TE Vwgh Erkenntnis 2001/1/25 98/15/0108

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Mag. Meinl und die Hofräte Dr. Karger, Dr. Sulyok, Dr. Fuchs und Dr. Zorn als Richter, im Beisein des Schriftführers Mag. Valenta, über die Beschwerde des I in G, vertreten durch Mag. Martin Divitschek und Mag. Wolfgang Sieder, Rechtsanwälte in Deutschlandsberg, Glashüttenstraße 4, gegen den Bescheid der Finanzlandesdirektion für Steiermark vom 6. Mai 1998, Zl. RV- 110.97/1-8/97, betreffend Umsatzsteuer 1988 bis 1992, Einkommensteuer 1988 bis 1992, Gewerbesteuer 1990 bis 1992 und Vorauszahlungen an Einkommensteuer für 1995 und Folgejahre, zu Recht erkannt:

Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.

Der Beschwerdeführer hat dem Bund Aufwendungen in der Höhe von 4.565 S binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Im Juli 1989 reichte der Beschwerdeführer eine Umsatz- und eine Einkommensteuererklärung für das Jahr 1988 beim Finanzamt ein. Der Beschwerdeführer bezeichnete darin sein Unternehmen als "Hard- und Softwareentwicklung". Die Veranlagung erfolgte für das Jahr 1988 erklärungsgemäß. Für die Folgejahre bis 1992 ist aus den Verwaltungsakten ersichtlich, dass für diese Jahre die Besteuerungsgrundlagen wegen Nichtabgabe der Steuererklärungen gemäß § 184 BAO im Schätzungswege ermittelt werden mussten.

Im Zeitraum vom 1. September 1994 bis 20. Februar 1995 fand beim Beschwerdeführer eine abgabenbehördliche Prüfung auf der Rechtsgrundlage des § 99 Abs. 2 FinStrG statt (bei der auch eine Hausdurchsuchung durchgeführt wurde). In der Niederschrift über die Schlussbesprechung vom 4. April 1995, die dem Beschwerdeführer auch ausgehändigt wurde, ist die als Ergebnis der Prüfungstätigkeit vorgenommene Umsatz- und Einkünfteermittlung für die Jahre 1988 bis 1992 dargestellt. Die Ausführungen in der Niederschrift über die Schlussbesprechung fanden Eingang in den Betriebsprüfungsbericht vom 4. April 1995. Unter Tz 15 des Betriebsprüfungsberichtes ist u.a. zu lesen, die im Zuge der Hausdurchsuchung beschlagnahmten Belege seien nach Jahren getrennt bezüglich ihrer betrieblichen Veranlassung überprüft und insoweit als Ausgaben anerkannt worden, als eine Bezahlung erfolgt sei. Zum Prüfungsverlauf wird weiters ausgeführt, eine telefonische Terminvereinbarung für eine Vorbesprechung zur Klärung offener Fragen sei nicht möglich gewesen. Bei einer Vorsprache in der Betriebsprüfungsabteilung am 8. November 1994 sei ein Besprechungstermin für den 17. November 1994 vorgeschlagen worden, der aber ohne Angabe von Gründen seitens des Beschwerdeführers nicht eingehalten worden sei. Mehrere telefonische Versuche einer neuerlichen Terminvereinbarung seien fehlgeschlagen. Daher seien die Prüfungsfeststellungen dem Beschwerdeführer am 20. Februar 1995 schriftlich, mit der Aufforderung Stellung zu nehmen, zugestellt worden. Anlässlich der Vorsprache am 4. April 1995 sei vom Beschwerdeführer darauf hingewiesen worden, dass keine zusätzlichen Unterlagen vorhanden seien, sondern sämtliche Belege im Zuge der Hausdurchsuchung beschlagnahmt worden seien. Ein für die beantragte Gewährung der tatsächlichen Kfz-Aufwendungen notwendiges Fahrtenbuch sei nicht geführt worden. Zur Ermittlung der Betriebsausgaben wird unter Tz 31 ff des Betriebsprüfungsberichts u.a. vermerkt, die gemäß § 20 EStG auf die private Nutzung entfallenden Ausgaben seien im Schätzungswege ermittelt worden, weil keine Aufzeichnungen vorgelegt worden seien. Da über die betrieblich gefahrenen Kilometer ebenfalls keine Aufzeichnungen vorgelegt worden seien, erfolge die Berechnung der Kilometer im Schätzungswege: "Betrieblich veranlasste Fahrten (abzüglich 1 Monat Urlaub): 400 km/Mon." (auf die Darstellung in der Bekanntgabe der Prüfungsfeststellungen werde verwiesen). Unter Tz 34 des Prüfungsberichtes werden sodann die einzelnen Betriebsausgaben aufgelistet, wobei Ausgaben für Telefon, Strom oder Miete in Höhe von 20 % betriebliche Anerkennung fanden.

Das Finanzamt erließ auf der Grundlage der Feststellungen der abgabenbehördlichen Prüfung (nach Verfahrenswiederaufnahme gemäß § 303 Abs. 4 BAO) Umsatz- und Einkommensteuerbescheide für die Jahre 1988 bis 1992 sowie Gewerbesteuerbescheide für die Jahre 1990 bis 1992 (Bescheide vom 22. Mai 1995). Die Vorauszahlungen an Einkommensteuer für 1995 und Folgejahre wurden mit Bescheid vom 22. Mai 1995 mit 175.200 S festgesetzt. Zur Begründung wurde in diesem Bescheid ausgeführt, für die Berechnung der Vorauszahlungen sei die im Einkommensteuerbescheid für das Kalenderjahr 1992 ausgewiesene Abgabenschuld gemäß § 45 Abs. 1 EStG 1988 um 14 % zu erhöhen gewesen.

Nach mehrmals verlängerter Rechtsmittelfrist erhob der Beschwerdeführer mit Schriftsatz vom 20. Oktober 1995 Berufung. Nach einem ergänzenden Schriftsatz vom 15. November 1995 richtete sich diese Berufung - soweit für das gegenständliche Beschwerdeverfahren relevant - gegen die Umsatz- und Einkommensteuerbescheide 1988 bis 1992, die Gewerbesteuerbescheide für die Jahre 1990 bis 1992 sowie den Bescheid über die Einkommensteuervorauszahlungen für 1995 und Folgejahre. Es werde beantragt, die Umsatzsteuer für die Jahre 1988 bis 1992, die Einkommensteuer für die Jahre 1988 bis 1992 und die Gewerbesteuer für die Jahre 1990 bis 1992 auf Grund der - dem Schriftsatz vom 15. November 1995 - beiliegenden Abgabenerklärungen festzusetzen.

Das Finanzamt führte zur Berufung ein Ermittlungsverfahren durch. In einem Vorhalt vom 12. März 1996 zur Ergänzung der Berufung gegen die Umsatz- und Einkommensteuerbescheide 1988 bis 1992 sowie gegen die Gewerbesteuerbescheide 1990 bis 1992 ersuchte das Finanzamt u.a. um Aufklärung dahingehend, warum die nunmehr erklärten Umsätze geringer seien als die belegmäßig nachweisbaren. Unter Punkt 4. des Ergänzungsersuchens wurde dem Beschwerdeführer vorgehalten, weil im Zuge der Betriebsprüfung keine Aufzeichnungen betreffend die betrieblich gefahrenen Kilometer vorgelegt worden seien, seien die Fahrtkosten bisher im Schätzungswege ermittelt worden ("Annahme: 400 km x Anzahl der Monate x jeweils gültiges amtliches Kilometergeld"). Der Beschwerdeführer mache demgegenüber nunmehr für das Jahr 1990 Pkw-Kosten von 103.332,56 S und Leasingkosten von weiteren 90.399,81 S, für das Jahr 1991 Pkw-Kosten von 76.893,89 S und Leasingkosten von 20.017,92 S sowie 103.683,69 S geltend. Der Beschwerdeführer werde daher ersucht, lückenlos bekannt zu geben, mit welchen konkreten Fahrzeugen der Beschwerdeführer im Prüfungszeitraum gefahren sei, die entstandenen Kosten nach Fahrzeug und Veranlassung aufzugliedern und Nachweise dafür zu erbringen, dass die in Höhe von 103.332,56 S und 76.893,89 S geltend gemachten Beträge tatsächlich abgeflossen und die Zahlungen nicht nachträglich wieder storniert worden seien (die "Betriebsprüfung vertritt diese Ansicht bezüglich der unter Kto. 6.210 geleisteten Zahlungen"). Weiters sei eine Bestätigung des Leasinggebers dem Finanzamt vorzulegen, aus der ersichtlich sei, welche Beträge - jahrgangsweise aufgegliedert - tatsächlich bezahlt worden seien. Der Privatanteil bei den Telefonkosten - so das Finanzamt unter Punkt 5. des Ergänzungsersuchens - werde, soweit aus den Jahresabschlüssen ersichtlich, mit 13,4 % (1988), 5,46 % (1989) und 8,92 % (1990) angesetzt, währenddessen die Betriebsprüfung den Privatanteil mit 80 % geschätzt habe. Es werde daher auch um Darlegung der Berechnung ersucht, wie der "sehr niedrige" Privatanteil errechnet worden sei. Abschließend enthielt das Ergänzungsersuchen den Hinweis, die Belegunterlagen befänden sich, soweit sie dem Finanzamt vorgelegt worden seien, derzeit beim Rechtsmittelsachbearbeiter und könnten dort zum Zwecke der Vorhaltsbeantwortung entweder eingesehen oder abgeholt werden.

Das Ergänzungsersuchen vom 12. März 1996 blieb unbeantwortet.

Das Finanzamt gab den Berufungen betreffend Umsatz- und Einkommensteuer 1988 bis 1992 und Gewerbesteuer 1990 bis 1992 mittels Berufungsvorentscheidung teilweise Folge. Zu den Betriebsausgaben und Vorsteuerbeträgen wird in der diesbezüglichen Begründung ausgeführt, diese seien, soweit sie belegmäßig ausreichend nachvollziehbar gewesen und nicht in Widerspruch zu zwingenden Rechtsvorschriften gestanden seien, im Sinne der Berufungsanträge zum Ansatz gebracht worden. Die erklärten Daten für die Jahre 1991 und 1992 hätten jedoch aus der übermittelten Belegsammlung nicht abgeleitet werden können. Da auch die diesbezüglichen Vorhaltsfragen (insbesondere hinsichtlich u.a. der Kraftfahrzeugkosten) unbeantwortet geblieben seien, sei insoweit den (ohnehin auf beschlagnahmte Unterlagen gestützten) Feststellungen der Betriebsprüfung der Vorzug zu geben gewesen. Das Finanzamt gliederte in der Begründung zur Berufungsvorentscheidung die für die Jahre 1988 bis 1992 anerkannten Betriebsausgaben im Einzelnen tabellenartig auf.

Der Beschwerdeführer stellte mit Schriftsatz vom 21. August 1997 den Antrag auf Entscheidung über seine Berufung vom 20. Oktober 1995 durch die Abgabenbehörde 2. Instanz. Er beantrage eine mündliche Verhandlung durchzuführen und behalte sich zwischenzeitlich eine Ergänzung der Berufungsbegründung vor.

Vor der belangten Behörde fand am 6. Mai 1998 eine mündliche Verhandlung statt. Nach der Niederschrift zu dieser Verhandlung gab der Beschwerdeführer dabei zu den "Leasingkosten" an, sie mittels Unterlagen in ein bis zwei Wochen nachweisen zu können.

Mit dem angefochtenen Bescheid gab die belangte Behörde der Berufung betreffend Umsatz- und Einkommensteuer 1988 bis 1992 sowie Gewerbesteuer 1990 bis 1992 - jeweils entsprechend der Berufungsvorentscheidung des Finanzamtes - teilweise statt. Der Berufung gegen den Bescheid betreffend die Vorauszahlungen an Einkommensteuer für 1995 und Folgejahre gab die belangte Behörde dahingehend Folge, dass die Vorauszahlungen an Einkommensteuer für 1995 und Folgejahre mit 58.200 S festgesetzt wurden.

In der Begründung des angefochtenen Bescheides hielt die belangte Behörde fest, weil die nachträglich vorgelegten Abgabenerklärungen erheblich von den Betriebsprüfungsfeststellungen abgewichen seien, habe das Finanzamt versucht, sich durch detaillierte Fragen Klärung zu verschaffen. Der Beschwerdeführer sei jedoch in der Folge seiner Mitwirkungspflicht nicht nachgekommen und habe die Frist zur Beantwortung des Vorhaltes trotz mündlicher Fristerstreckungsansuchen ungenützt verstreichen lassen. Nach Überprüfung der vorgelegten Belege habe das Finanzamt teilweise stattgebende Berufungsvorentscheidungen für die Umsatz-, Einkommen- und Gewerbesteuer erlassen. Zu den "Ausgaben" führte die belangte Behörde im angefochtenen Bescheid aus, die vom Beschwerdeführer im Zuge des Rechtsmittelverfahrens nachgereichten Unterlagen seien vom Finanzamt einer eingehenden Überprüfung unterzogen worden. Bis auf die in der Berufungsvorentscheidung aufgezählten Punkte ("Autoradio, Exekutionskosten der Fa. Schrack") seien die beantragten Ausgaben nach Abzug eines Privatanteiles anerkannt worden. Bei den verbleibenden Unklarheiten, die dem Beschwerdeführer vorgehalten worden seien, zu deren Aufklärung er aber seine Mitwirkung versagt habe, sei das Finanzamt den im Betriebsprüfungsbericht genau aufgeschlüsselten Betriebsausgaben gefolgt. Da alle vom Beschwerdeführer vorgelegten Belege bereits vom Finanzamt überprüft worden seien und der Beschwerdeführer die im "Vorlageantrag" angekündigten Ergänzungen nicht vorgelegt habe, könne auch die belangte Behörde zu keinem anderen Ergebnis kommen. Für die Berechnung der Vorauszahlungen an Einkommensteuer für 1995 sei die in der Berufungsvorentscheidung betreffend 1992 vom 18. Juli 1997 ausgewiesene Abgabenschuld gemäß § 45 Abs. 1 EStG 1988 um 14 % zu erhöhen gewesen.

Mit der vorliegenden Beschwerde wird der angefochtene Bescheid insoweit angefochten, als mit ihm der Berufung gegen die Umsatz- und Einkommensteuerbescheide 1988 bis 1992 sowie die Gewerbesteuerbescheide 1990 bis 1992, "sowie die Bescheide, die Vorauszahlungen an Einkommensteuer ab 1995 betreffend, nicht vollinhaltlich, sondern nur teilweise stattgegeben wurde und weiters die Vorauszahlungen an Einkommensteuer für 1995 und Folgejahre nicht mit maximal S 5.000,-- festgesetzt wurden".

Der Verwaltungsgerichtshof hat erwogen:

Gemäß § 115 Abs. 1 BAO haben die Abgabenbehörden die abgabepflichtigen Fälle zu erforschen und von Amts wegen die tatsächlichen und rechtlichen Verhältnisse zu ermitteln, die für die Abgabepflicht und die Erhebung der Abgaben wesentlich sind.

Der Verwaltungsgerichtshof kann nicht finden, dass im Beschwerdefall die Abgabenbehörden nicht diesem Grundsatz entsprechend vorgegangen wären, zumal dieser Verfahrensgrundsatz mit der Verpflichtung der Partei korrespondiert, zur Ermittlung des maßgebenden Sachverhaltes beizutragen. In dem Ausmaß, in dem die Partei zur Mitwirkung an der Wahrheitsfindung ungeachtet ihrer Verpflichtung hiezu nicht bereit ist bzw. eine solche unterlässt, tritt die Verpflichtung der Behörde, den Sachverhalt nach allen Richtungen über das von ihr als erwiesen erkannte Maß hinaus zu prüfen, zurück (vgl. für viele beispielsweise das Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 30. September 1998, 94/13/0099).

Bereits dem Bericht über die abgabenbehördliche Prüfung aus dem Jahr 1995 ist zu entnehmen, dass der Beschwerdeführer im Ermittlungsverfahren nicht entsprechend mitgewirkt hat. Veranlasst durch die vom Beschwerdeführer eingebrachte Berufung und die dazu beigebrachten Abgabenerklärungen für die Jahre 1988 bis 1992 hat das Finanzamt neuerlich versucht, den Sachverhalt anhand der vorliegenden Belege zu ermitteln und diesen im Zusammenwirken mit dem Beschwerdeführer festzustellen. Vor allem diente dazu der Vorhalt vom 12. März 1996, in dem die Differenzen zwischen den Feststellungen im seinerzeitigen Prüfungsverfahren und dem Berufungsbegehren dargelegt und beispielsweise zu den Fahrtkosten oder zu den Privatanteilen auf notwendige ergänzende Angaben des Beschwerdeführers hingewiesen wurde. Auch ohne einem in der Beschwerde vermissten Hinweis auf den "Umstand seiner entsprechenden Mitwirkungspflicht" war aus dem Ergänzungsersuchen eindeutig erkennbar, dass ohne Stellungnahme des Beschwerdeführers hiezu die antragsgemäße Berücksichtigung der Betriebsausgaben nicht zu erwarten war. Dazu kommt, dass in der Begründung zur Berufungsvorentscheidung des Finanzamtes nochmals die als Betriebsausgaben anerkannten Beträge (zuzüglich der Vorsteuerbeträge) im Einzelnen aufgelistet waren. Obwohl dieser Berufungsvorentscheidung Vorhaltscharakter zukam (vgl. z.B. das Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 23. Mai 1996, 94/15/0024), äußerte sich der Beschwerdeführer in seinem Antrag gemäß § 276 BAO vom 21. August 1997 dazu nicht weiter und auch in der mündlichen Verhandlung vor der belangten Behörde wurden lediglich zu den "Leasingkosten" unbestimmte Angaben über einen Nachweis "mittels Unterlagen in ein bis zwei Wochen" gemacht.

Wenn die Beschwerde nunmehr der belangten Behörde vorwirft, das zum angefochtenen Bescheid führende Ermittlungsverfahren sei insofern mangelhaft geblieben, als auf die Einwendungen und Vorbringen des Beschwerdeführers kein entsprechender Bedacht genommen worden sei, sondern vielmehr der Beschwerdeführer in rechtswidriger Art und Weise zum Nachweis von Abzugsposten hätte gebracht werden sollen, ist zu erwidern, dass der Beschwerdeführer eben beispielsweise zum Ergänzungsersuchen vom 12. März 1996 oder zur Berufungsvorentscheidung des Finanzamtes keine Einwendungen oder Vorbringen erstattet hat, auf das die belangte Behörde hätte entsprechend Bedacht nehmen können. Dass der Beschwerdeführer "in rechtswidriger Art und Weise zum Nachweis von Abzugsposten" aufgefordert worden oder etwa der verlangte Nachweis des tatsächlichen Abflusses der geltend gemachten Kfz-Kosten von 103.332,56 und 76.893,89 S "schikanös oder unerfüllbar" gewesen wäre, vermag der Verwaltungsgerichtshof anhand der Aktenlage nicht zu erkennen und wurde dies vom Beschwerdeführer im Verwaltungsverfahren auch nicht vorgebracht. Seine diesbezüglichen Behauptungen unterliegen daher im verwaltungsgerichtlichen Verfahren ebenso dem Neuerungsverbot nach § 41 Abs. 1 VwGG, wie die erstmals in der Beschwerde vorgetragene Bekämpfung der Schätzung im Bereich der Fahrtkosten bzw. Kilometergelder (mit Hinweisen auf Reisen nach Belgien und die Schweiz sowie mehrmalige Fahren nach Innsbruck) oder des Ansatzes der ("80%"igen) Privatanteile. Abgesehen davon ist zu diesem Vorbringen darauf aufmerksam zu machen, dass etwa für die Jahre 1988 bis 1990 in der Berufungsvorentscheidung des Finanzamtes - der der angefochtene Bescheid im Ergebnis folgte - die vom Beschwerdeführer beantragten Reisekosten ohnedies neben den Kilometergeldern Berücksichtigung fanden und auch die Telefonkosten mit Beträgen von rd. 23.000, 19.000 bzw. 25.000 S angesetzt wurden (somit auch weitgehend den in den Abgabenerklärungen beantragen Beträgen von rd. 27.000, 20.000 und 27.000 S entsprachen).

Nach § 45 Abs. 1 EStG 1988 hat der Steuerpflichtige auf die Einkommensteuer Vorauszahlungen zu entrichten. Die Vorauszahlung für ein Kalenderjahr wird nach der Einkommensteuerschuld für das letztveranlagte Kalenderjahr abzüglich der einbehaltenen Beträge im Sinne des § 46 Abs. 1 Z. 2 EStG 1988 berechnet. Der so ermittelte Betrag wird, wenn die Vorauszahlung erstmals für das dem Veranlagungszeitraum folgende Kalenderjahr wirkt, um 4 %, wenn sie erstmals für ein späteres Kalenderjahr wirkt, um weitere 5 % für jedes weitere Jahr erhöht.

Die Festsetzung der Einkommensteuervorauszahlungen für das Jahr 1995 und Folgejahre im Gefolge der Betriebsprüfung mit Bescheid vom 22. Mai 1995 erfolgte entsprechend der Bestimmung des § 45 Abs. 1 EStG 1988 auf der Grundlage des letztveranlagten Jahres 1992 mit dem insgesamt um 14 % erhöhten Wert. Die Bekämpfung dieses Einkommensteuervorauszahlungsbescheides für 1995 und Folgejahre in der Berufung vom 20. Oktober 1995 samt dem ergänzenden Schriftsatz vom 15. November 1995 beschränkte sich auf die Anfechtung auch dieses Bescheides lediglich im Zusammenhang mit der Berufung betreffend die Einkommensteuerbescheide für die Jahre 1988 bis 1992 (ein gesonderter Berufungsantrag betreffend den Einkommensteuervorauszahlungsbescheid wurde nicht gestellt). Wenn daher die belangte Behörde im angefochtenen Bescheid lediglich entsprechend der Bestimmung des § 45 Abs. 1 iVm Abs. 3 EStG 1988 eine Anpassung der Einkommensteuervorauszahlungen 1995 und Folgejahre auf der Grundlage der teilweise stattgebenden Berufungsentscheidung betreffend Einkommensteuer 1992 - nach unten - vornahm, kann ihr kein Vorwurf gemacht werden. Die Jahre 1993 und 1994, die "gewinnmäßig ein negatives Saldo" ausgewiesen hätten, hatte die belangte Behörde dabei entgegen dem Beschwerdevorbringen nicht zu "überprüfen". Das erstmals in der Beschwerde enthaltene Vorbringen, wonach das Jahr 1992 als außergewöhnliches Geschäftsjahr nicht den "tatsächlichen wirtschaftlichen Verhältnissen im laufenden Jahr" entsprochen habe ("rechtsrichtig" hätte nur eine Einkommensteuervorauszahlung von höchstens 5.000 S festgesetzt werden dürfen), kommt wegen des bereits erwähnten Neuerungsverbotes zu spät.

Die Beschwerde war daher insgesamt gemäß § 42 Abs. 1 VwGG als unbegründet abzuweisen.

Die Entscheidung über den Aufwandersatz stützt sich auf die §§ 47 ff VwGG iVm der Verordnung BGBl. Nr. 416/1994.

Wien, am 25. Jänner 2001