TE Vwgh Erkenntnis 2000/12/20 98/13/0047

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Weiss und die Hofräte Dr. Fellner, Dr. Hargassner, Mag. Heinzl und Dr. Fuchs als Richter, im Beisein des Schriftführers MMag. Schärf, über die Beschwerde der U Ges.m.b.H. in W, vertreten durch Dr. Margit Kaufmann, Rechtsanwalt in Wien VIII, Florianigasse 7, gegen die Bescheide der Finanzlandesdirektion für Wien, Niederösterreich und Burgenland je vom 18. Dezember 1997, 1. GZ 11-90/2126/04, 11-92/2155/04, (Berufungssenat IV) betreffend Umsatzsteuer 1984 - 1989, Körperschaftsteuer 1986 - 1989, Gewerbesteuer 1984 - 1989, Alkoholabgabe 1984 - 1989 und 2. GZ 11-90/2126/1/04, betreffend Kapitalertragsteuer 1984 - 1986, zu Recht erkannt:

Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.

Die Beschwerdeführerin hat dem Bund Aufwendungen in der Höhe von S 9.130,-- binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Die beschwerdeführende GmbH unterhält einen Bordellbetrieb. Nach umfangreichen, im Jahre 1988 vorgenommenen sicherheitsbehördlichen Ermittlungen wegen des Verdachts gerichtlich strafbarer Handlungen des Gesellschafter-Geschäftsführers Ronald S., in deren Zug eine Reihe von Prostituierten über die Abwicklung des Bordellbetriebes einschließlich der üblichen Preise für die erbrachten Leistungen vernommen wurde, wurde bei der Beschwerdeführerin in diesem Jahr auch eine abgabenbehördliche Prüfung vorgenommen.

Nach dem Prüfungsbericht vom 3. Oktober 1988 wurden dem Prüfer nur Bankbelege 1985, 1986, 1987, Kassabelege für 1986 und 1987 und die Lohn- und Gehaltsverrechnung 1984 - 1987 vorgelegt. Nach einem Besprechungsprotokoll habe der Geschäftsführer bei Prüfungsbeginn angegeben, im Jahre 1987 habe ein mit der Räumung eines Kellers beauftragter Aushilfsarbeiter aus Polen die aufzubewahrenden Buchhaltungsunterlagen vernichtet.

Im Prüfungsbericht wurde ausgeführt, es hätten Verträge mit den einzelnen Kreditkartenunternehmungen bestanden. Lediglich im Vertrag mit der Firma "Eurocard" sei als Überweisungskonto das "Firmenkonto" der Beschwerdeführerin angeführt gewesen. Die Überweisungen der anderen Kreditkartenunternehmen seien auf bisher nicht deklarierte Konten vorgenommen worden. Außerdem sei festgestellt worden, dass an der Geschäftsadresse Wien, A.-Straße 18, auch die J GmbH etabliert sei, deren Geschäftsführer ebenfalls Ronald S. sei. Auch die J. GmbH habe mit den Kreditkartenunternehmen Verträge abgeschlossen. Nach den Berichtsfeststellungen seien die bei den Kreditkartenunternehmungen erhobenen Überweisungen teilweise höher als die erklärten Umsätze gewesen.

Weiters wurde im Prüfungsbericht ausgeführt, zwei bei Lieferanten der Beschwerdeführerin ermittelte Eingangsrechnungen seien unter den Belegen nicht aufzufinden gewesen. Auf einem "Schmierzettel" habe sich folgender Vermerk befunden: "2 1/1 Sekt S 1.600,-- wurden nicht zum Umsatz eingetragen".

Nach den dem Prüfer vorgelegten Kassabelegen für 1986 und 1987 habe die Leistung im "großen Separee" S 500,--, im "kleinen Separee" S 300,-- betragen; eine Flasche Sekt sei mit S 450,-- und ein Betrag von S 50,-- sei für zwei Handtücher verrechnet worden. Nach den Vernehmungen der Prostituierten sei für das "große Separee" S 2.000,-- und für das "kleine Separeee" S 1.600,-- bezahlt worden. Nach Auffassung des Prüfers seien die Umsätze aus der einheitlichen Leistung dem Normalsteuersatz zu unterziehen.

Der Prüfer rechnete den erklärten Umsätzen des Jahres 1986 einen Sicherheitszuschlag von 20 % zu; die Umsätze für 1985 wurden durch Schätzung eines Sicherheitszuschlages von 5 % der für 1986 geschätzten Umsätze ermittelt. Die Umsätze des Jahres 1984 wurden durch einen Abschlag von 40 % der Umsätze 1986 geschätzt.

Das Finanzamt folgte den Feststellungen des Prüfers und setzte die in Rede stehenden Abgaben dem Prüfungsbericht folgend fest.

In der Berufung gegen diese Bescheide wurde ausgeführt, die Verträge mit den Kreditkartenunternehmungen hätten deswegen bestanden, weil die Prostituierten keine solchen Verträge abschließen könnten; anderseits würden viele Gäste nur mit Kreditkarten bezahlen. Die Beschwerdeführerin habe daher die Funktion eines Geldwechslers übernommen. Um eine Trennung zwischen der Konsumation und der Entlohnung der Prostituierten zu erreichen, sei ab Juni 1997 die J. GmbH zwischengeschaltet worden. Ab Juni 1987 hätten nur mehr Verträge zwischen den Kreditkartenunternehmen und der J. GmbH bestanden. Weiters wurde vorgebracht, die beiden Eingangsrechnungen hätten sich sehr wohl unter den beschlagnahmten Belegen befunden. Bei dem Beleg über 2 1/1 Sekt habe es sich tatsächlich um die nicht bezahlte Konsumation eines guten Bekannten des Geschäftsführers gehandelt. Der Betrag sei nicht bezahlt worden. Grundsätzlich werde das Recht der Abgabenbehörde auf eine Zuschätzung nicht in Abrede gestellt. Es sei jedoch zu berücksichtigen, dass Bilanzen und Steuererklärungen abgegeben worden seien, Konten vorhanden seien und keine wesentlichen Indizien auf eine Umsatzverkürzung schließen ließen. Ein Sicherheitszuschlag von 5 % sei als ausreichend zu betrachten.

Ferner wurde in der Berufung die Auffassung vertreten, die Prostituierten arbeiteten im Rahmen eines Werkvertrages für die Beschwerdeführerin. Eine Einheitlichkeit der Leistung könne schon deshalb nicht unterstellt werden, weil es nicht im Einflussbereich der Beschwerdeführerin liege, ob überhaupt eine Leistung erbracht werde oder nicht. Außerdem liege eine Zimmervermietung vor; das Vermietungsentgelt sei nicht mit dem 20%-igen Steuersatz der Umsatzsteuer zu unterziehen.

In einer Stellungnahme des Prüfers vom 8. Mai 1989 wurde ausgeführt, die bei der Hausdurchsuchung vorgefundenen Bankkonten seien in der Buchhaltung nicht erfasst gewesen. Auch wenn es sich dabei um "Geldwechselgeschäfte" gehandelt hätte, wären sie in der Buchhaltung zu erfassen gewesen. Auch ab Juni 1987 seien die Kreditkartenumsätze nicht erfasst worden. Weiters verwies der Prüfer auf den Umstand, dass von den Prostituierten bei ihren Vernehmungen ausgesagt worden sei, die Auszahlung an sie sei nach Betriebsschluss erfolgt. Gegen das Vorliegen von Werkverträgen spreche der Umstand, dass die Prostituierten vom "Chef" gesprochen hätten, dass diesen die "Entlassung" gedroht hätte, wenn sie nicht nach den Anordnungen des "Chefs" gearbeitet hätten, die Preise vom Geschäftsführer diktiert worden seien und die Auszahlung wie bei Angestellten erfolgt sei.

Im Jahre 1992 wurden vom Finanzamt auch die Abgaben der Jahre 1987 bis 1989 bemessen und dabei ein Sicherheitszuschlag von 20 % auf die erklärten Umsätze angewandt. In der Berufung gegen diese Bescheide wurde auf die hinsichtlich 1984 bis 1986 eingebrachte Berufung verwiesen.

Mit den angefochtenen Bescheiden wurden die Berufungen als unbegründet abgewiesen. In der Begründung ging die belangte Behörde zur Schätzungsberechtigung insbesondere von dem Umstand aus, dass nach den Aussagen des Geschäftsführers Teile der Buchhaltung im Jahre 1987 versehentlich vernichtet worden seien. Das Fehlen dieser Buchhaltungsunterlagen stelle einen schwerwiegenden Buchführungsmangel dar, der zu einer Schätzung der Besteuerungsgrundlagen berechtige. Weiters bezog sich die belangte Behörde auf das Fehlen zweier Eingangsbelege und die nicht erfolgte Verbuchung einer Sektkonsumation von S 1.600,--.

Zum Vorbringen, die Beschwerdeführerin habe nur die Funktion eines Geldwechslers für die Prostituierten ausgeübt, verwies die belangte Behörde zunächst auf die Aussage des Kellners Peter R. Dieser habe gegenüber der Sicherheitsbehörde ausgesagt, die Gäste hätten die volle Summe entweder beim Kellner bezahlt oder die Sektkonsumation von S 450,-- bzw die "Zimmervermietung" (S 500,--) sei dem Gast zusammen mit der Leistung der Prostituierten (S 1.000,--) in Rechnung gestellt, jedoch getrennt in Empfang genommen worden. Diese Aussagen seien durch die Aussagen des Gesellschafters Peter S. und der Prostituierten bestätigt worden. Es könne daher als erwiesen angenommen werden, dass mit den Kunden Pauschalpreise verrechnet worden seien. Sinngemäß folgerte die belangte Behörde aus dem Umstand, dass die Kreditkartenabrechnungen nicht erfasst worden waren, auf Umsatzverkürzungen und somit auf die Berechtigung zur Schätzung der Besteuerungsgrundlagen.

Die Schätzung der Besteuerungsgrundlagen für 1987 sei durch Anwendung eines Sicherheitszuschlages von 20% auf die für Jänner bis November 1987 in den Voranmeldungen erklärten Umsätze erfolgt. Entsprechend den Feststellungen der Umsatzsteuerrevision für Jänner bis November 1987 seien die für 1988 und 1989 erklärten 20%- igen Umsätze verdoppelt und die erklärten 10%-igen Umsätze um 72,87 % reduziert worden.

Wenn die Beschwerdeführerin die Auffassung vertreten habe, dass die Prostituierten ihre Umsätze selbst zu versteuern gehabt hätten, sei dem entgegenzuhalten, dass keine Aufzeichnungen über die Weitergabe von Umsätzen vorgelegt worden seien. Bei der Ermittlung der verdeckten Gewinnausschüttung seien jedoch entsprechende Betriebsausgaben berücksichtigt worden. Gegen das Vorliegen von Mietverträgen zwischen der Beschwerdeführerin und den Prostituierten spreche der Umstand, dass diese "nach Schicht" vom Kellner entlohnt worden seien. Wenn in einzelnen Fällen die Prostituierten selbst kassiert hätten, hätten diese lediglich die Pauschalbeträge, nicht aber ein Mietentgelt an den Kellner weitergegeben. Nach den Aussagen der vernommenen Personen sei ein "Pauschalarrangement" anzunehmen. Eine "mietrechtliche Vereinbarung" sei weder zwischen den Angestellten und der Beschwerdeführerin noch zwischen dieser und den Gästen abgeschlossen worden.

Der Verwaltungsgerichtshof hat erwogen:

Die Beschwerdeführerin bestreitet die Schätzungsbefugnis der Abgabenbehörden nicht, weil sie davon ausgeht, dass Buchhaltungsunterlagen versehentlich vernichtet worden seien. Beide Parteien des verwaltungsgerichtlichen Verfahrens übersehen dabei, dass auf diesen Umstand nur die Schätzung hinsichtlich der Streitjahre 1984 bis 1986 gestützt werden konnte, ein Umstand, der aber im Hinblick auf die nachfolgenden Ausführungen dahin stehen konnte.

Im Übrigen lässt zwar die Begründung des angefochtenen Bescheides die nötige Klarheit und Bestimmtheit der Schlussfolgerungen darüber, welchen Sachverhalt die belangte Behörde als erwiesen angenommen hat und welchem gesetzlichen Tatbestand sie diesen Sachverhalt unterstellt hat, vermissen. Es kann dem angefochtenen Bescheid aber noch entnommen werden, dass die belangte Behörde davon ausgegangen ist, dem Kunden des von der Beschwerdeführerin betriebenen Unternehmens sei eine einheitliche Leistung erbracht worden. Diese Folgerung der belangten Behörde steht mit dem Ergebnis der umfangreichen Ermittlungen in Einklang. Danach bestand die Leistung der Beschwerdeführerin darin, dem Leistungsempfänger die Gelegenheit zur Unzucht mit einer Prostituierten zu verschaffen. Dabei ist die Konsumation von Getränken, in der Regel von Sekt, bei derartigen Betrieben - gleichgültig ob der Betrieb der Beschwerdeführerin als Bordellbetrieb im engeren Sinne oder, wie dies beschönigend dargestellt wird, als Animierbetrieb angesehen wird - regelmäßig Teil der Hauptleistung, um dem Betreiber entsprechend höhere Einnahmen zu sichern. Eine Aufteilung des vom Kunden erbrachten Entgelts auf mehrere Leistungen ist demgegenüber ausgeschlossen, weil es sich dabei nicht um voneinander unabhängige selbstständige Leistungen handelt. Insbesondere ist die Meinung der Beschwerdeführerin, das Entgelt sei auf "Mädchen, Zimmer, Sekt" aufzuteilen, auch deswegen unzutreffend, weil die Leistungskomponenten "Mädchen" und "Zimmer" im gegebenen Zusammenhang nicht geteilt werden können.

Soweit die Beschwerdeführerin in diesem Zusammenhang vorbringt, die Prostituierten seien "in keiner rechtlichen Nahebeziehung" gestanden, und sich dabei auf die vorgelegten "Werkverträge" beruft, so ist dieses Vorbringen in sich widersprüchlich, weil ein "Werkvertrag" eben gerade eine solche rechtliche Beziehung begründen würde. Wenn die Beschwerdeführerin dabei das Vorliegen eines Dienstverhältnisses in Abrede stellt, übersieht sie, dass die Frage, ob die Prostituierten in einem Dienstverhältnis standen, nicht Gegenstand des angefochtenen Bescheides ist (wenn auch zweifellos gravierende Indizien für eine Eingliederung der Prostituierten in das Unternehmen der Beschwerdeführerin i.S. des § 47 Abs 2 EStG sprechen). Die in der Beschwerdeschrift aufgestellte Behauptung, der Kellner habe als Treuhänder sowohl der Beschwerdeführerin als auch der Prostituierten fungiert, geht sowohl am festgestellten Sachverhalt als auch an der rechtlichen Gestaltung vorbei. So wurden vielmehr die Preise der einzelnen Leistungen, wie sie detailliert in den sicherheits- und abgabenbehördlichen Ermittlungen festgestellt wurden, vom Geschäftsführer der Beschwerdeführerin festgelegt. Im Regelfall wurde das (einheitliche) Entgelt an den "Kellner" als Organ der Beschwerdeführerin geleistet. Dass die Prostituierten einen Anteil an dem vom Leistungsempfänger geleisteten einheitlichen Entgelt erhielten, ändert nichts an der Beurteilung als einheitliche Leistung.

Das in diesem Zusammenhang erstattete Vorbringen, es sei unrealistisch anzunehmen, dass die Prostituierten ihre Dienste unentgeltlich erbringen, ist schwer verständlich. Dabei ist aber darauf hinzuweisen, dass die Abgabenbehörde hinsichtlich der Ertragsteuern entsprechende Betriebsausgaben berücksichtigt hat, worauf im angefochtenen Bescheid hingewiesen worden ist.

Soweit die Beschwerdeführerin meint, die Schätzungsbefugnis sei nur in der Verletzung der Aufbewahrungspflicht begründet gewesen, unterliegt sie im Übrigen einem grundlegenden Denkfehler:

Nach den unwidersprochen gebliebenen Prüfungsfeststellungen sind die Entgelte, die im Wege von Kreditkarten geleistet wurden, überhaupt nicht - und zwar weder vor noch nach der "Zwischenschaltung" der J. GmbH - in den Büchern der Beschwerdeführerin erfasst gewesen, somit auch nicht der Teil, der nach der in der Beschwerde selbst vertretenen Auffassung jedenfalls (für die Konsumation der Getränke) zu den Einnahmen der Beschwerdeführerin gezählt hat.

Die Unterlassung der vollständigen Erfassung der Einnahmen verpflichtete als materieller Mangel der Bücher die Abgabenbehörde aber unzweifelhaft, die Besteuerungsgrundlagen durch entsprechende Schätzungen zu ermitteln. Bei der Art des vorliegenden Unternehmens und der festgestellten Mängel der Bücher war dabei die von der Abgabenbehörde gewählte Schätzungsmethode der Erhöhung der erklärten Besteuerungsgrundlagen durch Sicherheitszuschläge gerechtfertigt. Im Hinblick auf den Umstand, dass die gesamten Kreditkartenerlöse - die auch nach dem Vorbringen der Beschwerdeführerin einen großen Umfang ausmachten - nicht erklärt wurden, erscheint dabei die jeder Schätzung innewohnende Ungenauigkeit keineswegs zu Lasten der Beschwerdeführerin gegangen zu sein, zumal die über die Kreditkartenunternehmungen verrechneten Einnahmen nach den Feststellungen des Prüfungsberichtes "teilweise" höher als die erklärten Umsätze gewesen seien.

Soweit in der Beschwerde ohne weitere Begründung geltend gemacht wird, für das "Vermietungsentgelt" wäre der begünstigte Steuersatz von 10 % (iS des § 10 Abs. 2 Z. 5 UStG 1972) anzuwenden gewesen, wird übersehen, dass die Leistungen der Beschwerdeführerin nicht gegenüber den Prostituierten, sondern gegenüber dem Kunden erbracht worden ist. Diesbezüglich wurde aber keiner der im § 10 Abs. 2. Z 5 UStG 1972 angeführten Tatbestände erfüllt.

Aus den angeführten Gründen war die Beschwerde daher gemäß § 42 Abs. 1 VwGG als unbegründet abzuweisen.

Die Kostenentscheidung stützt sich auf die §§ 47 ff VwGG iVm der Verordnung BGBl. Nr 416/1994.

Wien, am 20. Dezember 2000