TE Vwgh Erkenntnis 2014/6/24 2013/17/0507

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Holeschofsky und die Hofrätinnen Mag. Dr. Zehetner und Dr. Leonhartsberger als Richter, im Beisein der Schriftführerin Mag. Schubert-Zsilavecz, über die Beschwerden

1. der C GmbH in Wien, und 2. des P Z in M E, beide vertreten durch die Rechtsanwaltskanzlei Foglar-Deinhardstein KG in 1010 Wien, Plankengasse 7, gegen den Bescheid des Unabhängigen Verwaltungssenates des Landes Vorarlberg vom 11. Oktober 2012, Zl. UVS-1-663/K3-2011, betreffend Bestrafung wegen fahrlässiger Abgabenverkürzung, zu Recht erkannt:

Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.

Die Beschwerdeführer haben dem Land Vorarlberg Aufwendungen in der Höhe von insgesamt EUR 610,60 binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Der Zweitbeschwerdeführer ist Geschäftsführer der C GmbH (Erstbeschwerdeführerin), welche in Bregenz ab 1. April 2009 Kartenspiele ohne Bankhalter im Rahmen eines freien Gewerbes durchführte.

Mit Straferkenntnis der Bezirkshauptmannschaft Bregenz vom 30. Juni 2011 wurde dem Zweitbeschwerdeführer vorgeworfen, er habe hinsichtlich der Monate Jänner, Februar und März 2010 als gemäß § 9 VStG zur Vertretung nach außen berufenes Organ der erstbeschwerdeführenden GmbH jeweils eine Übertretung nach § 18 Abs. 1 Abgabengesetz iVm § 6 Abs. 2 und 5 Kriegsopferabgabegesetz zu verantworten. Über den Zweitbeschwerdeführer wurde deswegen hinsichtlich der Monate Jänner und März 2010 jeweils eine Geldstrafe von EUR 5.200,-- (Ersatzfreiheitsstrafe je 60 Stunden) sowie hinsichtlich des Monats Februar 2010 eine Geldstrafe in der Höhe von EUR 4.800,-- (Ersatzfreiheitsstrafe 55 Stunden) verhängt.

Der dagegen erhobenen Berufung vom 15. Juli 2011 gab die belangte Behörde mit der nunmehr angefochtenen Entscheidung keine Folge und bestätigte das angefochtene Straferkenntnis mit der Maßgabe, dass die Tatbildumschreibung wie folgt zu lauten habe:

"(Der Zweitbeschwerdeführer) hat es als handelsrechtlicher Geschäftsführer der (Erstbeschwerdeführerin) und somit als gemäß § 9 VStG zur Vertretung nach außen berufenes Organ des genannten Unternehmens zu verantworten, dass dieses Unternehmen in der weiteren Betriebsstätte in Bregenz (...) in den Monaten Jänner, Februar und März 2010 täglich Kartenspiele mit Spieleinsatz veranstaltete und es dabei unterließ, die Kriegsopferabgabenerklärungen für die im jeweiligen Monat stattgefundenen Veranstaltungen zu erstatten und diese Erklärungen beim Amt der Stadt Bregenz einzureichen sowie gleichzeitig die selbst zu bemessende Kriegsopferabgabe

1. für den Monat Jänner 2010 in der Höhe von 9.846,10 Euro bis zum 15.03.2010,

2. für den Monat Februar 2010 in der Höhe von 8.893,20 Euro bis zum 15.04.2010 und

3. für den Monat März 2010 in der Höhe von 9.846,10 Euro bis zum 15.05.2010

an die Stadt Bregenz abzuführen. Dadurch bewirkte das genannte Unternehmen jeweils eine Abgabenverkürzung, indem es die ihm auferlegte abgabenrechtliche Offenlegungspflicht verletzt hat.

Die (Erstbeschwerdeführerin) haftet gemäß § 9 Abs. 7 VStG für die gegen (den Zweitbeschwerdeführer) verhängenden Geldstrafen samt Verfahrenskosten zur ungeteilten Hand.

Weiters wird die Übertretungsnorm mit '§ 119 Abs 1 Bundesabgabenverordnung' ergänzt."

Dabei ging die belangte Behörde in ihrer Begründung davon aus, die Erstbeschwerdeführerin führe seit 1. April 2009 erlaubte Kartenspiele ohne Bankhalter am (weiteren) Standort in Bregenz im Rahmen eines freien Gewerbes durch. Das Lokal sei an 365 Tagen im Jahr rund um die Uhr geöffnet. An 12 Spieltischen würden Pokerturniere von 19.00 Uhr bis 24.00 Uhr und sonntags von 17.00 Uhr bis 22.00 Uhr sowie Cash-Games, welche von Spielleitern kontrolliert würden, durchgeführt. Für die Teilnahme am Kartenspiel hätten die Spieler Beiträge (Einsätze, Startgeld) zu bezahlen.

Die Erstbeschwerdeführerin habe die Kriegsopferabgabe für die im Spruch genannten Monate für die Beiträge der Spieler weder erklärt noch entrichtet. Mit im Berufungsweg ergangenem Bescheid der Vorarlberger Landesregierung vom 19. Juli 2010 sei die Höhe der Kriegsopferabgabe für die Monate Jänner und März 2010 mit EUR 9.846,10 und für den Monat Februar 2010 mit EUR 8.893,20 geschätzt worden.

Der Zweitbeschwerdeführer sei handelsrechtlicher Geschäftsführer der erstbeschwerdeführenden Gesellschaft.

Nach der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes seien die Einsätze der Spieler als Eintrittsgeld anzusehen. Die Erstbeschwerdeführerin habe ihre Obliegenheit zur Offenlegung der entsprechenden Angaben zur Ermittlung der Bemessungsgrundlagen verletzt, sodass die Behörde zur Schätzung der Bemessungsgrundlagen der Kriegsopferabgabe befugt gewesen sei. Die Abgabe stünde in keinem Zusammenhang mit dem Betriebsumsatz, da zufolge § 2 Abs. 1 des Kriegsopferabgabegesetzes der Besucher der Veranstaltung abgabepflichtig und der Veranstalter lediglich verpflichtet sei, die Abgabe einzuheben und abzuführen.

Ein entschuldbarer Rechtsirrtum sei zu verneinen, zumal nicht behauptet worden sei, die konsultierten Rechtsberater, Steuerberater und ein Universitätsprofessor hätten eine Erklärungs- und Abfuhrverpflichtung hinsichtlich der Einsätze der Spieler verneint und da weiters die abweichende Rechtsmeinung der Abgabenbehörde bekannt gewesen sei.

Mit dem Vorbringen, der Zweitbeschwerdeführer habe keine Gewahrsame an den Spieleinsätzen, lege er noch nicht dar, aus welchen Gründen es ihm nicht möglich gewesen sein sollte, die Spielereinsätze betragsmäßig festzustellen und die Abgabe zu erheben. Ab dem Abgabenzeitraum April 2010 habe die vom Zweitbeschwerdeführer vertretene erstbeschwerdeführende Gesellschaft monatliche Abgabenerklärungen getätigt.

Im Rahmen der Strafzumessung führte die belangte Behörde als Schutzzweck der übertretenen Norm die fristgerechte und ordnungsgemäße Steuereinbringung ins Treffen, welchem der Zweitbeschwerdeführer durch sein Verhalten in nicht unerheblichem Ausmaß zuwidergehandelt habe. Sonstige nachteilige Folgen der Tat seien ebenso wenig hervorgekommen wie Milderungs- bzw. Erschwerungsgründe. Hinsichtlich des Verschuldens werde von Fahrlässigkeit ausgegangen. Die persönlichen Verhältnisse seien zu schätzen gewesen, da der Zweitbeschwerdeführer diesbezüglich keine Angaben gemacht habe.

Gegen diesen Bescheid erhoben die Beschwerdeführer zunächst Beschwerde vor dem Verfassungsgerichtshof, welcher deren Behandlung mit Beschluss vom 21. Februar 2013, Zlen. B 1447/12, 1448/12 und 1461/12, ablehnte und sie mit Beschluss vom 18. Juli 2013 dem Verwaltungsgerichtshof über nachträglichen Antrag zur Entscheidung abtrat.

In der aufgetragenen Beschwerdeergänzung machen die Beschwerdeführer Rechtswidrigkeit des Inhaltes oder Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften geltend.

Die belangte Behörde legte die Akten des Verwaltungsverfahrens vor und erstattete eine Gegenschrift mit dem Antrag, die Beschwerde kostenpflichtig als unbegründet abzuweisen.

Der Verwaltungsgerichtshof hat erwogen:

Im Beschwerdefall sind gemäß § 79 Abs. 11 VwGG in der Fassung des Bundesgesetzes BGBl. I Nr. 122/2013 die bis zum Ablauf des 31. Dezember 2013 geltenden Bestimmungen des VwGG weiter anzuwenden.

§ 6 des Gesetzes über die Einhebung einer Kriegsopferabgabe im Lande Vorarlberg, LGBl. Nr. 40/1989 in der Fassung LGBl. Nr. 60/1994, lautet:

"§ 6

Abgabenerklärung, Abgabenentrichtung

(1) Binnen drei Tagen nach Durchführung der Veranstaltung hat der Veranstalter der Gemeinde eine nach den verschiedenen Eintrittsgeldern geordnete Zusammenstellung über den der Abgabenbemessung zugrunde zu legenden Gesamtbetrag der erzielten Eintrittsgelder und die demnach zu entrichtende Abgabe vorzulegen.

(2) Bei mehreren regelmäßig wiederkehrenden Veranstaltungen innerhalb eines Monats hat der Veranstalter über alle in diesem Kalendermonat stattgefundenen Veranstaltungen eine Abgabenerklärung zu erstatten und diese innerhalb eines Monats und 15 Tagen nach Ablauf des betreffenden Kalendermonats beim Gemeindeamt einzureichen.

...

(5) Gleichzeitig mit der Vorlage der Abgabenerklärung hat die einhebepflichtige Person (§ 2 Abs. 2) die ausgewiesene Abgabe an die Gemeinde abzuführen."

Die maßgeblichen Bestimmungen des § 18 des Gesetzes über die Behörden und das Strafrecht in Abgabensachen (Abgabengesetz - AbgG), LGBl. Nr. 56/2009, und des § 119 der Bundesabgabenordnung (BAO), BGBl. Nr. 194/1961, lauten wie folgt:

"§ 18 (AbgG)

Fahrlässige Abgabenverkürzung

(1) Eine fahrlässige Abgabenverkürzung begeht eine Person, die als abgabepflichtige Person oder bei Wahrnehmung der Angelegenheiten für eine abgabepflichtige Person zu ihrem oder einer anderen Person Vorteil fahrlässig eine Abgabenverkürzung dadurch bewirkt, dass sie eine abgabenrechtliche Offenlegungs-, Anzeige- oder Wahrheitspflicht verletzt.

(2) Macht sich eine Person, die zur berufsmäßigen Parteienvertretung befugt ist, in Ausübung ihres Berufes bei der Vertretung oder Beratung in Abgabensachen einer fahrlässigen Abgabenverkürzung schuldig, so ist sie nur dann strafbar, wenn sie ein schweres Verschulden trifft.

(3) Die fahrlässige Abgabenverkürzung ist von der Bezirkshauptmannschaft mit einer Geldstrafe zu ahnden. Die Geldstrafe kann bis zum Einfachen des verkürzten Betrages, höchstens aber bis 58.000 Euro, bemessen werden.

§ 119 (BAO)

C. Obliegenheiten der Abgabepflichtigen.

1. Offenlegungs- und Wahrheitspflicht.

§ 119. (1) Die für den Bestand und Umfang einer Abgabepflicht oder für die Erlangung abgabenrechtlicher Begünstigungen bedeutsamen Umstände sind vom Abgabepflichtigen nach Maßgabe der Abgabenvorschriften offenzulegen. Die Offenlegung muß vollständig und wahrheitsgemäß erfolgen.

(2) Der Offenlegung dienen insbesondere die Abgabenerklärungen, Anmeldungen, Anzeigen, Abrechnungen und sonstige Anbringen des Abgabepflichtigen, welche die Grundlage für abgabenrechtliche Feststellungen, für die Festsetzung der Abgaben, für die Freistellung von diesen oder für Begünstigungen bilden oder die Berechnungsgrundlagen der nach einer Selbstberechnung des Abgabepflichtigen zu entrichtenden Abgaben bekanntgeben."

Die Beschwerdeführer bestreiten nicht die Richtigkeit der behördlichen Feststellung, dass an dem näher genannten Standort in Bregenz von den Spielern für die Teilnahme an den dort durchgeführten Kartenspielen Beiträge (Spieleinsätze, Startgeld) zu leisten gewesen seien. Unbestritten bleibt auch die behördliche Feststellung, dass die erstbeschwerdeführende GmbH für den Zeitraum Jänner bis März 2010 hinsichtlich dieser Beiträge der Spieler Kriegsopferabgabe weder zeitgerecht erklärt noch entrichtet hat. Damit ist aber von einer Verkürzung der Kriegsopferabgabe auszugehen.

Soweit die Beschwerde das Bestehen einer Abgabepflicht nach dem Kriegsopferabgabegesetz verneint, da von den Spielern kein Eintrittsgeld (sondern Spieleinsätze) zu leisten sei(en) und Spieleinsätze etwas anderes als Eintrittsgeld seien, ist auf die ständige hg. Rechtsprechung zu verweisen, wonach in solchen Fällen der jeweilige Einsatz des Spielers das Eintrittsgeld im Sinne des § 2 Abs. 1 Kriegsopferabgabegesetz (abzüglich in ihnen enthaltener öffentlicher Zuschlagsabgaben) darstellt (s. dazu bereits das auch in der Beschwerde zitierte hg. Erkenntnis vom 3. November 2005, Zl. 2005/15/0128). Die Beschwerdeführer verkennen weiters, dass Gegenstand dieses Verfahrens nicht die Festsetzung der Kriegsopferabgabe ist, sondern eine Bestrafung wegen fahrlässiger Abgabenverkürzung, sodass auf die in der Beschwerde vorgenommene Interpretation der Bemessungsgrundlage der Kriegsopferabgabe nicht weiter einzugehen ist.

Die in der Beschwerde aufgeworfenen Bedenken hinsichtlich der Verfassungsmäßigkeit der "verfahrensrechtlichen" Bestimmungen des Kriegsopferabgabegesetzes in Bezug auf die Verfassungsvorschrift des § 7 Abs. 6 F-VG, wonach ausschließlich dem Bundesgesetzgeber die Zuständigkeit zur Regelung des Verfahrens für die von den Abgabenbehörden des Bundes, der Länder und der Gemeinden verwalteten Abgaben zukomme, vermag der Verwaltungsgerichtshof schon deshalb nicht zu teilen, weil es sich bei den hier von der belangten Behörde angewandten Bestimmungen nicht um verfahrensrechtliche, sondern um materiell-rechtliche Bestimmungen handelt (vgl. auch Martin Köhler in Mayer FS "Vom praktischen Wert der Methode", 207), die von der in § 7 Abs. 6 F-VG festgelegten Kompetenz nicht umfasst sind (vgl. überdies im Hinblick auf den Gegenstand des vorliegenden Verfahrens Martin Köhler aaO, 193). Der Verwaltungsgerichtshof sieht sich daher nicht veranlasst, den von den Beschwerdeführern angeregten Gesetzesprüfungsantrag an den Verfassungsgerichtshof zu stellen.

Auch aus dem in der Beschwerde angestellten Vergleich der im gegenständlichen Fall angewandten Strafnorm des § 18 Abs. 1 AbgG mit § 34 FinStrG ist für die Beschwerdeführer nichts zu gewinnen. Anders als § 34 FinStrG regelt § 18 Abs. 1 AbgG den Tatbestand der fahrlässigen Abgabenverkürzung nicht in Form eines Verweises auf einzelne Tatbestände der (vorsätzlichen) Abgabenhinterziehung, die fahrlässig begangen werden, sondern definiert die fahrlässige Abgabenverkürzung ausdrücklich als eine fahrlässige Verletzung einer abgabenrechtlichen Offenlegungs-, Anzeige- oder Wahrheitspflicht durch die abgabepflichtige Person oder eine die Angelegenheiten für eine abgabepflichtige Person wahrnehmende Person zu ihrem oder einer anderen Person Vorteil. Diese klare Umschreibung lässt keinen Zweifel aufkommen, dass auch die Nichtabgabe von zu erstattenden Kriegsopferabgabeerklärungen fahrlässig begangen werden kann. Da nach den Feststellungen der belangten Behörde weder Abgabenerklärungen für den betreffenden Zeitraum erstattet noch die Abgaben entrichtet wurden und die belangte Behörde von Fahrlässigkeit ausging, kann ihr hinsichtlich der Annahme des Vorliegens einer fahrlässigen Abgabenverkürzung nicht entgegen getreten werden.

Gemäß § 5 Abs. 2 VStG entschuldigt die Unkenntnis der Verwaltungsvorschrift, der der Täter zuwidergehandelt hat, nur dann, wenn sie erwiesenermaßen unverschuldet ist und der Täter das Unerlaubte seines Verhaltens ohne Kenntnis der Verwaltungsvorschrift nicht einsehen konnte. Die Unkenntnis des Gesetzes, wie auch eine irrige Gesetzesauslegung, müssen somit unverschuldet sein. Die bloße Argumentation mit einer - allenfalls sogar plausiblen - Rechtsauffassung allein vermag ein Verschulden am objektiv unterlaufenen Rechtsirrtum nicht auszuschließen. Es bedarf bei der Einhaltung der einem am Wirtschaftsleben Teilnehmenden obliegenden Sorgfaltspflicht vielmehr einer Objektivierung durch geeignete Erkundigungen. Die entsprechenden Erkundigungen können nicht nur bei den Behörden, sondern auch bei einer zur berufsmäßigen Parteienvertretung berechtigten Person eingeholt werden. Wenn der Zweitbeschwerdeführer geltend macht, die ihm im gegenständlichen Deliktszeitraum unbekannte (in der Beschwerde näher bezeichnete) hg. Rechtsprechung, wonach die Spieleinsätze als Eintrittsgeld zu qualifizieren seien, sei weder für juristische Laien noch für die Rechtsabteilung, die Rechtsanwälte und den Steuerberater der Beschwerdeführer vorhersehbar gewesen, so tut er damit nicht dar, was der Inhalt allfälliger Erkundigungen bei den Kontaktierten gewesen sei und weshalb er letztlich die Erklärungs- und Abfuhrverpflichtung hinsichtlich der Einsätze der Spieler verneinte. Damit hat der Zweitbeschwerdeführer nicht aufgezeigt, dass er geeignete Erkundigungen einholte, weshalb die belangte Behörde zu Recht von einer Verletzung der ihm zukommenden Sorgfaltspflicht ausgehen durfte. Im Übrigen ist zu bemerken, dass der Verwaltungsgerichtshof seit 2005 - somit bevor die Erstbeschwerdeführerin ihre Tätigkeit in Bregenz aufnahm - die dargestellte Rechtsauffassung vertritt (vgl. das bereits zitierte hg. Erkenntnis vom 3. November 2005, Zl. 2005/15/0128, und jenes vom 8. September 2009, Zl. 2009/17/0119, in denen es ebenfalls (auch) um die Durchführung von Kartenspielen gegangen ist).

Demnach liegt zur Frage des Bestehens der Kriegsopferabgabepflicht der Erstbeschwerdeführerin weder ein entschuldbarer Rechtsirrtum noch ein einem Schuldausschließungsgrund nahekommender Rechtsirrtum vor. Den besonderen Milderungsgrund im Sinne des § 34 Abs. 1 Z 12 StGB (Begehen der Tat in einem die Schuld nicht ausschließenden Rechtsirrtum) musste die belangte Behörde nicht annehmen, wenn der Beschuldigte trotz einer ihm obliegenden Sorgfaltspflicht keine entsprechenden Nachforschungen über die Rechtslage angestellt hat (vgl. das hg. Erkenntnis vom 27. Juli 1994, Zl. 94/09/0102).

Auch die behauptete bloß relative - hier abgabenstrafrechtliche - Unbescholtenheit des Zweitbeschwerdeführers stellt keinen Milderungsgrund dar (vgl. die bei Walter/Thienel, Verwaltungsverfahrensgesetze II2 (2000), E 308 ff zu § 19 dargestellte hg. Judikatur).

Der belangten Behörde ist daher bei der Strafbemessung eine Rechtswidrigkeit nicht anzulasten, weil die in der Beschwerde geltend gemachten Milderungsgründe mit Recht bei der Strafbemessung unberücksichtigt blieben.

Nach § 21 Abs. 1 VStG kann die Behörde ohne weiteres Verfahren von der Verhängung einer Strafe absehen, wenn das Verschulden des Beschuldigten geringfügig ist und die Folgen der Übertretung unbedeutend sind. Sie kann den Beschuldigten jedoch gleichzeitig unter Hinweis auf die Rechtswidrigkeit seines Verhaltens mit Bescheid ermahnen, sofern dies erforderlich ist, um den Beschuldigten von weiteren strafbaren Handlungen gleicher Art abzuhalten.

Mit dem Vorbringen in der Beschwerde, wonach die belangte Behörde zu Unrecht nicht von der Bestimmung des § 21 VStG Gebrauch gemacht habe, da nachteilige Folgen der Tat nicht eingetreten seien, zeigt der Zweitbeschwerdeführer schon angesichts der Höhe der einzelnen Verkürzungsbeträge von jeweils knapp unter EUR 9.000,-- bzw. EUR 10.000,-- nicht auf, dass die Tat keine oder nur unbedeutende Folgen nach sich gezogen hat (vgl. etwa die hg. Erkenntnisse vom 26. November 1998, Zl. 98/16/0199, und vom 30. März 2006, Zl. 2004/15/0022).

Bei der gegenständlich angelasteten fahrlässigen Abgabenverkürzung handelt es sich entgegen den Beschwerdeausführungen auch nicht um ein Dauerdelikt. Bei einem Dauerdelikt wird vom Straftatbestand auch die Aufrechterhaltung des verpönten Zustandes erfasst und diese wird bestraft. Nach dem Tatbild des § 18 AbgG wird die Herbeiführung des verpönten Zustandes - die Verkürzung der (hier monatlich abzuführenden) Abgabe - durch die Unterlassung der abgabenrechtlichen Offenlegungs-, Anzeige- oder Wahrheitspflicht (hier durch den Einhebepflichtigen), nicht aber dessen weitere Aufrechterhaltung mit Strafe bedroht. Die Verkürzung der Abgabe ist demnach, da die Aufrechterhaltung des verpönten Zustandes nicht unter Strafe gestellt ist, schon deswegen kein Dauerdelikt (vgl. zum Parkgebührengesetz für die Stadt Salzburg das hg. Erkenntnis vom 26. April 1996, Zl. 95/17/0765).

Da aber auch kein fortgesetztes Delikt anzunehmen ist (ein solches lässt sich nur vorsätzlich verwirklichen; vgl. die hg. Erkenntnisse vom 26. April 1996, Zl. 92/17/0080, und vom 25. August 2010, Zl. 2010/03/0025), hat die belangte Behörde nicht rechtswidrig gehandelt, indem sie die festgestellten Übertretungen je Kalendermonat als selbständige Delikte behandelte.

Die Beschwerde war daher gemäß § 42 Abs. 1 VwGG als unbegründet abzuweisen.

Die Kostenentscheidung gründet sich auf die §§ 47 ff VwGG in Verbindung mit § 3 Z 1 VwGH-Aufwandersatzverordnung 2014, BGBl. II Nr. 518/2013, in der Fassung BGBl. II Nr. 8/2014.

Wien, am 24. Juni 2014