TE Vwgh Erkenntnis 2000/11/23 95/15/0123

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Mag. Meinl und die Hofräte Dr. Karger, Dr. Sulyok, Dr. Fuchs und Dr. Zorn als Richter, im Beisein der Schriftführerin Dr. Doralt, über die Beschwerde des JS in B, vertreten durch Dr. Norbert Kosch, Dr. Jörg Beirer, Dr. Roman Kosch, Dr. Dieter Jedlicka, Dr. Gerhard Schilcher, Dr. Martin Hembach, Rechtsanwälte in Wiener Neustadt, Hauptplatz 31, gegen den Bescheid der Finanzlandesdirektion für Wien, Niederösterreich und Burgenland (Berufungssenat X) vom 21. Juni 1995, Zl. 17-94/4176/02, betreffend Umsatz- und Einkommensteuer für das Jahr 1991, zu Recht erkannt:

Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.

Der Beschwerdeführer hat dem Bund Aufwendungen in der Höhe von 4.565 S binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Der Beschwerdeführer ist praktischer Arzt. Er führt auch eine Hausapotheke.

Bei einer im Jahr 1993 durchgeführten abgabenbehördlichen Prüfung über die Zeiträume 1989 bis 1991 vertrat die Prüferin die Ansicht, wegen einer festgestellten "Kalkulationsdifferenz" im Rahmen der Hausapotheke sei für das Jahr 1991 eine Umsatz- und Gewinnhinzurechnung von 150.000 S vorzunehmen. In der unter Tz 18 des Betriebsprüfungsberichtes vom 30. November 1993 dargestellten Berechnung wurde zur Ermittlung des Wareneinsatzes u.a. ein Betrag von 210.000 S für "Rücksendungen (Wasserschaden)" berücksichtigt.

In der Berufungsschrift vom 21. April 1994 gegen den im Gefolge der Betriebsprüfung ergangenen Umsatz- und Einkommensteuerbescheid 1991 machte der Beschwerdeführer zur Umsatz- und Gewinnhinzurechnung "besonders schwer wiegende Umstände" dahingehend geltend, dass es im Sommer 1991 während eines Umbaues in seinen Ordinationsräumlichkeiten zu einem Wassereintritt über dem gesamten Apothekenbereich gekommen und damit ein Schaden verursacht worden sei, der in seiner Gesamtauswirkung vorerst nicht habe beurteilt werden können. Darauf habe der Beschwerdeführer im Verfahren "durch das Anbieten von Zeugen, die nicht gehört wurden" sowie durch die Beibringung von Unterlagen betreffend Rücksendung von Waren hingewiesen. Ein erheblicher Teil des Wareneinsatzes im Jahr 1991 betreffend die Hausapotheke habe damit nicht zu Erlösen führen können. Auch hätte der grundsätzlich formellen Ordnungsmäßigkeit der Bücher und hier im Speziellen der Einnahmenaufzeichnungen entscheidende Bedeutung zukommen müssen. Die vorgenommene Zuschätzung von 150.000 S liege knapp an der Grenze von ca. 10 % des erklärten Umsatzes, deren Überschreitung erst einen begründeten Schluss auf materielle Mängel zulasse. Im Jahr 1991 seien von insgesamt 3,840.000 S an erklärten Erlösen rund 3,500.000 S über Krankenkassen und sonstige Versicherungsträger abgewickelt und nur der verbleibende Teil von ca. 10 % sei aus der Behandlung von Privatpatienten erzielt worden. Es würde sich daher ergeben, dass die Zuschätzung von 150.000 S zur Gänze als Verkürzung der Privathonorare gerechnet werde, was wiederum einer nahezu 50 %igen Erhöhung entspreche und "doch eher unwahrscheinlich zu sein scheint". Auch habe der Beschwerdeführer bei der Schlussbesprechung auf seine besonders verantwortungsvolle Art bei der Verschreibung von Medikamenten hingewiesen, die ihm nachweislich bereits Schwierigkeiten seitens einzelner Krankenkassen bereitet habe.

Die Betriebsprüferin nahm zur Berufung Stellung. Sie verwies darauf, dass Retourwaren in Höhe von 210.000 S, die vom Beschwerdeführer wegen des Wasserschadens an die Lieferfirma zurückgesandt worden seien, bei der Berechnung im Betriebsprüfungsbericht als Minderung des Wareneinsatzes berücksichtigt worden seien und ein darüber hinausgehender Schaden vom Beschwerdeführer nicht habe nachgewiesen werden können. Der Prüferin sei bei ihrer Berechnung allerdings ein zugunsten des Beschwerdeführers wirkender Fehler unterlaufen, weil die Hälfte der Warenrücksendungen wegen des Wasserschadens bereits in der Gewinn- und Verlust-Rechnung einsatzmindernd angesetzt worden sei. Demnach steige die Kalkulationsdifferenz um 134.400 (das sind 105.000 x 1,28) auf 284.400 S (= rund 17 % des Medikamentenumsatzes). In der Stellungnahme wies die Prüferin auch darauf hin, dass beispielsweise keinerlei Aufzeichnungen über den Eigenverbrauch, den Wert gespendeter Waren oder auch nicht über gesondert entsorgte Mengen von unbrauchbaren Medikamenten geführt worden seien.

Zur Stellungnahme der Betriebsprüferin äußerte sich der Beschwerdeführer im Schriftsatz vom 12. Juli 1994 dahingehend, es sei zutreffend, dass er keine lückenlosen Aufzeichnungen über das Schadensausmaß im Jahr 1991 vorlegen könne. Der Beschwerdeführer habe aber auf die angespannte Situation der Ordination im Jahr 1991 hingewiesen. Seit Beginn der Umbauarbeiten im Herbst 1990 sei ein geordneter Ordinations- und Apothekenbetrieb nicht möglich gewesen und außerdem habe im Sommer 1991 auf Grund der hohen Anzahl von fremden Gästen im Ort zusätzlich ein verstärkter Ordinationsbetrieb stattgefunden. Diese Umstände hätten dazu geführt, dass der Schaden in seinem Ausmaß von vornherein gar nicht richtig habe abgeschätzt werden können. Zu der nunmehr in der Stellungnahme angegebenen "weit höheren" Kalkulationsdifferenz werde auf das bisherige Vorbringen verwiesen. Schon in der ursprünglichen Berechnung sei das Risiko einer Überschätzung seitens der Finanzbehörde bewusst in Kauf genommen worden und sei dieses mit der vorliegenden Stellungnahme zur Berufung sogar noch ausgeweitet worden.

In einem Vorhalt vom 9. November 1994 hielt die belangte Behörde fest, dass seitens der Betriebsprüfung Spenden an Kroatien in Höhe von 19.000 S anerkannt worden seien. Diesbezüglich möge die Art und Menge der einzelnen Spenden bekannt gegeben werden. Weiters ersuchte die belangte Behörde den Beschwerdeführer die Belege über die Retourwaren in Höhe von 105.000 S zusammen mit einer Aufstellung der Einkaufspreise vorzulegen. Die Vergütung sei mit 50 bis 65 % des Einkaufspreises erfolgt. Der Einkaufspreis in Höhe von 210.000 S gehe daher wohl unrealistisch von einer 50 %igen Vergütung aus. Neben weiteren Fragen zur Berechnung des Rohaufschlages für das Jahr 1991 oder einer allfälligen Versicherungsvergütung für den eingetretenen Schäden stellte die belangte Behörde in dem Vorhalt auch die Frage, welcher Zeuge "im Streitjahr zu welchem Beweisthema zu hören" wäre.

Zu den "Sachspenden an Kroatien" machte der Beschwerdeführer in der Vorhaltsbeantwortung vom 23. Dezember 1994 geltend, es habe sich dabei um Spenden für die Opfer der Kriegswirren in Kroatien gehandelt, für die - wie bereits dem Finanzamt bekannt gegeben - keine Detailaufzeichnungen vorhanden seien. Es habe sich um Verbandsmaterialien und verschiedene Medikamente gehandelt. Die Spenden seien im Rahmen einer Aktivität des kroatischen Kulturvereines unter Mithilfe von Ärzten des Burgenlandes in das Kriegsgebiet gebracht und dort verwendet worden. Unter gewissen Voraussetzungen könne auch nach Ansicht des Bundesministeriums für Finanzen der Grundsatz der Nichtabzugsfähigkeit solcher Sachzuwendungen durchbrochen werden. Insbesondere sei dies der Fall, wenn diese Spenden in einem angemessenen Ausmaß erfolgten und überdies eine erkennbare Werbewirkung durch Veröffentlichung in den Massenmedien bestehe. Auch unter Berücksichtigung des humanitären Zweckes dieser Sachzuwendungen sei die Abzugsfähigkeit im Sinne dieser Meinung des BMF zu bejahen. Die Sachspenden seien im Rahmen seines Betriebes unentgeltlich humanitären Zwecken überlassen, damit umsatzsteuerrechtlich auch nicht für Zwecke außerhalb des Betriebes verwendet worden.

Zu den "Retourwaren" führte der Beschwerdeführer in der Vorhaltsbeantwortung aus, es sei die Vorgangsweise so gewählt worden, dass die Waren der Hausapotheke an die Lieferfirma übergeben worden seien und diese daraufhin eine Sichtung der übergebenen Arzneimittel und Verbandsstoffe vorgenommen habe. Der Beschwerdeführer habe diesen Vorgang als große Hilfe betrachtet, weil er selbst diese Sichtungsarbeiten nicht habe durchführen müssen und überdies in seinen Hauptlieferanten seit jeher großes Vertrauen gesetzt habe. Im Anschluss daran sei dann vereinbart worden, dass die Lieferfirma pauschal 105.000 S an den Beschwerdeführer vergüte, wobei dieser Betrag von der Lieferfirma so berechnet worden sei, dass von den noch verwendungsfähigen Medikamenten und Verbandsstoffen gewisse Prozentsätze des Einkaufspreises vergütet wurden. Aus dieser Vorgangsweise habe sich noch der zusätzliche Vorteil ergeben, dass damit gleichzeitig für den beschädigten und nicht mehr verwendungsfähigen Warenbestand eine korrekte und kostenlose Entsorgung gegeben gewesen sei.

Es erscheine dem Beschwerdeführer nach wie vor unmöglich, der Wirklichkeit des Betriebsergebnisses durch die vorgenommene Art der vom Finanzamt durchgeführten Kalkulation am nächsten zu kommen. Es werde nämlich unterstellt, dass der Beschwerdeführer für einen erheblichen Teil des Wareneinsatzes Einnahmen bezogen bzw. damit Umsätze getätigt habe. Es sei nach Ansicht des Beschwerdeführers doch eher wahrscheinlich, dass Medikamente im Zuge der Regenkatastrophe total vernichtet oder nicht vom Lieferanten vergütet worden seien. Da die Umsätze in einer Hausapotheke immer im Zusammenhang mit der Behandlung von Patienten in der eigenen Ordination getätigt würden, erscheine eine durch die Nachkalkulation festgestellte Umsatzerhöhung in der Hausapotheke für das Jahr 1991 ebenfalls "eher als der Wirklichkeit nicht entsprechend als die Richtigkeit der aufgezeichneten Einnahmen". Aus den vorhandenen Unterlagen und Aufzeichnungen sei auch ersichtlich, dass am Beginn des Jahres 1991 ein offensichtlich hoher Warenbestand vorhanden gewesen sei. Kalkuliere man mit dem angenommen Rohaufschlag von 28 % das Jahr 1991 in zeitlichen Abschnitten durch, ergebe sich, dass zum Zeitpunkt des Wasserschadens nach wie vor der Warenvorrat in etwa der Höhe des Anfangsbestandes vorhanden gewesen sein müsse. Es entspreche daher eher der Wirklichkeit, dass ein "sehr großer Vorrat" vom Wasserschaden betroffen gewesen sei und die Angaben des Beschwerdeführers der richtigen Ergebnisfindung eher dienlich seien, als die Annahme eines nicht aufgezeichneten Umsatzes auf Basis einer Nachkalkulation. Als Zeugen für den Wassereinbruch und die Umbauarbeiten könnten Herr Sch und Herr Bürgermeister S seitens der Gemeinde B, die Eigentümerin des Gebäudes sei, namhaft gemacht werden, sowie weiters die damaligen Mitarbeiter des Beschwerdeführers nämlich Frau P, Frau U und Frau Pi. Für die Lieferfirma der Medikamente könne Herr O die Angaben des Beschwerdeführers bestätigen. Eine Versicherung sei seitens des Beschwerdeführers nicht eingeschaltet worden, weil diese Vorgangsweise einen hohen Verwaltungsaufwand mit sich gebracht und überdies großen Zeitaufwand erfordert hätte. Auf Grund des zugesagten Entgegenkommens seitens der Lieferfirma und ihrer raschen Reaktion habe der Beschwerdeführer in dieser Vorgangsweise für ihn den größeren Vorteil gesehen. Da eine Schätzung in der vom Finanzamt durchgeführten Form nicht geeignet sei, von dem vom Beschwerdeführer erklärten Ergebnis in den berechneten Größenordnungen abzuweichen, aber formelle Aufzeichnungsmängel vorlägen (so etwa auch zur Frage des "Schwundes"), könne nach Ansicht des Beschwerdeführers mit einem Sicherheitszuschlag das Auslangen gefunden werden.

In einem weiteren Vorhalt vom 23. Jänner 1995 ersuchte die belangte Behörde den Beschwerdeführer u.a. um Bekanntgabe des Medikamenteneinkaufes und der Apotheken-Sollerlöse in den Monaten Jänner bis Dezember 1991. Zur "Kroatienspende" sei der entsprechende Nachweis zu erbringen. Darüber hinaus möge die Art der erfolgten Werbung bekannt gegeben werden.

In der Vorhaltsbeantwortung vom 14. Februar 1995 trug der Beschwerdeführer den Fragen zur Ermittlung des Medikamenteneinkaufes und der Erlöse im Jahr 1991 - soweit möglich - Rechnung. Zur "Kroatienspende" wurde darauf hingewiesen, dass der Beschwerdeführer leider den Formalfehler begangen habe, die gespendeten Medikamente nicht in einer Aufzeichnung festzuhalten. Zur Richtigkeit seiner Angaben könne er aber - ebenfalls bereits bekannt gegebene - Zeugen nennen. Zur Werbewirkung bzw. Imagebildung für den Beschwerdeführer sei zu erwähnen, dass es sich um eine burgenlandweite, von einer bereits bekannt gegebenen Organisation durchgeführte Aktion gehandelt habe, die von den Ärzten des Burgenlandes getragen worden sei. Es sei sicherlich daraus abzuleiten, dass die Teilnahme an dieser Aktion nicht von privaten Überlegungen geprägt gewesen sei, sondern in erster Linie von beruflichen.

Nach durchgeführter mündlichen Verhandlung gab die belangte Behörde der Berufung mit dem angefochtenen Bescheid keine Folge. Sie änderte die erstinstanzlichen Bescheide betreffend Umsatz- und Einkommensteuer 1991 zum Nachteil des Beschwerdeführers ab.

Zur "kalkulatorischen Umsatzzurechnung" führte die belangte Behörde im Rahmen der Ermittlung des kalkulatorischen Wareneinsatzes zum Wasserschaden aus, lt. Schreiben der Lieferfirma vom 27. Oktober 1993 seien von dieser Firma Waren, die in einem für den Beschwerdeführer unverkäuflichen Zustand gewesen seien, zurückgenommen und in Höhe von 50 bis 65 % des in Rechnung gestellten Einkaufspreises mit einer Gutschrift in Höhe von 105.000 S vergütet worden. Die Verbuchung dieses Betrages sei über das Warenkonto einsatzmindernd erfolgt. Da ein Nachweis oder eine Glaubhaftmachung über den tatsächlichen Einkaufspreis dieser Waren - trotz Ersuchens - nicht erbracht worden sei, gehe die belangte Behörde unter Hinweis auf die Angaben der Lieferfirma, die Vergütung habe 50 bis 65 % des Einkaufspreises betragen, davon aus, dass der Vergütungsbetrag von 105.000 S 60 % dieser Waren ausmache. Die kalkulatorische Minderung des erklärten Wareneinsatzes betrage sohin (zusätzlich) 70.000 S. Berücksichtige man die kalkulatorischen Minderungen des Wareneinsatzes (so auch die auf Grund des Wasserschadens) führe dies auf Grundlage der erklärten Erlöse zu einem Rohaufschlag im Jahr 1991 in Höhe von 13,3 % (gegenüber 1989 28,6 und 1990 31 %). Vom Beschwerdeführer seien keine Unterlagen darüber vorgelegt worden, aus denen festgestellt werden könnte, dass der Rohaufschlag des Jahres 1991 niedriger gewesen wäre, als jener dieses Jahres 1990. Betriebliche Katastrophenfälle hätten entgegen der Behauptung des Beschwerdeführers keinen Einfluss auf den Rohaufschlag verkaufter Waren, zumal Verhältnisse dieser Art die Verkaufspreise der Waren nicht berührten. Damit sehe aber die belangte Behörde keine Veranlassung von dem seitens der Betriebsprüfung berücksichtigten Rohaufschlag von 28 % abzuweichen. Wende man den Rohaufschlag von 28 % an und gehe man von der Richtigkeit der Behauptung des Beschwerdeführers aus, er habe sämtliche Erlöse verbucht, ergebe sich rechnerisch, dass vom Wasserschaden im Sommer 1991 ein Warenlager mit einem Einkaufswert in Höhe von 340.706 S hätte betroffen sein müssen. Nehme man weiters an, bei Eintritt des Wasserschadens wäre ein Warenbestand vorhanden gewesen, der den zum 31. Dezember 1990 entsprochen hätte (496.300 S), bedeute dies einen Anteil beschädigter Waren von 69 %. Gegen dieses Schadensausmaß spreche jedoch, dass der Beschwerdeführer im Zuge der Betriebsprüfung einen Schaden in diesem Ausmaß nicht behauptet habe. Im Schreiben der Lieferfirma vom 27. Oktober 1993 werde lediglich von der Ansammlung einer größeren Menge von Apothekenwaren, die in einem für den Beschwerdeführer unverkäuflichen Zustand gewesen seien, gesprochen (nicht aber von einer Unbrauchbarkeit, die noch dazu mehr als zwei Drittel des gesamten Warenbestandes betroffen habe). Auch habe der Beschwerdeführer nach seinen Ausführungen im Vorhaltsverfahren in der Abwicklung seitens der Lieferfirma einen größeren Vorteil gesehen als in der Inanspruchnahme einer Versicherung (die Vergütung in Höhe von 105.000 S stünde allerdings nach Ansicht der belangten Behörde in einem krassen Missverhältnis zum Schaden von

340.706 S). Stelle man zudem eine Kontrollrechnung auf, wonach ausgehend von der Annahme, dass unmittelbar nach Eintritt des Wasserschadens im Sommer 1991 ein Warenlager im Einkaufswert von 155.594 S (d.s. 496.300 abzüglich 340.706 S) vorhanden gewesen sei, ergebe sich für den Zeitraum September bis Dezember 1991 ein unrealistisch hoher Rohaufschlag von 48 % (eine Anwendung eines Rohaufschlages von 28 % würde bedeuten, dass unmittelbar nach Eintritt des Wasserschadens ein um 57.628 S höherer Warenbestand vorhanden gewesen sein müsste, als jener, der die Richtigkeit der erklärten Umsätze von September bis Dezember 1991 erklären könnte). Eine weitere - im angefochtenen Bescheid ebenfalls im Einzelnen dargestellte - kalkulatorische Berechnung für den Zeitraum Jänner bis August 1991 führe bei Annahme der Richtigkeit der erklärten Erlöse Jänner bis August 1991 zu einem Warenbestand unmittelbar vor Eintritt des Wasserschadens in Höhe von 553.928 S und damit zu einem Warenbestand unmittelbar nach Eintritt des Wasserschadens in Höhe von 378.928 (553.928 abzüglich 175.000 S für die Retourwaren). Die Berücksichtigung dieses Bestandes ergebe wiederum für den Zeitraum September bis Dezember 1991 einen "Rohgewinn" in Höhe von minus 46.112 S bzw. eine Umsatzdifferenz in Höhe von 212.103 S. Das würde aber bedeuten, dass der gesamte - gegenüber dem Warenbestand vom 31. Dezember 1990 noch höhere Warenbestand vernichtet worden wäre. Insgesamt gehe die belangte Behörde auf Grund der Berechnungen davon aus, dass die umsatz- und gewinnrelevante Zuschätzung 212.000 S (bei einem kalkulatorischen Wareneinsatz von 1,447.068 S - unter Berücksichtigung einer Wareneinsatzminderung durch den Schadensfall von 175.000 S - und einem Rohaufschlag von 28 %) betragen müsse. Die Zuschätzung sei daher beim Umsatz und Gewinn gegenüber dem von der Betriebsprüfung angenommenen Betrag um 62.000 S zu erhöhen.

Zu den "Sachspenden - Kroatien" in Höhe von 19.000 S habe der Beschwerdeführer keinen Nachweis darüber erbracht, dass für ihn damit Werbecharakter verbunden gewesen sei. Er habe auch keine Wirkung in den Medien erreichen können, weil sein Name in der Öffentlichkeit nicht aufgeschienen sei. Somit handle es sich bei diesen Ausgaben um nicht abzugsfähige Kosten der Lebensführung. Diese stellten damit auch einen Eigenverbrauch gemäß § 1 Abs. 1 Z. 2 UStG 1972 dar.

Der Verwaltungsgerichtshof hat über die Beschwerde erwogen:

Die Beschwerde wendet sich gegen die Zurechnung zum Umsatz und zum Gewinn im Jahr 1991 wegen der von der belangten Behörde vorgenommenen "kalkulatorischen Umsatzzurechnung". Soweit die belangte Behörde bei ihren Kalkulationen für das Jahr 1991 von einem Rohaufschlag für die Waren der Hausapotheke von 28 % ausgegangen ist, räumt der Beschwerdeführer in einem Schriftsatz zur Gegenschrift der belangten Behörde ein, dass dies eine richtige Annahme sei und keines Widerspruchs bedurft habe. Der Beschwerdeschrift selbst ist auch zu entnehmen, dass die Kalkulation der Behörde nur mit der Behauptung eines größeren Schadens in Frage gestellt werde könne. Wesentlich ist somit, ob die belangte Behörde den durch den Umbau bzw. Wassereintritt im Jahr 1991 verursachten Schaden am Warenlager mit (lediglich) 175.000 S annehmen konnte. Dabei handelte es sich um eine auf der Ebene der Beweiswürdigung zu lösende Sachfrage (Aufzeichnungen des Beschwerdeführers über das Schadensausmaß sind unbestritten nicht vorhanden). In Fällen, in denen die Behörde in Ausübung der freien Beweiswürdigung zu ihrer Erledigung gelangte, obliegt dem Verwaltungsgerichtshof die Prüfung, ob das Ergebnis der von der Behörde vorgenommenen Beweiswürdigung mit den Denkgesetzen und den Erfahrungen des täglichen Lebens übereinstimmt und die Sachverhaltsannahme der Behörde in einem von wesentlichen Mängeln freien Verfahren gewonnen wurde.

Die belangte Behörde hat sich zur Annahme der als Minderung des Wareneinsatzes berücksichtigten Schäden am Warenlager insbesondere auf das Schreiben der Lieferfirma vom 27. Oktober 1993 stützen können, in dem diese darauf hinwies, der Beschwerdeführer habe die Waren für die Hausapotheke nahezu ausschließlich bei ihr bezogen. Wegen der guten Geschäftsbeziehungen würden die Warenretouren infolge des Schadenfalles 1991 mit 50 bis 65 % des in Rechnung gestellten Einkaufspreises vergütet. Dazu ist festzuhalten, dass der Beschwerdeführerin in der Vorhaltsbeantwortung vom 23. Dezember 1994 sein großes Vertrauen in seinen Hauptlieferanten bekundet hatte, wobei er es auch als große Hilfe betrachtet habe, dass dieser die Waren der Hausapotheke übernommen und eine Sichtung vorgenommen habe. Die belangte Behörde musste daher ohne weitere nachvollziehbare Anhaltspunkte nicht von einem höheren Schadensausmaß ausgehen, als es sich aus dem genannten Schreiben ergab. Nach den konkret auch nicht bestrittenen Kalkulationsrechnungen im angefochtenen Bescheid hätte nur ein Schaden am Warenbestand in Höhe von rd. 340.000 S (entspricht rund 69 % des zum 31. Dezember 1990 vorhandenen Warenbestandes) die Richtigkeit der für die Monate Jänner bis August 1991 erklärten Umsätze bestätigen können. Für ein derartiges Schadensausmaß ergaben sich aber im Verfahren, in dem auch der Beschwerdeführer mehrmals Gelegenheit zur Mitwirkung erhalten hatte, keine bestimmten Anhaltspunkte. Auch die fehlende Inanspruchnahme einer Versicherung - sollte tatsächlich ein derart hoher Schaden eingetreten sein - durfte die belangte Behörde als für ihren Standpunkt sprechend werten. Das Bevorzugen einer "raschen und unbürokratischen Vorgangsweise", das laut Beschwerde die fehlende Inanspruchnahme der Versicherung erklären soll, zeigt noch keine Unschlüssigkeit der mit der Lebenserfahrung durchaus im Einklang stehenden Beurteilung durch die belangte Behörde auf. Dass sich bei der Berücksichtigung eines Schadens von rund 340.000 S für den Kalkulationszeitraum September bis Dezember 1991 ein unrealistisch hoher Rohaufschlag von 48 % statt 28 % ergeben würde, bestreitet auch der Beschwerdeführer nicht. Wenn im Schriftsatz des Beschwerdeführers zur Gegenschrift ausgeführt wird, es erscheine "sehr unklar, warum die belangte Behörde einen Warenbestand unmittelbar vor Eintritt des Wasserschadens in Höhe von S 553.928,-

- nicht annehmen kann", ist darauf hinzuweisen, dass die belangte Behörde im Rahmen ihrer Kontrollrechnungen ohnedies einen derartigen Warenbestand als Prämisse angenommen hat, allerdings diesfalls ein noch höherer (über 340.000 S hinausgehender) Schaden am Warenlager hätte vorliegen müssen.

Der Beschwerdeführer bekämpft die Berechnungsansätze im angefochtenen Bescheid (mit Ausnahme im Zusammenhang mit dem Schadensfall) im Wesentlichen nicht bestimmt. Wie erwähnt halten auch die Annahmen der belangten Behörde zur Höhe der Wareneinsatzminderung infolge des Schadensfalles der Schlüssigkeitskontrolle im verwaltungsgerichtlichen Verfahren stand. Die belangte Behörde musste damit nicht auch noch feststellen, "wie und von wem" die nicht erklärten Einnahmen geflossen sein sollen. Mit dem Vorbringen, es sei unrealistisch, Einnahmen im hinzugerechneten Umfang nicht erklärt zu haben, bleibt der Beschwerdeführer außerdem nur auf der Behauptungsebene. Dass es etwa unmöglich gewesen wäre, die laut belangter Behörde nicht erklärten Einnahmen von etwas über 10 % der erklärten Umsätze aus der Hausapotheke nicht im Rahmen außerhalb der Krankenkassenverrechnung abgewickelter Ordinationstätigkeit zu erzielen, zeigt auch die Beschwerde nicht auf.

Zur Verfahrensrüge bringt der Beschwerdeführer insbesondere vor, die belangte Behörde habe Zeugen trotz gehörigen Beweisanbotes nicht einvernommen. Dazu ist festzuhalten, dass die Beachtlichkeit eines Beweisantrages die ordnungsgemäße (konkrete und präzise) Angabe des Beweisthemas, das mit dem Beweismittel unter Beweis gestellt werden soll, voraussetzt (vgl. z.B. das Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 19. November 1998, 97/15/0010). Die belangte Behörde hat den Beschwerdeführer im Vorhalt vom 9. November 1994 ausdrücklich aufgefordert, bekannt zu geben, welcher Zeuge zu welchem Beweisthema zu hören wäre. In der Vorhaltsbeantwortung wurde ausgeführt, es könnten verschiedene namentlich genannte Personen für den "Wassereinbruch und die Umbauarbeiten" als Zeugen namhaft gemacht werden. Da die allgemeine Tatsache des Wassereinbruchs und der Umbauarbeiten ohnedies auch von der belangten Behörde als gegeben angenommen wurde, ist nicht erkennbar, warum die diesbezügliche Beweisaufnahme iSd § 183 Abs. 3 BAO geboten gewesen wäre. Zum Mitarbeiter der Lieferfirma der Medikamente (Herrn O) wurde auch nur unbestimmt angeführt, dieser könne die Angaben des Beschwerdeführers bestätigen. Damit wurde aber kein konkreter Sachverhalt genannt, zu dessen Beweis die Einvernahme des Herrn O erfolgen sollte. Da die Beschwerde auch ansonsten nicht darstellt, welche weiteren Personen konkret trotz "gehörigen Beweisanbotes" nicht einvernommen worden sein sollen, kann der Beschwerdeführer aus dieser Verfahrensrüge nichts für sich gewinnen.

Nach § 20 Abs. 1 Z. 4 EStG dürfen u.a. freiwillige Zuwendungen bei den einzelnen Einkünften nicht abgezogen werden. Auch wenn der Beschwerdeführer die Beteiligung an einer humanitären Aktion in Form von größeren Sachspenden aus einem Betriebsvermögen heraus als betrieblich veranlasst sieht, ändert dies nichts an der Freiwilligkeit dieser Zuwendung und damit ihrer Nichtabzugsfähigkeit nach § 20 Abs. 1 Z. 4 EStG 1972. Das Gegenüberstehen wirtschaftlicher Gegenleistungen wird in der Beschwerde auch nicht mehr behauptet. Dass die belangte Behörde die "Sachspenden-Kroatien" umsatzsteuerrechtlich der Eigenverbrauchsbesteuerung unterzogen hat, steht jedenfalls mit der Bestimmung des § 1 Abs. 1 Z. 2 lit. b) UStG 1972 im Einklang, die u.a. nach § 20 Abs. 1 Z. 4 EStG 1988 nicht abzugsfähige Aufwendungen als Eigenverbrauch statuiert.

Die Beschwerde war damit insgesamt gemäß § 42 Abs. 1VwGG als unbegründet abzuweisen.

Die Entscheidung über den Aufwandersatz stützt sich auf die §§ 47 ff VwGG iVm der Verordnung BGBl. Nr. 416/1994.

Wien, am 23. November 2000