Intertrade in einen Vorsteuerschwindel involviert sind. Aus vorliegenden Gutachten ist zu entnehmen, dass es sich bei den von ihnen erworbenen Parfumprodukten um minderwertige Ware handelt, die zu weit überhöhten Preisen in Rechnung gestellt wurde.

Das Finanzamt hat daher davon auszugehen, dass es sich bei den fakturierten Geschäften um Scheingeschäfte handelt, die in der Absicht getätigt wurden, Abgaben zu verkürzen. Scheingeschäfte und andere Scheinhandlungen sind gemäß § 23 BAO für die Erhebung der Abgaben ohne Bedeutung. Es ist daher beabsichtigt, die Angaben in der Erklärung nicht anzuerkennen und eine Veranlagung ohne diese Ergebnisse durchzuführen."

Eine Beantwortung dieses Vorhalts durch den Beschwerdeführer unterblieb.

Mit Bescheid vom 4. Oktober 1996 setzte das Finanzamt die Umsatzsteuer des Beschwerdeführers für das Jahr 1995 mit Null fest und begründete dies damit, dass vom Beschwerdeführer zum wiedergegebenen Vorhalt keine Äußerung abgegeben worden sei.

Mit Bescheid vom 4. Oktober 1996 erließ das Finanzamt einen gemäß § 200 Abs. 1 BAO vorläufigen Einkommensteuerbescheid für das Jahr 1995, mit welchem der vom Beschwerdeführer geltend gemachte Verlust ebenfalls mangels Äußerung zum Vorhalt nicht anerkannt wurde. Mit Bescheid vom 22. Oktober 1996 erließ das Finanzamt den endgültigen Einkommensteuerbescheid 1995 gleich lautenden Inhaltes.

In seiner Berufung sowohl gegen den vorläufigen als auch gegen den endgültigen Einkommensteuerbescheid 1995 wandte sich der Beschwerdeführer gegen die Verweigerung einer Anerkennung seiner Verluste aus Gewerbebetrieb mit dem Vorbringen, dass es nicht den Tatsachen entspreche, dass er keine stichhaltige Gegenäußerung abgegeben habe. Der Beschwerdeführer habe sich zu jedem einzelnen Punkt geäußert und auch alle erforderlichen Belege zur Einsicht vorgelegt. Weshalb der geltend gemachte Verlust nicht anerkannt werde, sei von der Abgabenbehörde nicht begründet worden. In seiner Berufung gegen den Umsatzsteuerbescheid für das Jahr 1995 machte der Beschwerdeführer geltend, dass ihm die Vorsteuer, da er alle formalen und materiellen Erfordernisse erfüllt habe, selbst dann zustünde, wenn es zuträfe, dass er gutgläubig Betrügern aufgesessen wäre. Es bestehe keine gesetzliche Verpflichtung, jeden Geschäftspartner von vornherein kriminalistisch zu untersuchen. Es habe der Beschwerdeführer für seine Geschäftspartner auch nicht zu haften.

Mit dem nunmehr angefochtenen Bescheid wurden die Berufungen des Beschwerdeführers gegen den Umsatz- und den (endgültigen) Einkommensteuerbescheid für das Jahr 1995 als unbegründet abgewiesen. In der Begründung des angefochtenen Bescheides wird nach Darstellung des Verfahrensganges unter Hinweis auf § 167 BAO ausgeführt, dass beim Beschwerdeführer eine Umsatzsteuervoranmeldungsprüfung mit den im Vorangehenden wiedergegebenen Feststellungen stattgefunden habe. Sodann wird in der Begründung des angefochtenen Bescheides die Aussage des Beschwerdeführers als Verdächtigen in einem Finanzstrafverfahren wiedergegeben, in welcher Aussage der Beschwerdeführer über die Anbahnung des geschäftlichen Kontaktes durch Bekannte und die Abwicklung des Geschäftes berichtete. Aus dieser Aussage - heißt es in der Begründung des angefochtenen Bescheides weiter - gehe eindeutig hervor, dass der Beschwerdeführer sich in die wirtschaftliche Abhängigkeit der "Rydl-Gruppe" begeben habe, wobei es nicht wesentlich sei, ob er gewusst habe, dass am Anfang und am Ende der Warenkette Werner Rydl stehe. Die Ungewöhnlichkeiten an diesem Geschäft wie die Vorgabe der österreichischen Zwischenhändler und die Erledigung der Geschäfte durch die Bekannten des Beschwerdeführers - vom Beschwerdeführer selbst habe man lediglich die Unterschrift und zur Vorfinanzierung sein Geld benötigt - bewiesen die wirtschaftliche Abhängigkeit des Beschwerdeführers. Weder die Aussage des Beschwerdeführers als Verdächtiger im Finanzstrafverfahren noch die Tatsache der Involvierung seiner namentlich genannten Bekannten in die Geschäfte seien in der Berufung bestritten worden. Es sei daher von im Nachstehenden angeführten Tatsachen auszugehen gewesen. Bei der U. Gesellschaft mbH handle es sich um ein Unternehmen, dessen einzige Tätigkeit darin bestehe, Rechnungen zur Erschleichung von Vorsteuern zu erstellen. Dieses Unternehmen agiere für Werner Rydl als genannter österreichischer Lieferant des Beschwerdeführers. Dieser wiederum sei von Werner Rydl als Zwischenhändler deswegen vorgeschaltet worden, um nicht den Rückschluss auf den wahren Lieferanten zu ermöglichen. Rechnungen an einen derartigen Zwischenhändler führten grundsätzlich nicht zum Vorsteuerabzug, wenn die Zwischenperson die Lieferungen wirtschaftlich nicht erbracht habe, sondern lediglich ihr Name zur Tarnung verwendet worden sei. In den an den Beschwerdeführer gelegten Eingangsrechnungen seien die Waren nicht in handelsüblicher Weise hinreichend konkretisiert worden, weil jeglicher Hinweis auf den tatsächlichen Produzenten unterblieben und nur Phantasiebezeichnungen vorgegeben worden seien. Aufgrund der festgestellten Warenbewegung sei es als gesichert anzusehen, dass diese Waren gegen vorbestimmte Preise in der "Rydl-Gruppe" geliefert worden seien. Nach Auseinandersetzung mit dem vom Beschwerdeführer vorgelegten Gutachten des Zivilingenieurs Dipl. Ing. Helmut F. wird im angefochtenen Bescheid die Produktbeschreibung der Parfumöle wiedergegeben und im Folgenden ausgeführt, dass der Beschwerdeführer, hätte er sich über die in der Produktbeschreibung behauptete Haftfestigkeit erkundigt, feststellen hätte können, dass sich diese "aus dem Verwendungszweck für Seifen etc. ergebe". Eine behauptete dermatologische Unbedenklichkeit sei überhaupt nicht verifizierbar. Da aus dem vom Beschwerdeführer selbst vorgelegten Gutachten hervorgehe, dass die gegenständlichen Parfumöle ausnahmslos synthetisch seien, stimme auch die Angabe der Natürlichkeit der Duft- und Riechstoffe in der Produktbeschreibung nicht. Daraus sei zu folgern, dass mit dieser Produktbeschreibung die Hochpreisigkeit den Abnehmern vorgespielt worden sei. Im Übrigen sei die Begründung für die Minderwertigkeit der gegenständlichen Waren bereits im zitierten Umsatzsteuervoranmeldungsbericht gegeben worden, sodass es einer weiteren Begründung für den Umsatzsteuerbescheid gar nicht bedurft hätte. Da der Bedenkenvorhalt vom steuerlichen Vertreter niemals beantwortet worden sei, sei die Veranlagung aufgrund des bisherigen Beweisverfahrens im Sinne dieses Vorhaltes zu Recht erfolgt.

In der gegen diesen Bescheid erhobenen Beschwerde wird die Aufhebung des angefochtenen Bescheides aus dem Grunde der Rechtswidrigkeit seines Inhaltes oder jener infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften begehrt.

Die belangte Behörde hat die Akten des Verwaltungsverfahrens vorgelegt und in ihrer Gegenschrift die kostenpflichtige Abweisung der Beschwerde begehrt.

Der Beschwerdeführer hat repliziert.

Der Verwaltungsgerichtshof hat erwogen:

Zur Umsatzsteuer:

Wie der Verwaltungsgerichtshof in zahlreichen Erkenntnissen über Beschwerdefälle im Zusammenhang mit den unter dem Begriff "Mehrwertsteuerschwindel des Werner Rydl" durch Medienberichte und Publikationen in der Öffentlichkeit bekannten Vorgängen zum Ausdruck gebracht hat, können die über teure und qualitativ hochwertige Produkte ausgewiesenen Rechnungen in den betroffenen Fällen dem Rechnungsempfänger das Recht auf Vorsteuerabzug dann nicht vermitteln, wenn die Gegenstände der tatsächlichen Lieferungen ihrer qualitativ vergleichsweise krassen Minderwertigkeit wegen als andere als die verrechneten Waren zu qualifizieren gewesen wären (vgl. etwa die hg. Erkenntnisse vom 28. Mai 1998, Slg. NF Nr. 7.288/F und Slg. NF Nr. 7.289/F, vom 25. Juni 1998, 97/15/0152 und 97/15/0061, vom 30. September 1998, 97/13/0116 und 96/13/0199, vom 16. Dezember 1998, 96/13/0202, vom 23. März 1999, 99/14/0023, und vom 25. März 1999, 98/15/0026).

Die nach den zitierten Erkenntnissen entscheidungswesentliche behördliche Feststellung der Minderwertigkeit der gelieferten Waren wurde vom Beschwerdeführer wohl in seiner Berufung gegen den Bescheid über die Festsetzung der Umsatzsteuervorauszahlung für den Kalendermonat Mai 1995 durch Stützung auf das Gutachten des Zivilingenieurs Dipl. Ing. Helmut F. bekämpft, mit dessen Inhalt die belangte Behörde im nunmehr - nicht über diese Berufung absprechenden - angefochtenen Bescheid eine argumentative Auseinandersetzung versucht hat. Ob die diesbezüglichen Ausführungen des angefochtenen Bescheides als tragfähig zu erkennen wären, kann aus folgenden Gründen dahingestellt bleiben:

Zum einen war das Gutachten des Zivilingenieurs Dipl. Ing. Helmut F. seiner Unschlüssigkeit wegen (siehe hiezu die dafür im hg. Erkenntnis vom 25. Juni 1998, 97/15/0147, gegebene Begründung) aus anderen als den von der belangten Behörde gesehenen Gründen nicht geeignet, der Beurteilung einer Minderwertigkeit der gelieferten Waren entgegenzustehen. Zum anderen aber war mit diesem Gutachten nur die behördliche Beurteilung im Verfahren zur Erlassung des Umsatzsteuervorauszahlungsbescheides für den Kalendermonat Mai 1995 bekämpft worden, während in dem zur Erlassung des hier angefochtenen Bescheides über die Umsatzsteuer für das Jahr 1995 führenden Verfahren der Beschwerdeführer der ihm bekannt gegebenen behördlichen Annahme einer krassen Minderwertigkeit der gelieferten im Verhältnis zu den verrechneten Waren dem Tatsächlichen nach nicht mehr entgegengetreten ist. Dass aus vorliegenden Gutachten die Minderwertigkeit der vom Beschwerdeführer erworbenen Parfumprodukte entnommen werden könne, wurde ihm mit dem im nunmehrigen Verfahren ergangenen Vorhalt des Finanzamtes vom 20. August 1996 ausdrücklich bekannt gegeben. Diesen Vorhalt ließ der Beschwerdeführer unbeantwortet und seiner Berufung gegen den Umsatzsteuerbescheid für das Jahr 1995 ließ sich eine Bestreitung der Minderwertigkeit der ihm gelieferten Substanzen auch nicht entnehmen. Zu einer näheren Begründung der Minderwertigkeit der dem Beschwerdeführer gelieferten Waren war die belangte Behörde in dieser verfahrensrechtlichen Situation nicht mehr verhalten, was es unter diesem Gesichtspunkt entbehrlich macht, die von der belangten Behörde zu dieser Frage dennoch erstatteten Begründungsausführungen des angefochtenen Bescheides auf ihre Überzeugungskraft hin zu untersuchen.

Im Umfang des Abspruches des angefochtenen Bescheides über Umsatzsteuer 1995 erwies sich die Beschwerde aus den Gründen der oben zitierten hg. Erkenntnisse vom 25. Juni 1998, 97/15/0152 und 97/15/0061, vom 30. September 1998, 97/13/0116 und 96/13/0199, vom 16. Dezember 1998, 96/13/0202, vom 23. März 1999, 99/14/0023, und vom 25. März 1999, 98/15/0026, damit als unbegründet, weshalb sie insoweit gemäß § 42 Abs. 1 VwGG abzuweisen war.

Zur Einkommensteuer:

Wie ein Bescheid zu begründen ist, um einem Beschwerdeführer die Verfolgung seiner Rechte vor dem Verwaltungsgerichtshof und diesem die Beurteilung der Übereinstimmung des Bescheidspruches mit dem Gesetz zu ermöglichen, hat der Verwaltungsgerichtshof schon oft dargestellt (siehe etwa das hg. Erkenntnis vom 28. Mai 1997, 94/13/0200).

Wie der Beschwerdeführer zutreffend rügt, bleibt der angefochtene Bescheid zur Frage der Einkommensteuer für das Streitjahr hinter den an die Begründung eines Berufungsbescheides zu stellenden Anforderungen entschieden zu weit zurück. Lässt er doch in Wahrheit nicht erkennen, von welchem Sachverhalt die belangte Behörde bei der Beurteilung der Abgabenbemessungsgrundlage ausgeht. Die mit dem Spruch des angefochtenen Bescheides bewirkte völlige Ausklammerung des vom Beschwerdeführer im Zusammenhang mit den Geschäften mit der "Rydl-Gruppe" im Streitjahr geltend gemachten Verlustes setzte, soll sie mit dem Gesetz in Einklang gebracht werden können, nämlich Sachverhaltsfeststellungen des Inhalts voraus, aus denen sich rechtlich ableiten ließe, dass die angefallenen Aufwendungen, mit welchen der Beschwerdeführer seinen Verlust dargestellt hatte, entweder tatsächlich nicht angefallen waren oder keinem betrieblichen Geschehen zugeordnet werden können. An solchen, auf die konkret behaupteten Einnahmen und Ausgaben Bezug nehmenden Sachverhaltsfeststellungen fehlt es im angefochtenen Bescheid.

Das Unterbleiben einer Beantwortung des Vorhaltes des Finanzamtes vom 20. August 1996 durch den Beschwerdeführer konnte die belangte Behörde im Umfang der Beurteilung der Bemessungsgrundlage für die Einkommensteuer des Jahres 1995 nicht davon entbinden, die gebotenen Sachverhaltsfeststellungen zu treffen. Der in diesem Vorhalt vorgenommenen Beurteilung der fakturierten Geschäfte als Scheingeschäfte war der Beschwerdeführer im betroffenen Verwaltungsverfahren nämlich schon zuvor mit dem Vorbringen einer tatsächlichen Durchführung der Geschäfte unter Vorlage der Geschäftsunterlagen entgegengetreten, worauf der Beschwerdeführer in seiner Berufung gegen den Einkommensteuerbescheid auch hingewiesen hatte, ohne dass die belangte Behörde sich im angefochtenen Bescheid mit diesem Argument auseinander gesetzt hat. In dem Umfang aber, in dem die Geschäfte tatsächlich durchgeführt worden sind und insoweit beim Beschwerdeführer auch zu Einnahmen und Ausgaben geführt haben, ließ sich das aus dem Spruch des angefochtenen Bescheides resultierende Ergebnis einer steuerlichen Unbeachtlichkeit der Geschäfte nicht allein damit rechtens begründen, dass der Zweck der von der "Rydl-Gruppe" initiierten Geschäfte in einem groß angelegten Vorsteuerschwindel bestand. Das mit der Durchführung eines Geschäftes von wem immer bezweckte Ergebnis einer Abgabenverkürzung macht für sich allein ein solches Geschäft noch zu keinem Scheingeschäft (§ 23 Abs 2 BAO), wenn das Geschäft als solches - gerade zur Erzielung des verpönten Zweckes - gewollt und durchgeführt worden ist (vgl. die bei Ritz, Kommentar zur Bundesabgabenordnung, Tz 1ff zu § 23 BAO wiedergegebene Judikatur). War demnach die im Vorhalt des Finanzamtes vom 20. August 1996 dem Beschwerdeführer mitgeteilte Qualifikation der Geschäfte als solche nach § 23 Abs 1 BAO ohne auf die tatsächliche Abwicklung der konkreten Geschäfte des Beschwerdeführers Bezug nehmende Sachverhaltsfeststellungen nicht nachvollziehbar, so konnte das Unterbleiben einer Beantwortung dieses Vorhalts durch den Beschwerdeführer der belangten Behörde erst recht nicht die Verpflichtung abnehmen, sich mit dem daraufhin erstatteten Berufungsvorbringen des Beschwerdeführers auseinander zu setzen und im angefochtenen Bescheid Sachverhaltsfeststellungen zu treffen, die dessen Spruch rechtlich tragen könnten.

Im Umfang seines Abspruches über Einkommensteuer 1995 erwies sich aus den dargelegten Gründen der angefochtene Bescheid daher als rechtswidrig infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften, weshalb er insoweit gemäß § 42 Abs. 2 Z. 3 VwGG aufzuheben war.

Die Entscheidung über den Aufwandersatz gründet sich auf die §§ 47 ff VwGG in Verbindung mit der Verordnung des Bundeskanzlers BGBl. Nr. 416/1994.

Wien, am 19. Juli 2000