Der Unabhängige Verwaltungssenat Wien hat durch das Mitglied Mag Kurzmann über die Beschwerde gemäß § 67a Abs 1 Z 2 iVm § 67c AVG, wegen Ausübung unmittelbarer verwaltungsbehördlicher Befehls- und Zwangsgewalt ("Verwertung unerlaubter Beweismittel, Vorhaltungen und Androhung einer Zwangsstrafe") des Herrn Dr Theodor S, Wien, W-straße etabliert, entschieden:
Die Beschwerde wird gemäß § 67c Abs 3 AVG als unzulässig zurückgewiesen.
Der Beschwerdeführer hat dem Bund als Rechtsträger der belangten Behörde Kosten in der Höhe von S 3.365,-- (Dreitausenddreihundertfünfundsechzig) binnen 14 Tagen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.
Das Kostenersatzbegehren des Beschwerdeführers wird als unbegründet abgewiesen.
Begründung:
In der mit Schriftsatz vom 5.12.1994 eingebrachten auf § 67c AVG gestützten Beschwerde wegen Ausübung unmittelbarer verwaltungsbehördlicher Befehls- und Zwangsgewalt, führt der Beschwerdeführer folgendes wörtlich aus:
"Die Betriebsprüfungsabteilung des Finanzamtes für den 1. Bezirk in Wien führt bezüglich des Einschreiters zur Steuernummer 841/7295 eine abgabenbehördliche Prüfung gemäß § 147 ff BAO durch. Dem Betriebsprüfer, Herrn Sch, stehen Unterlagen zur Verfügung, die der Finanzbehörde nach Einstellung eines gerichtlichen Strafverfahrens gegen den Einschreiter (25 cVR 13216/91 des Landesgerichtes für Strafsachen Wien) ausgehändigt wurden. Diese Unterlagen bzw sonstige Beweismittel (Streamertapes der Textverarbeitung) wurden im Zuge einer Hausdurchsuchung im Jänner 1992 in den Räumen des Einschreiters beschlagnahmt und wurden nach Einstellung des gerichtlichen Strafverfahrens im März 1993 der Finanzbehörde zur Einsicht übermittelt. Es handelt sich um der anwaltlichen Verschwiegenheitspflicht unterliegende Informationen von Klienten, in denen die Einsicht und deren Verwendung der Finanzbehörde generell untersagt ist.
Auf Grund dieser rechtswidrig dem Finanzamt zugekommenen Informationen fordert nunmehr der Betriebsprüfer den Einschreiter zunächst mit Fragenvorhalt vom 29.6.1994 auf, zu einzelnen Gesellschaftsgründungen im Ausland konkrete Informationen zu erteilen und Honorarnoten über diese Tätigkeit des Einschreiters vorzulegen. Dieser Aufforderung kam der Einschreiter zunächst mit Schreiben vom 5.7.1994 nach. Er legte insbesondere anonymisierte Honorarnoten bei, die nachweisen, daß tatsächlich im Zuge der Vertretungen ausländischer Gesellschaften bzw deren österreichischen Tochtergesellschaften Honorare ins Verdienen gebracht wurden.
Diese Darstellungen bzw die überlassenen Urkunden reichten jedoch dem Betriebsprüfer nicht hin. Mit Erinnerung vom 15.11.1994 forderte er nochmals auf, die Honorarnoten mit vollständigem Wortlaut, aus dem insbesondere der Empfänger der Noten hervorgeht, vorzulegen und verlangt weitere Auskünfte.
Die Vorgangsweise des Betriebsprüfers ist rechtswidrig:
Er ließ gegenüber meinem Steuerberater durchblicken, er würde die ausländischen Gesellschaften dem Einschreiter zurechnen, wenn er nicht die wirtschaftlichen Verhältnisse offenlege und nicht nachweise, daß er nicht selbst wirtschaftlicher Eigentümer ist. Dies widerspricht der gesetzlichen Verschwiegenheitspflicht des Rechtsanwaltes.
Die Offenlegungs- und Wahrheitspflicht im Abgabenverfahren hat ihre Grenze im Pressionsverbot (§ 143 2. Satz StPO) als unzweifelhafte Erscheinungsform der aus Art 90 (2) BVG abzuleitenden Unzulässigkeit jeglicher Ausübung von Zwang, um den betreffenden zu einer (potentiell sich selbst belastenden) aktiven Mitwirkung an der Wahrheitsfindung zu bewegen.
Dazu kommt, daß der Einschreiter durch seinen Verteidiger, RA Prof Dr Walter St, beim Strafgericht veranlaßt hat, daß die Frage geprüft wird, ob die im gerichtlichen, inzwischen aber zur Gänze eingestellten Finanzstrafverfahren 25 cVr 13.216/91 beschlagnahmten Unterlagen, insbesondere Klientenakten und Streamerbänder, ungeachtet der Beendigung des Finanzstrafverfahrens an die Finanzbehörde für Zwecke einer (notwendigerweise außerhalb eines Finanzstrafverfahrens stattfindenden) abgabenrechtlichen Prüfung übersendet werden durften. Es wird daher vom Gericht zu überprüfen sein, ob die Übersendung dieser Unterlagen und damit deren nachfolgende Verwertung im derzeitigen Betriebsprüfungsverfahren überhaupt rechtmäßig war und steht zu erwarten, daß diese Frage vom Strafgericht beschleunigt geprüft und entschieden wird. Diese Entscheidung des Strafgerichtes wird der Betriebsprüfungsabteilung des FA 1 sofort mitgeteilt werden.
Wie der OGH mit seiner Entscheidung 15 Os 53/92 vom 4.6.1992 (veröffentlicht in JBL 669/1993) unmißverständlich dargelegt hat, kann eine Hausdurchsuchung bzw Beschlagnahme auch nachträglich als gesetzwidrig festgestellt werden und sind die im Zuge dieser gesetzwidrigen Handlung erlangten Kenntnisse der Behörde im Verfahren nicht zu berücksichtigen.
Der Einschreiter vermeint daher sehr wohl, daß die Betriebsprüfung - insoweit sie sich nach wie vor mit jenen Unterlagen befaßt, die sie über das Strafgericht erhalten hat - bis zur rechtskräftigen Entscheidung der Gerichte auszusetzen wäre, nämlich bis zu jenem Zeitpunkt, in dem endgültig feststeht, ob die Beschlagnahme bzw Ausfolgung dieser Unterlagen an die Finanzbehörde gesetz- bzw verfassungswidrig war.
In concreto bekämpft wird daher der Verwaltungsakt des Finanzamtes für den ersten Bezirk, dargestellt in der "Erinnerung" vom 15.11.1994, der Kanzlei des Steuerberaters des Einschreiters am 17. November 1994 zugestellt, mit welchem der Einschreiter aufgefordert wird, weitere geeignete Unterlagen wie "Honorarabrechnungen, Zahlungseingänge über anwaltliche Leistungen, Quittungen, Namen der Klienten usw" vorzulegen bzw bekanntzugeben.
Weiters wird mit der zitierten "Erinnerung" vom 15.11.1994 eine Frist bis zum 5.12.1994 gewährt, bei der Nichteinhaltung wird eine Zwangsstrafe von S 5.000,-- festgesetzt."
Dem Beschwerdeschriftsatz sind in Kopie folgende Schriftstücke angeschlossen:
Die Erinnerung des Finanzamtes für den 1. Bezirk vom 15.11.1994, die Stellungnahme des Beschwerdeführers vom 21.9.1994 hinsichtlich des Fragenvorhaltes vom 29.6.1994 sowie der Fragenvorhalt vom 29.6.1994.
Mit Aufforderung des Unabhängigen Verwaltungssenates Wien vom 16.1.1995 wurde dem Beschwerdeführer aufgetragen, seine Beschwerde im Sinne des § 67c Abs 2 AVG zu konkretisieren und zwar insbesondere auf folgende Umstände: auf welche Amtshandlung sich die Beschwerde konkret bezieht und welcher Behörde diese Amtshandlung zuzurechnen ist.
Mit Schriftsatz vom 23.1.1995 kam der Beschwerdeführer der Aufforderung nach und gibt dazu wortwörtlich folgendes an:
"Mit Vorhalt vom 16.1.1995 fordert mich der Unabhängige Verwaltungssenat Wien auf bekanntzugeben, auf welche Amtshandlung sich die Beschwerde bezieht und den Akt welcher Behörde (als belangte Behörde) ich im Sinne des § 67c Abs 2 AVG bekämpfe. Die belangte Behörde ist nunmehr im Rubrum dieses Schriftsatzes dargestellt, nämlich Republik Österreich, Finanzamt für den 1. Bezirk.
Die Aktenzahl bei diesem Finanzamt lautet 841/7295. Zur Aufforderung der Bekanntgabe, auf welche Amtshandlung sich die Beschwerde bezieht, wird ausgeführt:
Der Beschwerde vom 5.12.1994 wurden folgende Urkunden beigelegt:
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Schreiben des Finanzamtes an den von mir beauftragten Steuerberater Franz Scha vom 29.6.1994
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Mein Schreiben an den Steuerberater Scha (welches an die Finanzbehörde weitergeleitet wurde) vom 21.9.1994
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"Erinnerung" des Finanzamtes vom 15.11.1994
Auf folgende Amtshandlungen bezieht sich sohin die Beschwerde:
1. Auf die Aufforderung des Finanzamtes, den einzelnen Geschäften zuordenbare vollständige Unterlagen (Honorarabrechnungen, Zahlungsbelege, Schriftstücke, auf denen auf Honorare geschlossen werden kann) - im Bezug auf meine berufliche Tätigkeit in Indonesien vorzulegen.
2. Honorarabrechnungen, Honorareingänge etc bezüglich der von mir betreuten und in Luxemburg vorgenommenen Firmengründungen (I-SA, A-SA, E-SA) offenzulegen.
3. Aufforderungen "entsprechende Honorarnoten und Zahlungseingänge" vorzulegen, die auch von mir (angeblich) betreute Kaufinteressenten, Nummerncodes, Losungsworte und Anweisungen an den luxemburgische Anwalt Dr D Bezug haben.
4. Festsetzung einer Zwangsstrafe von S 5.000,--, sollte ich den in der Erinnerung des Finanzamtes vom 15.11.1994 genannten Aufforderungen nicht bis zum 5.12.1994 entsprechen. Die bekämpften Aufforderungen des Finanzamtes zur Vorlage von Urkunden, welche generell der anwaltlichen Verschwiegenheitspflicht unterliegen, stellen Maßnahmen der Befehls- und Zwangsgewalt dar und greifen in meine subjektiven Rechte ein. Sie stellen Verwaltungsakte dar und entfalten eine Eingriffswirkung. Unter anderem wurde in der Erinnerung des Finanzamtes für den ersten Bezirk vom 15.11.1994 ausgesprochen, sollte ich der Aufforderung zur Vorlage der gewünschten Unterlage nicht nachkommen, so würden mir daraus abgabenrechtliche Nachteile entstehen und hätte die Nichtbefolgung der Aufforderung außerdem die Verhängung der Zwangsstrafe von S 5.000,-- zur Folge. Diese Aufforderungen des Betriebsprüfers des Finanzamtes für den ersten Bezirk stellen sohin auch eine faktische Amtshandlung dar, die mit keinem sonstigen Rechtsmittel bekämpfbar ist. Es handelt sich um eine Amtshandlung "individuellen normativen Inhalts". vgl Merli, "Normativität" und Begriff der Maßnahmen nach Artikel 129a Abs 1 Z 2 B-VG in ZfV 1993, 251 und die darin abgedruckten Entscheidungen und Lehrmeinungen; (ZFV 1991/138).
Das sonstige Vorbringen in der Beschwerde vom 5.12.1994 wird voll inhaltlich aufrecht erhalten."
Aus dem eingebrachten Beschwerdeschriftsatz in Verbindung mit den vorgelegten Unterlagen und der über Aufforderung eingelangten ergänzenden Ausführungen ergeben sich offensichtlich folgende Beschwerdepunkte:
1. Verwertung von unerlaubten Beweismittel durch die belangte Behörde.
2. Die Aufforderung der belangten Behörde Unterlagen hinsichtlich verschiedener Geschäfte, Honorarabrechnungen, etc vorzulegen.
3. Konkret die Erinnerung der belangten Behörde vom 15.11.1994, die am 17.11.1994 der Kanzlei des Steuerberaters des Beschwerdeführers zugestellt worden ist, mit welcher der Beschwerdeführer aufgefordert wurde, weitere geeignete Unterlagen wie Honorarabrechnungen, Zahlungseingänge über anwaltliche Leistungen, Quittungen und Namen von Klienten usw vorzulegen bzw bekanntzugeben.
4. Die Androhung der Verhängung einer Zwangsstrafe in diesem Schriftsatz, falls der Aufforderung der belangten Behörde bis zum 5.12.1994 nicht nachgekommen werde.
Das Finanzamt für den 1. Bezirk wurde als belangte Behörde aufgefordert den, den Beschwerdeführer betreffenden Akt mit der Aktenzahl 841/7295 zur Einsicht zu übermitteln. Weiters wurde um Bekanntgabe ersucht, ob die der Beschwerde zugrundeliegenden Amtshandlungen im Zuge eines allfällig dortamts anhängigen Finanzstrafverfahrens gesetzt worden sind.
Von der belangten Behörde wurden daraufhin die ihrer Ansicht nach entscheidungsrelevanten Unterlagen betreffend der Steuernummern des Beschwerdeführers übermittelt und in einem Schriftsatz mitgeteilt, daß die Vorlage dieser "entscheidungsrelevanten Unterlagen" deshalb erfolge, da die Jahre des Prüfungszeitraumes noch nicht rechtskräftig veranlagt seien und somit für weitere Arbeiten benötigt werden, die darüberhinaus bestehenden Unterlagen einen erheblichen Umfang einnehmen und die Kosten bzw der Zeitaufwand für die Anfertigungen von Kopien beträchtlich wären. Es werden daher lediglich die maßgeblichen Schriftstücke in Kopie übersendet. Sollte jedoch der Unabhängige Verwaltungssenat Wien zur Ansicht kommen, daß zur Beurteilung des gegenständlichen gesondert angeführten Sachverhaltes weitere Aktenteile benötigt werden, könnten diese jederzeit nachgereicht werden. Diesem Schriftsatz ist folgende Sachverhaltsdarstellung angeschlossen:
Bei Dr S findet gegenwärtig eine abgabenbehördliche Prüfung gemäß § 147 Bundesabgabenordnung über den Zeitraum 1989 - 1991 statt. Der AbgPfl übt die Tätigkeit eines Grundstückshändlers, Hausverwalters und Rechtsanwaltes aus. Anläßlich einer am 26.5.1994 anberaumten Besprechung in der RA-Kanzlei (Teilnehmer waren neben dem AbgPfl, der steuerliche Vertreter Scha sowie die Prüfer Sch u Sp) wurde Dr S erstmalig ersucht, die betriebliche Veranlassung seiner umfangreichen Auslandsreisen und die im Zusammenhang mit seiner Auslandstätigkeiten erwachsenen Spesen anhand geeigneter Unterlagen nachzuweisen. Bei dieser Besprechung wurde er auch zu einem Provisionskonto in der Schweiz befragt, das auf den Namen "Fa L" lautet. Aus Sicht der Bp (gemeint hier offensichtlich das Wort Betriebsprüfer oder Betriebprüfung) ist es völlig unklar, wer der tatsächliche Eigentümer dieses Provisionskontos bei der Schweizer Kreditanstalt (SKA) ist, zumal:
1.) Dr S im Jänner 1991 - ohne schriftliche Vollmachtserteilung durch Fr Fa L - die SKA anwies, sämtliche laufende Geschäftsaufzeichungen dieses Konto betreffend, künftig an ihn, Adresse Wien, W-straße zu übersenden.
2.) Dr S behauptet (lt Schreiben v 21.9.1994), daß Fr Fa L ihm einige Monate später mitteilte, das Konto geschlossen zu haben - er selbst jedoch noch im August 1991 an einen Rechtsanwalt in Zürich die Anweisung erteilte, den von einer ausländischen Firma zu erhaltenden Provisionsanspruch auf dieses Provisionskonto bei der SKA zu überweisen.
3.) Dr S gegenüber der BP zu diesem Konto mehrere sich widersprechende und unbewiesene Aussagen erteilte, auf die in den schriftlichen Vorhalten und Erinnerungsschreiben der BP (siehe Beilagen in Kopie) hingewiesen wurde.
4.) Dr S anfangs durchaus bereit war, der BP Auskünfte über dieses Konto zu erteilen und sich erst zu einem späteren Zeitpunkt auf die anwaltliche Verschwiegenheitspflicht berief.
5.) Auf den Erlöskonten in der Regel ohnehin die Klientennamen den Einnahmen direkt zugeordnet aufscheinen und somit lt Buchhaltung keine Namensgeheimhaltung vorlag.
Wie bereits angeführt, übt der Abgabepflichtige im Prüfungszeitraum mehrere Tätigkeiten aus, wobei sich die Haupttätigkeit immer mehr von der Hausverwaltung zur gewerblichen Tätigkeit (Grundstückshandel) verlagert hat. Die Rechtsanwaltstätigkeit ist in der Einzelfirma jedoch von untergeordneter Bedeutung und erschöpft sich seit der Gründung der RA-S (ab 1.1.1987) in der anwaltlichen Vertretung des Hausverwaltungsklientels (Mietvertragserrichtungen, Rechtsstreitigkeiten auf dem Wohnungsmarkt etc). Für die rechtsberatende Betreuung dieses Klientels wurde von Dr S eigens ein Rechtsanwalt im Werkvertrag angestellt, der diese Tätigkeit auf Provisionsbasis erfüllt. Die BP hat daher in der Einzelfirma vor allem den Grundstückshandel sowie die Hausverwaltung zu überprüfen. Nach Ansicht der BP besteht bei diesen Tätigkeitsbereichen kein begründeter Anlaß, sich auf die anwaltliche Verschwiegenheitsverpflichtung zu berufen. Die BP war jedoch in Ihrem Vorgehen stets bemüht, vom AbgPfl zu erfahren, ob es sich bei den gegenständlichen Geschäftsvorfällen (hingewiesen wurde auf die Bestimmungen des § 119 BAO sowie auf die ständige Judikatur durch den VwGH) um Eigengeschäfte (gemeint sind Grundstückshandel, Maklergewerbe, Vermittlungen im Rahmen der Einzelfirma) oder um Rechtsanwaltsgeschäfte handelte (siehe Vorhalt v 15.11.1994, Seite 3). In der Anlage wird deshalb ua eine Kopie (Beilage 7) des mit 22.2.1995 bislang letzten und dem Senat bisher noch nicht bekannten Fragenvorhaltes vorgelegt.
Anmerkungen zu den von der BP bei Gericht eingesehenen Unterlagen:
Bei Dr S wurde im Vorfeld der BP eine Hausdurchsuchung vorgenommen. Seitens des Gerichtes erging am 28.1.1992 (Beilage 2) an die Prüfungsabteilung für Strafsachen (PASt) das Ersuchen Betriebsprüfungen bei Dr S durchzuführen, verbunden mit dem Hinweis, in die von der Wirtschaftspolizei beschlagnahmten Unterlagen einzusehen. Nach Kontaktaufnahme der PASt mit der BP erfolgte die Erstellung des in Kopie beiliegenden Prüfungsauftrages. In der Folge hat die BP bei Gericht - nach vorheriger Rücksprache mit der zuständigen Richterin Fr Dr F - Einsicht in die dort verwahrten Unterlagen genommen. Bei den vorgelegten Geschäftsunterlagen handelte es sich um Leasingverträge mit der L-GmbH, Kassabücher, Gesellschaftsverträge; weiters um Unterlagen, die die von Dr S geplanten Projektvorhaben Hotelbau und Spielcasinobau in Paraquay betrafen (betriebswirtschaftliche Gutachten, Managementberatung, diverse AV) sowie um Ausdrucke von EDV-Streamerbändern. In diesem Zusammenhang wird festgestellt, daß keine Klienten-(Hand)akten zur Einsichtnahme vorlagen.
Zu den vom Gericht erhaltenen und von Dr S als rechtswidrig bezeichnete Verwertung von Informationen wird folgendes angemerkt:
Nach § 115 (1) BAO sind die tatsächlichen und rechtlichen Verhältnisse, soweit sie abgabenrechtlich relevant sind, zu ermitteln. Zu erforschen ist die materielle Wahrheit (Untersuchungsgrundsatz). Die Verwertbarkeit eines Beweismittels im Abgabenverfahren wird im Prinzip auch dadurch nicht ausgeschlossen, daß es unrechtmäßig in den Besitz der Abgabenbehörde gelangte (VwGH 16.3.1993, 89/14/0281). Die BAO sieht - zum Unterschied zu § 98(4) FinStrG - kein Beweisverwertungsverbot vor. Es wird in diesem Zusammenhang nochmals darauf hingewiesen, daß im gegenständlichen Fall keine unrechtmäßig beschafften Informationen vorliegen, wo doch vom Gericht selbst die Unterlagen der AbgBehörde zur Einsichtnahme zur Verfügung gestellt worden sind.
Zum Stand des Verfahrens wird noch angeführt, daß bis dato von der BP keine für die Abgabenfestsetzung maßgeblichen Bescheide erlassen wurden, da sich die Prüfung noch immer im Ermittlungsverfahren befindet, zumal der AbgPfl die im Vorhaltswege geforderten Auskünfte vorerst nur unvollständig und widersprüchlich beantwortet hat und zuletzt eine weitere Fragebeantwortung durch die Anrufung des "Unabhängigen Verwaltungssenates" zu verhindern versucht."
Weiters sind folgende Unterlagen bzw Aktenteile in Kopie als Beilagen angeschlossen:
Beilage 1: ein Prüfungs- und Nachschauauftrag, wonach ein Organ der belangten Behörde mit einer Buch- und Betriebsprüfung gemäß § 147 Abs 1 BAO beim Beschwerdeführer beauftragt worden ist.
Beilage 2: ein Schreiben des Landesgerichtes für Strafsachen Wien vom 28.1.1992, wonach im Zuge eines gerichtlichen Verfahrens das Ersuchen ergeht, auch beim Beschwerdeführer Betriebsprüfungen vorzunehmen.
Beilage 3: eine Fragenbeantwortung vom 7.6.1994 des Beschwerdeführers, hinsichtlich der im Zuge der Betriebsprüfung offensichtlich aufgeworfenen Fragen.
Beilage 4: Fragenvorhalt der belangten Behörde vom 29.6.1994.
Beilage 5: Schriftsatz vom 21.9.1994 des Beschwerdeführers, womit zum Fragenvorhalt Stellung genommen wird.
Beilage 6: Erinnerungsschreiben vom 15.11.1994 der belangten Behörde zum Fragenvorhalt und Androhung einer Zwangsstrafe gemäß § 111 BAO in der Höhe von S 5.000,--, falls die Beantwortung der Fragen nicht bis 5.12.1994 erfolgt.
Beilage 7: Schreiben des Betriebsprüfers der belangten Behörde vom 27.2.1995, womit die belangte Behörde die Beschwerde an den Unabhängigen Verwaltungssenat Wien wegen Ausübung unmittelbarer Befehls- und Zwangsgewalt zur Kenntnis genommen hat und festhält, daß sich die gegenständliche Betriebsprüfung auf eine Gebäudeverwaltung und einen Grundstückshandel bezieht, in dessen Rahmen es fallweise zu anwaltlicher Tätigkeit im unmittelbaren Zusammenhang mit der Gebäudeverwaltung kommt.
Beilage 8: eine Kopie des Beschwerdeschriftsatzes an den Unabhängigen Verwaltungssenat Wien.
Mit Schreiben vom 15.3.1995 beantragt die belangte Behörde im Falle ihres Obsiegens den Zuspruch von Kostenersatz.
Zur Zuständigkeit des Unabhängigen Verwaltungssenates Wien:
Gemäß § 67a Abs 1 Zif 2 iVm § 67c AVG entscheiden die Unabhängigen Verwaltungssenate über Beschwerden wegen Ausübung unmittelbarer verwaltungsbehördlicher Befehls- und Zwangsgewalt, ausgenommen in Finanzstrafsachen des Bundes.
Darunter ist nach der ständigen Rechtsprechung der Gerichtshöfe öffentlichen Rechtes eine solche Amtshandlung zu verstehen, die ein behördliches Handeln im Rahmen der der Behörde zustehenden Befehls- und Zwangsgewalt darstellt, der in irgendeiner Form eine rechtsfeststellende oder rechtsüberzeugende Wirkung beigemessen werden kann und bei der es sich um eine individuell gegen eine bestimmte Person gerichteten Verwaltungsakt und somit um eine Amtshandlung individuellen normativen Inhalts handelt (vgl etwa VfSlG 7346). Darüberhinaus muß es sich um einen verwaltungsbehördlichen Befehl mit unverzüglichem Befolgungsanspruch an den Beschwerdeführer handeln, der erforderlichenfalls mit sofortigem Zwang durchgesetzt worden wäre (VfSlG 8327; vgl auch zB VwSlG 9439 A oder Beschluß des VwGH vom 30.9.1986, Zlen 86/04/0144-0149).
Hinsichtlich der Zuständigkeit des Unabhängigen Verwaltungssenates zur Entscheidung in gegenständlichem Fall ist davon auszugehen, daß die Beschwerde sich auf ein Verfahren nach der Bundesabgabenordnung bezieht und ein Finanzstrafverfahren nicht oder noch nicht vorliegt, welches von der Zuständigkeit der Unabhängigen Verwaltungssenate generell ausgenommen ist, insbesondere auch im Hinblick auf §§ 152f Finanzstrafgesetz, wo Rechtsmittel gegen die Ausübung unmittelbarer finanzstrafbehördlicher Befehls- und Zwangsgewalt geregelt sind, also diesbezüglich ein eigenes Beschwerdeverfahren normiert ist. Aus den Schriftsätzen des Beschwerdeführers in Verbindung mit der Sachverhaltsdarstellung der belangten Behörde und den vorgelegten Aktenteilen ergibt sich folgender für die Entscheidung des Unabhängigen Verwaltungssenates Wien relevanter Rahmensachverhalt:
Der Beschwerdeführer ist steuerpflichtig im Sinne der einschlägigen steuergesetzlichen Bestimmungen, im gegenständlichen Fall offensichtlich einkommenssteuer-, umsatzssteuer- und vermögenssteuerpflichtig. Zwecks Überprüfung des Umfanges der Steuerpflicht bzw zwecks Nachprüfung der vom Beschwerdeführer veranlagten Einkommens, Vermögens und auch seiner Umsätze, wurde nach den Bestimmungen der BAO ein Erhebungsverfahren eingeleitet und im Zuge dieses eine Buch- und Betriebsprüfung gemäß § 147 Abs 1 der Bundesabgabenordnung vorgenommen. Im Zuge dieses Verfahrens wurde der Beschwerdeführer mit Schreiben vom 29.6.1994 von der belangten Behörde aufgefordert, im Rahmen der stattfindenden Betriebsprüfung, innerhalb von 21 Tagen zu bestimmten Fragen schriftlich Stellung zu nehmen und diesbezügliche geschäftliche Unterlagen vorzulegen. Dieser Aufforderung ist der Beschwerdeführer mit Schreiben vom 21.9.1994 nachgekommen, jedoch nach Ansicht der belangten Behörde nicht in vollständigem Ausmaß bzw hat der Beschwerdeführer nur unzureichende Unterlagen vorgelegt. Deshalb erging mit Schreiben vom 15.11.1994 eine Erinnerung der belangten Behörde an den Beschwerdeführer, mit der die Vorlage vollständiger Unterlagen und vollständiger Angaben zu den gestellten Fragen urgiert wurden. Gleichzeitig wurde dem Beschwerdeführer für den Fall angedroht, daß er mit der Beantwortung der Fragen bzw der Vorlage der Unterlagen nicht bis zum 5.12.1994 nachkommt, gemäß § 111 BAO eine Zwangsstrafe von S 5.000,-- festgesetzt wird und wird in diesem Schreiben die Rechtsmittelbelehrung erteilt, daß gegen die Androhung der Zwangsstrafe ein abgesondertes Rechtsmittel nicht zulässig ist. Im Sinne des § 184 BAO weist auch der Betriebsprüfer der belangten Behörde darauf hin, daß bei Geschäften mit Auslandsbeziehung eine erhöhte Mitwirkungspflicht vorliege. Die Anordnungen an den Beschwerdeführer durch die belangte Behörde ergingen daher im Zuge eines administrativen finanzrechtlichen Verwaltungsverfahrens. Rechtlich ergibt sich hinsichtlich aller Beschwerdepunkte folgendes:
Gemäß § 147 Abs 1 BAO kann die Abgabenbehörde bei Abgabepflichtigen, die gemäß §§ 124 oder 125 zur Führung von Büchern verpflichtet sind oder die ohne gesetzliche Verpflichtung Bücher führen jederzeit prüfen, ob die Bücher fortlaufend, vollständig sowie formell und sachlich richtig geführt werden; sie kann ferner alle Umstände feststellen, die für die Erhebung von Abgaben von Bedeutung sind (Buchbetriebsprüfung).
Gemäß § 148 Abs 4 BAO ist gegen den Prüfungsauftrag ein abgesondertes Rechtsmittel nicht zulässig. Gemäß § 151 BAO ist über die erfolgte Prüfung ein Schlußbericht zu erstatten und dient dieser unter anderem im Ermittlungsverfahren als Grundlage für die Ermittlung der Abgabenpflicht überhaupt bzw der Höhe dieser. Gemäß § 119 Abs 1 BAO sind vom Abgabenpflichtigen die für den Bestand und Umfang einer Abgabepflicht oder für die Erlangung der abgabenrechtlicher Begünstigungen bedeutsamen Umstände nach Maßgabe der Abgabevorschriften offenzulegen. Die Offenlegung muß vollständig und wahrheitsgemäß erfolgen.
Gemäß Abs 2 leg cit dienen der Offenlegung insbesondere die Abgabenerklärungen, Anmeldungen, Anzeigen, Abrechnungen und sonstige Anbringen des Abgabenpflichtigen, welche die Grundlage für abgabenrechtliche Feststellungen, für die Festsetzung der Abgaben, für die Freistellung von diesen oder für die Begünstigungen bilden oder die Berechnungsgrundlagen der nach einer Selbstberechnung des Abgabenpflichtigen zu entrichteten Abgaben bekanntgeben.
Gemäß § 141 Abs 1 BAO haben die Abgabenpflichtigen den Organen der Abgabenbehörde die Vornahme der zur Durchführung der Abgabengesetze notwendigen Amtshandlungen zu ermöglichen. Sie haben zu dulden, daß Organe der Abgabenbehörde zu diesem Zweck ihre Grundstücke, Geschäfts- und Betriebsräume innerhalb der üblichen Geschäfts- oder Arbeitszeit betreten, haben diesen Organen die erforderlichen Auskünfte zu erteilen und einen zur Durchführung der Amtshandlungen geeigneten Raum sowie die notwendigen Hilfsmittel unentgeltlich beizustellen. Nach dem festgestellten Sachverhalt in Verbindung mit dem Beschwerdevorbringen handelten die Organe der belangten Behörde im Zuge eines finanzrechtlichen Verwaltungsverfahrens nach den obzitierten Bestimmungen. In diesem Sinne stellen sowohl der Fragenvorhalt vom 29.6.1994, als auch die Erinnerung vom 15.11.1994 durch die belangte Behörde, Verfahrensanordnungen im diesbezüglichen Verfahren dar, welche abgesondert, hier mittels Beschwerde gemäß § 67a Abs 1 Zif 2 iVm § 67c AVG, nicht bekämpft werden können, zumal diesen Verfahrensanordnungen auch das Element der Unmittelbarkeit des Zwanges und Befehles fehlt. Die Regelungen über die "sogenannte Maßnahmenbeschwerde" dienen - wie der Verwaltungsgerichtshof in ständiger Rechtsprechung betont (vgl zB VwGH vom 29.6.1992, 91/15/0147, und die dort zitierte Vorjudikatur) - nur der Schließung einer Lücke im Rechtsschutzsystem, nicht aber der Eröffnung einer Zweigleisigkeit für die Verfolgung ein und desselben Rechtes. Was in einem Verwaltungsverfahren ausgetragen werden kann, kann daher nicht Gegenstand einer Maßnahmenbeschwerde sein (vgl auch VwSlG 9461 A/1977). Im Beschwerdefall hat daher der Beschwerdeführer die Verfahrensanordnungen mit dem abschließenden Abgabenbescheid (Einkommens-, Vermögens- und/oder Umsatzsteuerbescheid) oder einen allenfalls ergehenden sonstigen Feststellungsbescheid zu bekämpfen.
Zum Beschwerdepunkt der Androhung der Zwangsstrafe (Erzwingungsstrafe) wird darüberhinaus noch folgendes dargelegt:
Gemäß § 111 Abs 1 BAO sind die Abgabenbehörden berechtigt, die Befolgung ihrer aufgrund gesetzlichen Befugnisse getroffenen Anordnungen zur Erbringung von Leistungen, die sich wegen ihrer besonderen Beschaffenheit durch einen Dritten nicht bewerkstelligen lassen, durch Verhängung einer Zwangsstrafe zu erzwingen.
Gemäß Abs 2 leg cit muß, bevor die Zwangsstrafe festgesetzt wird, der Verpflichtete unter Androhung der Zwangsstrafe mit Setzung einer angemessenen Frist zur Erbringung der von ihm verlangten Leistung aufgefordert werden. Die Aufforderung und die Androhung müssen schriftlich erfolgen, außer wenn Gefahr im Verzug gegeben ist. Nach Abs 3 leg cit darf die Zwangsstrafe den Betrag von S 20.000,-- nicht übersteigen und gemäß Abs 4 leg cit ist ein abgesondertes Rechtsmittel gegen die Androhung der Zwangsstrafe nicht zulässig.
Die Androhung der Erzwingungsstrafe ist, einerlei ob sie für sich allein oder verbunden mit der Leistungsanordnung ergeht, schon ihrem Wesen nach nur eine Verfahrensanordnung und daher, abgesehen von der ausdrücklichen Regelung im § 111 Abs 4 BAO, kein (gesondert) anfechtbarer Bescheid (siehe zB VwGH 28.2.1989, 86/14/33). In der Androhung der Erzwingungsstrafe sieht die Judikatur lediglich eine Prozeßvoraussetzung für die spätere Verhängung der Erzwingungsstrafe (vgl auch VwGH 12.9.1974, 1231 F/74). Die behördliche Androhung ist daher für sich nicht rechtsmittelfähig, wie auch Beschwerden an die Höchstgerichte des öffentlichen Rechtes nicht zulässig sind (vgl VwGH vom 18.10.1967, 55/67). Dem Rechtsschutzbedürfnis dessen, dem die Verhängung der Zwangsstrafe droht, ist nach der Rechtsprechung dadurch ausreichend Rechnung getragen, daß für ihn die Möglichkeit besteht, den Bescheid, mit dem die Zwangsstrafe über ihn verhängt wird, mit Berufung zu bekämpfen (vgl VwGH vom 27.5.1963, 1715/62). Was schlußendlich die Überlassung von Beweismaterial durch die Strafgerichte an die Finanzbehörde betrifft, so wird diesbezüglich angemerkt, daß auch hier der Beschwerdeführer den das Verfahren abschließenden Bescheid abzuwarten hat, welcher dann im administrativen Instanzenzug bekämpfbar ist.
Der Beschwerdeführer verkennt die Rechtslage, wenn er vermeint, daß er durch die Vorgangsweise der Organe der belangten Behörde unmittelbarer verwaltungsbehördlicher Befehls- und Zwangsgewalt, im Sinne der Bestimmungen der §§ 67a Abs 1 Z 2 und 67c AVG, ausgesetzt ist. Wenn er sonstige Rechtswidrigkeiten im Vorgehen der Organe der belangten Behörde erblickt, so steht ihm diesbezüglich der Weg offen straf- und zivilgerichtliche allenfalls disziplinäre Schritte dagegen zu unternehmen. Der Unabhängige Verwaltungssenat ist zur Entscheidung über die vom Beschwerdeführer dargelegten behaupteten Rechtswidrigkeiten keinesfalls zuständig. Dies betrifft auch den sich aus dem Sachverhalt ergebenden Punkt der Wahrung seiner Verschwiegenheitspflicht im Zusammenhang mit seiner anwaltschaftlichen Tätigkeit.
Die Beschwerde war daher mangels Vorliegens von Maßnahmen unmittelbarer verwaltungsbehördlicher Befehls- und Zwangsgewalt gemäß § 67c Abs 3 ohne öffentlicher mündlicher Verhandlung (§ 67d Abs 1 AVG) zurückzuweisen.
Der Kostenzuspruch an den Rechtsträger der belangten Behörde gründet sich auf § 79a AVG und die hiezu ergangene Verordnung des Bundeskanzlers über die Pauschalierung der Aufwandersätze für den Schriftsatz- und Verhandlungsaufwand im Verfahren vor den Unabhängigen Verwaltungssenaten wegen Ausübung unmittelbarer verwaltungsbehördlicher Befehls- und Zwangsgewalt (Aufwandersatzverordnung UVS), BGBl Nr 855 vom 22.12.1995. Demnach war der belangten Behörde als obsiegenden Partei, entsprechend ihrem generell formulierten Kostenantrag, Schriftsatzaufwand in der Höhe von S 2.800,-- und Vorlageaufwand in der Höhe von S 565,--, insgesamt S 3.365,--, zuzusprechen.
