TE Vwgh Erkenntnis 2001/12/17 2001/17/0155

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Puck und die Hofräte Dr. Höfinger, Dr. Holeschofsky, Dr. Köhler und Dr. Zens als Richter, im Beisein der Schriftführerin MMag. Schattleitner, über die Beschwerde des WD in L, vertreten durch Dr. Robert Kerschbaumer, Rechtsanwalt in 9900 Lienz, Burghard-Breitner-Straße 4, gegen den Bescheid der Berufungskommission nach § 38 des Tiroler Tourismusgesetzes 1991 vom 6. Juli 2001, Zl. IIa-6014-1677/3, betreffend Vorschreibung eines Pflichtbeitrages zum Tourismusverband Lienzer Dolomiten und zum Tourismusförderungsfonds, zu Recht erkannt:

Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.

Der Beschwerdeführer hat dem Land Tirol Aufwendungen in der Höhe von S 4.565,-- (EUR 331,75) binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Mit Bescheid des Amtes der Tiroler Landesregierung vom 10. August 2000 wurde dem Beschwerdeführer der nach dem Tiroler Tourismusgesetz 1991, LGBl. Nr. 24/1991 (im Folgenden: Tir TourismusG), zu entrichtende Pflichtbeitrag für das Jahr 1998 an den Tourismusverband Lienzer Dolomiten und an den Tourismusförderungsfonds mit S 32.998,-- vorgeschrieben. Hievon entfielen S 2.639,84 auf den Fonds und S 30.358,16 auf den Verband. Bei dieser Vorschreibung ging die erstinstanzliche Behörde von einem beitragspflichtigen Umsatz im Kalenderjahr 1998 von S 10,999.200,-- aus. In diesem Umsatz waren S 44.330,03 an Zinserträgen aus im Betriebsvermögen des Beschwerdeführers gehaltenen Wertpapieren inkludiert. Die erstinstanzliche Behörde ging weiters davon aus, dass der Beschwerdeführer als Tabaktrafikant mit Sitz in einer Gemeinde der Ortsgruppe C in die Beitragsgruppe V falle.

Gegen diesen Bescheid erhob der Beschwerdeführer Berufung, in welcher beantragt wurde, die genannten Zinserträge aus Wertpapieren aus der Berechnungsgrundlage für den beitragspflichtigen Umsatz auszuscheiden. Als Begründung führte der Beschwerdeführer aus, die Grundvoraussetzung für eine Beitragspflicht nach dem Tir TourismusG sei ein Kausalzusammenhang zwischen den beitragspflichtigen Umsätzen und dem unmittelbar oder mittelbar aus dem Tourismus in Tirol erzielten wirtschaftlichen Nutzen. Bei den genannten Zinserträgen sei ein derartiger Zusammenhang nicht erkennbar. Darüber hinaus stellte der Beschwerdeführer die Umsatzsteuerbarkeit derartiger Zinserträge überhaupt in Frage.

Nach Ergehen einer Berufungsvorentscheidung am 11. September 2000 und der Einbringung eines dagegen gerichteten Vorlageantrages des Beschwerdeführers wies die belangte Behörde mit dem angefochtenen Bescheid vom 6. Juli 2001 die Berufung als unbegründet ab.

Begründend führte die belangte Behörde aus, es sei strittig, ob einzelne Umsatzbestandteile in Form von Zinserträgen mangels Steuerbarkeit gemäß dem Umsatzsteuergesetz 1994, BGBl. Nr. 663/1994 (im Folgenden: UStG 1994), oder mangels eines Zusammenhanges mit einem touristischen Nutzen aus der Bemessungsgrundlage auszuscheiden seien. Im Falle des Beschwerdeführers, der seiner berufsgruppenmäßigen Einreihung als "Tabaktrafikant" gemäß § 1 Abs. 1 Z 619 der Beitragsgruppenverordnung 1991, LGBl. Nr. 84/1990 (im Folgenden: BeitragsgruppV), im Verfahren nicht entgegen getreten sei, sei infolge der Einreihung in die Beitragsgruppe V in pauschalierender Form davon auszugehen, dass Tabaktrafikanten in der Regel einen Anteil von 20 % ihres beitragspflichtigen Umsatzes aufweisen, welcher sich als unmittelbar oder mittelbar aus dem Tourismus in Tirol resultierender wirtschaftlicher Nutzen niederschlage. Von den verbleibenden 80 % der Beitragsbemessungsgrundlage gehe der Gesetzgeber - wiederum in pauschalierender Form - davon aus, dass ein wirtschaftlicher Zusammenhang mit dem Tourismus in Tirol nicht gegeben sei. Zu dem zuletzt angesprochenen, vom Tourismus in Tirol nicht berührten Umsatzanteil zählten auch die vom Beschwerdeführer ins Treffen geführten Zinserträge, welche für den betreffenden Berufszweig keineswegs atypische oder außergewöhnliche Erscheinungen darstellten. Vielmehr treffe die zu Zinserträgen der gegenständlichen Art führende Konstellation regelmäßig, so auch im Falle des Beschwerdeführers, bei Vorsorge für Abfertigungsansprüche von Dienstnehmern zu. Eine gesonderte Berücksichtigung als Absetzpost von der Beitragsbemessungsgrundlage komme somit nicht in Betracht. Für ein solches Vorgehen biete § 31 Abs. 1 Tir TourismusG (auch in der Fassung der Novelle LGBl. Nr. 52/1998) keine Rechtsgrundlage. Das dort enthaltene Wort "jedenfalls" bringe lediglich zum Ausdruck, dass die in § 31 Abs. 1 lit. a bis j Tir TourismusG genannten Umsätze aus dem beitragspflichtigen Umsatz auszuscheiden seien, gleich, ob derartige Umsätze steuerbar und steuerpflichtig seien oder nicht. Demgegenüber biete diese Bestimmung der Behörde aber keinen Spielraum für die Ausnehmung weiterer Umsätze von der Bemessungsgrundlage.

Auch seien die in Rede stehenden Zinserträge nach dem UStG 1994 steuerbar, weil die Kapitalanlage vorliegendenfalls ein Hilfsgeschäft im Rahmen des Unternehmens des Beschwerdeführers sei.

Gegen diesen Bescheid richtet sich die vorliegende Beschwerde vor dem Verwaltungsgerichtshof. Der Beschwerdeführer erachtet sich durch den angefochtenen Bescheid in seinem Recht auf richtige Festsetzung des Pflichtbeitrages nach dem Tir TourismusG für das Kalenderjahr 1998 verletzt. Er macht Rechtswidrigkeit des Inhaltes des angefochtenen Bescheides mit dem Antrag geltend, ihn aus diesem Grunde aufzuheben.

Die belangte Behörde legte die Akten des Verwaltungsverfahrens vor und erstattete eine Gegenschrift, in welcher sie die Abweisung der Beschwerde als unbegründet beantragt.

Der Verwaltungsgerichtshof hat erwogen:

Am 1. Jänner 1998 stand das Tir TourismusG in der Fassung der Novelle LGBl. Nr. 9/1996 in Kraft. § 30 Abs. 1, § 31 Abs. 1, § 33 Abs. 1 sowie § 35 Abs. 1 bis 4 in dieser Fassung lauteten (auszugsweise):

"§ 30

Beitragspflicht

(1) Die Pflichtmitglieder haben für jedes Haushaltsjahr des Tourismusverbandes (Vorschreibungszeitraum) an diesen Pflichtbeiträge - im Folgenden Beiträge genannt - nach Maßgabe der im Bemessungszeitraum (Abs. 4) unmittelbar oder mittelbar aus dem Tourismus erzielten Umsätze (§ 31) oder sonstigen Bemessungsgrundlagen (§ 32) zu entrichten.

...

§ 31

Beitragspflichtiger Umsatz

(1) Der beitragspflichtige Umsatz ist, soweit im Folgenden nichts anderes bestimmt ist, die Summe der steuerbaren Umsätze im Sinne des § 1 Abs. 1 Z. 1 und 2 des Umsatzsteuergesetzes 1994.

Davon ausgenommen sind:

...

§ 33

Beitragsgruppen und Ortsklassen

(1) Zur Berechnung der Beiträge werden die Berufsgruppen der Pflichtmitglieder unter Bedachtnahme auf die Ortsklassen durch Verordnung der Landesregierung in Beitragsgruppen (I bis VII) eingereiht. Das Inkrafttreten einer solchen Verordnung ist jeweils mit dem Beginn eines Kalenderjahres festzusetzen. Für die Einreihung ist das Verhältnis des von der einzelnen Berufsgruppe nach allgemeinen wirtschaftlichen Erfahrungen aus dem Tourismus unmittelbar oder mittelbar erzielten Erfolges zum entsprechenden Gesamterfolg aller Berufsgruppen maßgebend, wobei Pflichtmitglieder, die aus dem Tourismus den größten Erfolg erzielen, in die Beitragsgruppe I und Pflichtmitglieder mit dem geringsten Erfolg in die Beitragsgruppe VII einzureihen sind. Die Einreihung ist gesondert für die Tourismusverbände der Ortsklassen A, B und C und für den Tourismusverband Innsbruck-Igls und Umgebung vorzunehmen. ...

...

§ 35

Beitragshöhe

(1) Der Beitrag des einzelnen Pflichtmitgliedes ist für den Vorschreibungszeitraum nach einem Promillesatz der Grundzahl zu berechnen.

(2) Die Grundzahl ist ein Prozentsatz des im Bemessungszeitraum in Tirol erzielten beitragspflichtigen Umsatzes. Dieser Prozentsatz beträgt für die

...

e) Beitragsgruppe V .......................... 20 v.H.

...

(3) Zur Berechnung des Promillesatzes ist die bei der Erstellung des Haushaltsplanes des Tourismusverbandes veranschlagte Summe der Einnahmen aus den Beiträgen durch ein Tausendstel der bei der letzten Festsetzung der Beiträge ermittelten Summe aus den Grundzahlen dieser Pflichtmitglieder des Tourismusverbandes zu dividieren, wobei das Ergebnis höchstens bis zu einer Dezimalstelle berechnet werden darf.

(4) Die Multiplikation des Promillesatzes mit der Grundzahl des Pflichtmitgliedes ergibt seinen Beitrag in Schilling. ..."

Durch das Gesetz vom 11. März 1998, mit dem das Tiroler Tourismusgesetz 1991 geändert wird, LGBl. Nr. 52/1998, wurden die vorzitierten Gesetzesbestimmungen wie folgt geändert:

§ 30 Abs. 1 Tir TourismusG hat zu lauten:

"§ 30

Beitragspflicht

(1) Die Pflichtmitglieder haben für jedes Haushaltsjahr des Tourismusverbandes (Vorschreibungszeitraum) an diesen Pflichtbeiträge - im Folgenden Beiträge genannt - nach Maßgabe ihres im Bemessungszeitraum (Abs. 4) unmittelbar oder mittelbar aus dem Tourismus in Tirol erzielten wirtschaftlichen Nutzens zu entrichten. Für die Beurteilung dieses Nutzens sind die Umsätze (§ 31) oder die sonstigen Bemessungsgrundlagen (§ 32) heranzuziehen."

Im Abs. 1 des § 31 hat der Einleitungsteil zu lauten:

"(1) Der beitragspflichtige Umsatz ist, soweit im Folgenden nichts anderes bestimmt ist, die Summe der steuerbaren Umsätze im Sinne des § 1 Abs. 1 Z. 1 des Umsatzsteuergesetzes 1994. Davon ausgenommen sind jedenfalls:"

Im Abs. 1 des § 33 hat der dritte Satz zu lauten:

"Für die Einreihung ist das Verhältnis des von der einzelnen Berufsgruppe nach allgemeinen wirtschaftlichen Erfahrungen aus dem Tourismus unmittelbar oder mittelbar erzielten Nutzens zum entsprechenden Gesamtnutzen aller Berufsgruppen maßgebend, wobei Pflichtmitglieder, die aus dem Tourismus den größten Nutzen erzielen, in die Beitragsgruppe I und Pflichtmitglieder mit dem geringsten Nutzen in die Beitragsgruppe VII einzureihen sind."

Darüber hinaus erhielt § 50 Abs. 1 Tir TourismusG durch diese Novelle folgende Fassung:

"(1) Die Pflichtmitglieder und die freiwilligen Mitglieder der Tourismusverbände haben für jedes Kalenderjahr an den Fonds einen Beitrag in der Höhe von 1,2 v. T. der Grundzahl nach § 35 Abs. 2, ..., zu leisten."

Gemäß Art. III Abs. 1 der in Rede stehenden Novelle trat diese, soweit im Abs. 2 nichts anderes bestimmt ist, mit dem Ablauf des Tages der Kundmachung in Kraft. Die Kundmachung dieser Novelle erfolgte am 12. Mai 1998. Gemäß Art. III Abs. 2 der genannten Novelle trat § 50 Abs. 1 Tir TourismusG in der Fassung dieser Novelle bereits mit 1. Jänner 1998 in Kraft.

In den Erläuternden Bemerkungen der Regierungsvorlage zur letztgenannten Novellierung des Tir TourismusG heißt es zu § 31 Abs. 1 (auszugsweise):

"...

Im § 31 Abs. 1 lit. a bis j des Tiroler Tourismusgesetzes 1991 werden weiters jene Umsätze aufgezählt, die nicht zum beitragspflichtigen Umsatz zählen. In der Praxis wurde der Einleitungsteil des zweiten Satzes 'Davon ausgenommen sind:' in verfassungskonformer Weise (vgl. das Erkenntnis des Verfassungsgerichtshofes VfSlg. Nr. 13.965/1994) stets demonstrativ ausgelegt und es wurden daher auch andere Umsätze aus der Bemessungsgrundlage ausgeschieden, wenn sie keinen Bezug zum Tourismus aufwiesen, wie z.B. Lieferungen an Altersheime, Kasernen und dergleichen. Da es undurchführbar scheint, in einem Ausnahmekatalog sämtliche Lebenssachverhalte zu berücksichtigen, soll die taxativ gehaltene Formulierung des Einleitungssatzes durch eine demonstrative ersetzt werden."

Gemäß § 1 Abs. 1 Z 619 der BeitragsgruppenV sind Trafikanten in der Ortsklasse C in die Beitragsgruppe V eingeordnet.

Gemäß § 1 Abs. 1 Z 1 UStG 1994 unterliegen der Umsatzsteuer die Lieferungen und sonstigen Leistungen, die ein Unternehmer im Inland gegen Entgelt im Rahmen seines Unternehmens ausführt. Gemäß § 6 Abs. 1 Z 8 lit. a UStG 1994 sind von den unter § 1 Abs. 1 Z 1 und 2 UStG 1994 fallenden Umsätzen die Gewährung und die Vermittlung von Krediten sowie die Verwaltung von Krediten und Kreditsicherheiten durch die Kreditgeber steuerfrei.

Der Beschwerdeführer bekämpft auch vor dem Verwaltungsgerichtshof die Auffassung der belangten Behörde, Zinserträge seien zum steuerbaren Umsatz im Sinne des § 1 Abs. 1 Z 1 UStG 1994 zu zählen. Nach dem Urteil des Europäischen Gerichtshofes vom 22. Juni 1993 in Sachen Sofitam SA gegen Ministre du Budget, Rs C-333/91, seien Dividenden kein Entgelt für eine steuerbare Leistung. Nichts anderes gelte für Wertpapierzinsen. Ihre Vereinnahmung stelle auch kein Hilfsgeschäft dar.

Diesen Ausführungen ist Folgendes entgegen zu halten:

§ 31 Abs. 1 Tir TourismusG in beiden im Beitragsjahr 1998 in Kraft gestandenen Fassungen stellt auf die "Summe der steuerbaren Umsätze im Sinne des § 1 Abs. 1 Z 1 des Umsatzsteuergesetzes 1994" ab. Dass die Gewährung von Krediten eine sonstige Leistung im Verständnis des § 1 Abs. 1 Z 1 UStG 1994 darstellt und unter den dort genannten weiteren Voraussetzungen steuerbar ist, ergibt sich schon aus der Befreiungsbestimmung des § 6 Abs. 1 Z 8 UStG 1994 für die Gewährung von Krediten. Wäre diese an sich nicht steuerbar, so bestünde keine Veranlassung, sie für steuerfrei zu erklären. Als steuerbarer Vorgang sind in diesem Zusammenhang nicht die Hingabe und Rückzahlung der Darlehenssumme, sondern die Überlassung der Nutzung des Kapitals anzusehen. Die Kreditgewährung ist daher insoweit steuerbar, als der Kreditgeber für die Einräumung der Kapitalnutzung (also für eine sonstige Leistung) Zinsen, Provisionen oder Gebühren erhält (vgl. Kranich-Siegl-Waba, Kommentar zur Mehrwertsteuer III, Rz 89 zu § 6 Z 8 UStG).

Gegenteiliges ergibt sich auch nicht aus dem vom Beschwerdeführer zitierten Urteil des Europäischen Gerichtshofes vom 22. Juni 1993, beruhte dieses doch auf der Erwägung, dass Dividenden kein Entgelt für irgendeine wirtschaftliche Tätigkeit im Sinne der 6. Richtlinie sind (vgl. Rz 13 dieses Urteiles). Diese Überlegung trifft aber für Kreditzinsen, welche eine Gegenleistung für die Kreditgewährung darstellen, nicht zu.

Unter der weiteren Voraussetzung, dass die in Rede stehende Kreditgewährung von einem Unternehmer im Rahmen des Unternehmens ausgeführt wird, ist sie auch steuerbar gemäß § 1 Abs. 1 Z 1 UStG 1994. Dabei verleiht zwar die Tätigkeit als Kapitalanleger selbst nicht die Unternehmereigenschaft. Steuerbare Umsätze liegen aber dann vor, wenn sich die Kapitalanlage in Form der Kreditgewährung als Hilfsgeschäft im Rahmen eines Unternehmens darstellt (vgl. Ruppe, Kommentar zum Umsatzsteuergesetz 1994, Rz 66 zu § 2).

Als Hilfsgeschäfte gelten wiederum alle Geschäfte, die der Unternehmer zur Förderung, Aufrechterhaltung und Fortführung sowie zur allfälligen Auflösung des Unternehmens tätigt (vgl. Kranich-Siegl-Waba a.a.O. II Rz 32 zu § 1 UStG).

Entgegen der Auffassung des Beschwerdeführers vermag der Verwaltungsgerichtshof der belangten Behörde nicht entgegen zu treten, wenn sie die Auffassung vertrat, die gegenständliche Kapitalanlage, welche unbestritten als Deckung bestehender Abfertigungsrückstellungen im Betriebsvermögen gehalten wurde, beruhe auf einem Hilfsgeschäft und begründe daher gemäß § 1 Abs. 1 Z 1 UStG 1994 steuerbare Umsätze.

Aber auch mit seiner Auffassung, seine aus der Kreditgewährung resultierenden Umsätze seien in den beitragspflichtigen Umsatz im Verständnis des § 31 Abs. 1 Tir TourismusG nicht einzubeziehen, ist der Beschwerdeführer nicht im Recht:

Es mag zutreffen, dass der Katalog der vom beitragspflichtigen Umsatz auszunehmenden steuerbaren Umsätze in § 31 Abs. 1 Tir TourismusG - jedenfalls in der Fassung dieser Bestimmung nach Inkrafttreten der Novelle LGBl. Nr. 52/1998 - nicht taxativ, sondern lediglich demonstrativ ist. Der Verwaltungsgerichtshof teilt jedoch die dem angefochtenen Bescheid zu Grunde liegende Rechtsauffassung der belangten Behörde, dass die hier in Rede stehenden Umsätze, die aus einem Hilfsgeschäft resultieren und zu den fremdenverkehrsinduzierten Umsätzen des Unternehmens des Beschwerdeführers hinzutreten - mögen erstere, würde man sie isoliert betrachten, auch nicht durch den Tourismus in Tirol induziert sein -, nicht aus der Bemessungsgrundlage auszuscheiden sind. Das Vorliegen derartiger, aus Hilfsgeschäften resultierender Umsätze wird nämlich - in dem für den jeweiligen Berufszweig gewöhnlichen (branchentypischen) Ausmaß - bereits vom Verordnungsgeber bei der Einordnung des jeweiligen Berufszweiges in eine der Beitragsgruppen in der Beitragsgruppenverordnung berücksichtigt. Ist der konkrete Umsatz aus einem Hilfsgeschäft branchentypisch, ist daher anlässlich der Beitragsbemessung nicht mehr zu prüfen, ob er, isoliert betrachtet, als ein unmittelbar oder mittelbar aus dem Tourismus in Tirol erzielter Umsatz zu qualifizieren wäre oder nicht. Umsatzteile dieser Art sind daher weder nach der Rechtslage vor der Novelle LGBl. Nr. 52/1998 noch nach der Rechtslage nach dieser Novelle aus dem beitragspflichtigen Umsatz im Sinne des § 31 Abs. 1 Tir TourismusG auszunehmen. Nur dort, wo einzelne Umsätze der vorliegenden Art den Branchenschnitt übersteigen, kommt eine Außerachtlassung dieser Umsätze bei der Bildung der Bemessungsgrundlage in Betracht. Bei den vorliegenden Umsätzen (der Erzielung von Zinserträgen im Zusammenhang mit der Vorsorge für Abfertigungsansprüche von Dienstnehmern) liegt aber, wie die belangte Behörde zutreffend festgestellt hat, eine auch im Bereich der Berufsgruppe der Trafikanten nicht außergewöhnliche oder atypische Erscheinung vor, sodass sie den angefochtenen Bescheid nicht dadurch mit Rechtswidrigkeit belastet hat, dass sie diese Umsatzkomponente nicht aus der Bemessungsgrundlage ausgeschieden hat.

Aus diesen Erwägungen war die Beschwerde gemäß § 42 Abs. 1 VwGG als unbegründet abzuweisen.

Die Kostenentscheidung gründet sich auf die §§ 47 ff VwGG in Verbindung mit der Verordnung BGBl. Nr. 416/1994 sowie § 3 Abs. 2 Z 2 Eurogesetz BGBl. I Nr. 72/2000.

Soweit Entscheidungen des Verwaltungsgerichtshofes zitiert wurden, die in der Amtlichen Sammlung der Erkenntnisse und Beschlüsse dieses Gerichtshofes nicht veröffentlicht sind, wird auf Art. 14 Abs. 4 der Geschäftsordnung des Verwaltungsgerichtshofes, BGBl. Nr. 45/1965, hingewiesen.

Wien, am 17. Dezember 2001