TE Vwgh Erkenntnis 2001/10/17 2001/13/0094

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Weiss und die Hofräte Dr. Fellner, Dr. Hargassner, Mag. Heinzl und Dr. Fuchs als Richter, im Beisein des Schriftführers Mag. iur. Mag. (FH) Schärf, über die Beschwerde der H GesmbH in W, vertreten durch Dr. Friedrich Doschek, Rechtsanwalt in Wien I, Bösendorferstraße 7, gegen den Bescheid der Finanzlandesdirektion für Wien, Niederösterreich und Burgenland vom 6. August 1999, Zl. RV/291-06/03/99, betreffend Dienstgeberbeitrag zum Ausgleichsfonds für Familienbeihilfen sowie Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag für den Zeitraum 1.1.1994 bis 31.12.1995, zu Recht erkannt:

Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.

Die Beschwerdeführerin hat dem Bund Aufwendungen in der Höhe von 4.565 S binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Im Ergebnis einer bei der Beschwerdeführerin, einer Immobilienverwaltungsgesellschaft mbH, durchgeführten Lohnsteuerprüfung über den Zeitraum 1.1.1991 bis 31.12.1995 wurde festgestellt, dass ab 1.1.1994 die Bezüge des "mehrheitlich" beteiligten Geschäftsführers Günter K. dem Dienstgeberbeitrag zum Ausgleichsfonds für Familienbeihilfen (in der Folge DB) und dem Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag (in der Folge DZ) zu unterziehen seien. Da dies hinsichtlich des Geschäftsführerbezuges für 1994 (S 720.000,--) bereits geschehen sei, sei im Hinblick auf einen Sachbezug für die Privatnutzung eines PKW (Bemessungsgrundlage S 66.432,--) S 2.989,-- an DB und S 266,-- an DZ nachzufordern. Für 1995 seien von den Bemessungsgrundlagen von S 720.000-- (Geschäftsführerbezug) und von S 83.244,-- (Sachbezug) S 36.146,-- an DB und S 4.257,-- an DZ nachzufordern.

Mit "Bescheid über den Prüfungszeitraum 1.1.1991 bis 31.12.1995" wurde in der Folge gestützt auf § 41 Abs. 1 FLAG insgesamt S 39.135,-- an DB und gemäß § 57 Abs. 4 und 5 Handelskammergesetz S 4.523,-- an DZ nachgefordert, wobei in der Begründung auf den Prüfungsbericht und die Beilagen hiezu verwiesen wurde.

In einer dagegen erhobenen Berufung wurde ausgeführt, dass eine Abgabepflicht in Bezug auf DB und DZ nur gegeben sei, wenn die Merkmale eines Dienstverhältnisses nach § 47 Abs. 2 EStG vorlägen. Der Geschäftsführer Günter K. sei zu 100 % an der Beschwerdeführerin beteiligt. Er beziehe einen Geschäftsführerbezug von S 60.000,-- pro Jahr und benütze darüber hinaus einen im Betriebsvermögen der Beschwerdeführerin befindlichen PKW. Günter K. sei weder persönlich weisungsgebunden noch sei er in die Organisation der Hausverwaltungskanzlei eingebunden. Der laufende Betrieb werde von "seinen" Angestellten abgewickelt. Er selbst versuche, neue Häuser zu erwerben und sei an keine bestimmte Arbeits- oder Freizeitregelung gebunden. Da er über ein Handy verfüge und auch zu Hause mittels Faxgerät kommunizieren könne, bestehe keinerlei Veranlassung für eine feste Einbindung in die Kanzlei. Es werde daher beantragt, die vorgeschriebenen Beträge mit 0 festzusetzen und bis dahin um Aussetzung des DB 1994 von S 2.989,-- und 1995 von S 36.146,-- sowie des DZ 1994 von S 266,-- und 1995 von S 4.257,-- ersucht.

Mit dem angefochtenen Bescheid wurde die Berufung abgewiesen. Die belangte Behörde gelangte zur Ansicht, die Beschäftigung des Geschäftsführers der beschwerdeführenden Gesellschaft weise ungeachtet dessen Beteiligung an der Gesellschaft mit Ausnahme der Weisungsgebundenheit sonst alle Merkmale eines Dienstverhältnisses im Sinne des § 47 Abs. 2 EStG 1988 auf. Ein Unternehmerwagnis liege nicht, eine organisatorische Eingliederung in den Betrieb der Beschwerdeführerin aber schon vor. Der Geschäftsführer Günter K. erziele aus der Geschäftsführertätigkeit demnach Einkünfte im Sinne des § 22 Z 2 Teilstrich 2 EStG 1988, weshalb er im Sinne der Bestimmung des § 41 Abs. 2 FLAG in der ab dem Jahre 1994 anzuwendenden Fassung Dienstnehmer sei. Dies habe die Pflicht der Beschwerdeführerin ausgelöst, von den Bezügen des Geschäftsführers den Dienstgeberbeitrag samt Zuschlag abzuführen.

Den am 20. Dezember 2000 vom Verwaltungsgerichtshof gemäß Art. 140 Abs. 1 B-VG gestellten Antrag auf Aufhebung bestimmter, im gegenständlichen Fall zur Anwendung kommender gesetzlicher Bestimmungen hat der Verfassungsgerichtshof mit Beschluss vom 14. März 2001, G 148/00 u.a., als unzulässig zurückgewiesen, weil er über die vorgetragenen Bedenken bereits in einem anderen Verfahren mit dem Erkenntnis vom 7. März 2001, G 110/00, unter Verweis auf sein Erkenntnis vom 1. März 2001, G 109/00 entschieden hatte.

Der Verwaltungsgerichtshof hat erwogen:

Im Erkenntnis vom 1. März 2001, G 109/00, hat der Verfassungsgerichtshof den Antrag des Verwaltungsgerichtshofes auf Aufhebung bestimmter, auch im gegenständlichen Fall zur Anwendung kommender gesetzlicher Bestimmungen abgewiesen. Er hat dazu u. a. ausgeführt, dass verschiedene Merkmale eines Dienstverhältnisses, die im Zusammenhang mit einer weisungsgebundenen Tätigkeit Indizien für ein Dienstverhältnis seien, im Fall der - auf die gesellschaftsrechtliche Beziehung zurückzuführenden - Weisungsungebundenheit ihre Unterscheidungskraft verlieren und daher für die Lösung der Frage, ob nach dem Gesamtbild der Verhältnisse die sonstigen Merkmale eines Dienstverhältnisses im Vordergrund stehen, nicht brauchbar sind. Zu den Merkmalen, die in diesem Sinn vor dem Hintergrund der Weisungsungebundenheit ihre Indizwirkung zur Bestimmung des durch eine Mehrzahl von Merkmalen gekennzeichneten Typusbegriffes des steuerlichen Dienstverhältnisses verlieren, gehören vor allem folgende: fixe Arbeitszeit, fixer Arbeitsort, arbeitsrechtliche und sozialversicherungsrechtliche Einstufung der Tätigkeit, Anwendbarkeit typischer arbeitsrechtlicher Vorschriften wie Arbeits- Urlaubsregelung, Entgeltfortzahlung im Krankheitsfall oder Kündigungsschutz, sowie die Heranziehung von Hilfskräften in Form der Delegierung von bestimmten Arbeiten (vgl. dazu und zu den folgenden Ausführungen insbesondere die Erkenntnisse des Verwaltungsgerichtshofes vom 23. April 2001, 2001/14/0052, 2001/14/0054, und vom 10. Mai 2001, 2001/15/0061, jeweils mwN).

Insgesamt stellt somit das in § 22 Z 2 Teilstrich 2 EStG 1988 für wesentlich beteiligte Gesellschafter normierte Vorliegen der sonstigen Merkmale eines Dienstverhältnisses - abgesehen vom hinzuzudenkenden Merkmal der Weisungsgebundenheit - vor allem auf die Kriterien der Eingliederung in den geschäftlichen Organismus der Kapitalgesellschaft und das Fehlen des Unternehmerwagnisses ab. Von Bedeutung ist noch das Merkmal der laufenden (wenn auch nicht notwendig monatlichen) Entlohnung. Eine laufende Entlohnung liegt auch dann vor, wenn der Jahresbezug nicht in monatlich gleich bleibenden Monatsbeträgen ausbezahlt wird. Ausgehend von diesen Kriterien ist bei Anwendung des § 22 Z 2 Teilstrich 2 leg.cit. zu beurteilen, ob nach dem Gesamtbild der Verhältnisse die für ein Dienstverhältnis sprechenden Kriterien im Vordergrund stehen.

Vor dem Hintergrund dieser in der Rechtsprechung sowohl des Verfassungs- als auch des Verwaltungsgerichtshofes herausgearbeiteten Beurteilung in Bezug auf die Erfüllung der Voraussetzungen des § 22 Z 2 Teilstrich 2 EStG 1988, die unter Hinweis auf § 43 Abs. 2 VwGG auch dem gegenständlichen Beschwerdefall zu Grunde zu legen ist, kann der Verwaltungsgerichtshof nicht finden, dass die belangte Behörde zu Unrecht die Betätigung des Geschäftsführers als solche iSd § 22 Z 2 Teilstrich 2 EStG 1988 qualifiziert und daraus die Rechtsfolgen hinsichtlich Dienstgeberbeitrag und Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag gezogen hätte.

Angesichts der dem Alleingesellschafter-Geschäftsführer nach dem Berufungsvorbringen monatlich ausbezahlten Geschäftsführungsvergütung von S 60.000,-- konnte die belangte Behörde ein auf die Geschäftsführungstätigkeit bezogenes Unternehmerwagnis ausschließen. Soweit in der Beschwerde - wie schon im Berufungsverfahren - vorgebracht wird, ein Unternehmerrisiko bestehe insofern, als Günter K. unter gebotener Beachtung der Liquidität des Unternehmens unterschiedliche Beträge "entnehme", somit kein festes Gehalt beziehe, ist darauf hinzuweisen, dass bereits im Berufungsverfahren eingeräumt worden war, dass als Aufwand nur die Geschäftsführerbezüge (monatlich S 60.000,--), die darüber hinausgehenden "Entnahmen" aber auf das Gesellschafterverrechnungskonto gebucht wurden. Die entsprechenden "Entnahmen" können als Verbindlichkeiten des Alleingesellschafters gegenüber der Gesellschaft nicht als "Entlohnung" der Geschäftsführungstätigkeit (und insofern auch nicht als für ein diesbezügliches Unternehmerwagnis sprechend) beurteilt werden. Die belangte Behörde hat die entsprechend "entnommenen" Beträge zu Recht auch nicht der Bemessungsgrundlage des DB und DZ zugerechnet.

Hinsichtlich der von der Beschwerdeführerin in Abrede gestellten Eingliederung ihres Alleingesellschafter-Geschäftsführers in den betrieblichen Organismus ihres Unternehmens ist erneut auf die oben angeführte Rechtsprechung zu verweisen werden, welche in einem funktionalen Verständnis des Begriffes der "Eingliederung in den betrieblichen Organismus" diese Eingliederung bereits mit einer kontinuierlichen und über einen längeren Zeitraum andauernden Erfüllung der Aufgaben der Geschäftsführung verwirklicht sieht.

Verfehlt ist auch die Rüge, die belangte Behörde habe den angefochtenen Bescheid mit Rechtswidrigkeit belastet, weil sie ihre auf den Zeitraum 1.1.1991 bis 31.12.1995 bezogene Entscheidung auf gesetzliche Bestimmungen gestützt habe, welche erst ab 1.1.1994 anwendbar seien. Es sei jedenfalls "die Vorschreibung für den Zeitraum 1.1.1991 bis 31.12.1993" gesetzlich nicht gedeckt. Wie bereits zu Beginn der Entscheidungsgründe dargestellt, wurden mit dem erstinstanzlichen Bescheid Beträge an DB und DZ ausschließlich für den (einen Teil des Prüfungszeitraumes 1.1.1991 bis 31.12.1995) umfassenden Zeitraum 1.1.1994 bis 31.12.1995 nachgefordert. Dem Inhalt der wiedergegebenen Berufung, insbesondere dem darin enthaltenen Antrag auf Aussetzung der diesbezüglich genau umschriebenen Abgaben, ist im Übrigen zu entnehmen, dass die Beschwerdeführerin dies unter Berücksichtigung der angeführten Bescheidbegründung auch klar erkannt hat. Mit dem angefochtenen Bescheides wird ohne Hinweis auf eine Abänderung ausgesprochen, dass die Berufung abgewiesen wird. Dieser Bescheidspruch enthält daher ebenfalls keine Nachforderung an DB oder DZ für den Zeitraum 1.1.1991 bis 31.12.1993.

Das Beschwerdevorbringen, wonach die Bestimmung des § 22 Z 2 Teilstrich 2 EStG 1988 erst durch BGBl Nr. 201/1996 "eingeführt" worden wäre und erst ab 1.5.1996 anwendbar sei, ist ungeachtet des Umstandes, dass § 22 Z 2 Teilstrich 2 EStG 1988 durch das Strukturanpassungsgesetz 1996, BGBl Nr 201/1996, um einen hier nicht relevanten Satz erweitert wurde, unrichtig und vermag daher ebenfalls keine Rechtswidrigkeit aufzuzeigen.

Die Beschwerde erweist sich daher insgesamt als unbegründet. Sie war daher gemäß § 42 Abs. 1 VwGG abzuweisen.

Die Kostenentscheidung gründet sich auf §§ 47 ff VwGG in Verbindung mit der Verordnung BGBl Nr 416/1994.

Wien, am 17. Oktober 2001