TE Vwgh Erkenntnis 2001/12/18 2001/15/0091

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Mag. Meinl und die Hofräte Dr. Sulyok und Dr. Zorn als Richter, im Beisein des Schriftführers Dr. Zehetner, über die Beschwerde der R GmbH in D, vertreten durch Dr. Stefan Hämmerle, Dr. Johannes Häusle und Mag. Gernot Schwendinger, Rechtsanwälte in 6850 Dornbirn, Riedgasse 20/3, gegen den Bescheid der Finanzlandesdirektion für Vorarlberg vom 21. März 2001, RV 1298/1- V8/01, betreffend Dienstgeberbeitrag zum Ausgleichsfonds für Familienbeihilfen und Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag für den Zeitraum 1. Jänner 1995 bis 31. Dezember 1999, zu Recht erkannt:

Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.

Die Beschwerdeführerin hat dem Bund Aufwendungen in der Höhe von 4.565 S binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

GU hält seit Jänner 1997 einen Geschäftsanteil im Ausmaß von 75% des Stammkapitals der beschwerdeführenden GmbH. Am 30. Juni 1997 hat GU mit der Beschwerdeführerin einen als "Geschäftsführer-Auftrag" bezeichneten Vertrag geschlossen. In diesem Vertrag ist festgehalten, dass GU die Geschäftsführungstätigkeit von 1. August 1997 bis 31. Dezember 2000 ausüben und bis 31. Oktober 2000 bekannt geben werde, ob sie erneut für einen "Werkvertrag" zur Verfügung stehe. Zur Entlohnung wird im "Geschäftsführer-Auftrag" festgehalten, dass GU für den Zeitraum 1. August bis 31. Dezember 1997 ein fixes Honorar von 220.000 S erhalte. Für die Jahre nachfolgenden Jahre werde die Entlohnung in einem Prozentsatz des Betriebsergebnisses der Beschwerdeführerin nach Hinzurechnung des Geschäftsführungsaufwandes festgelegt (1998: 15%, 1999: 20%, 2000: 25%). Es sei aber ein Mindestfixum vereinbart (1998: 374.000 S, 1999: 264.000 S, 2000: 154.000 S). Die Beschwerdeführerin habe jedenfalls (auch zuzüglich zum Mindestfixum) auch die Kosten der gesetzlichen Sozialversicherung zu ersetzen.

Im Zuge einer für den Zeitraum Jänner 1995 bis Dezember 1999 durchgeführten Lohnsteuerprüfung wurde festgestellt, dass die tatsächliche Geschäftsführerentlohnung für das August bis Dezember 1997 ca. 237.000 S, für das Jahr 1998 ca. 414.000 S und für das Jahr 1999 ca. 320.000 S betragen habe.

Mit dem angefochtenen Bescheid wurden der Beschwerdeführerin im Instanzenzug für den Prüfungszeitraum 1994 bis 1999 Dienstgeberbeiträge zum Ausgleichsfonds für Familienbeihilfen unter Berufung auf § 41 Abs. 1 Familienlastenausgleichsgesetz (im Folgenden kurz: FLAG) und Beträge an Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag (Handelskammerumlage) unter Berufung auf § 57 Abs. 7 und 8 Handelskammergesetz bzw. 122 Abs. 7 und 8 Wirtschaftskammergesetz vorgeschrieben. Begründend wird u. a. ausgeführt, im Zuge einer Lohnsteuerprüfung im Unternehmen der Beschwerdeführerin sei festgestellt worden, dass die Geschäftsführervergütungen nicht in die Bemessungsgrundlage für den Dienstgeberbeitrag zum Ausgleichsfonds für Familienbeihilfen und den Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag einbezogen worden seien. Das Finanzamt habe daraufhin die Beiträge vorgeschrieben. Der Berufung gegen diese Vorschreibung könne kein Erfolg beschieden sein. Die Tätigkeit der Geschäftsführerin weise daher nach dem Gesamtbild der Verhältnisse - abgesehen von der auf Grund der gesellschaftlichen Beziehungen fehlenden und hier hinzuzudenkenden Weisungsgebundenheit - die Merkmale eines Dienstverhältnisses auf. Der Geschäftsführervertrag sehe einerseits eine - jährlich absinkende - Mindestvergütung vor. Diese Reduktion werde allerdings durch eine korrespondierende jährliche Erhöhung des variablen Vergütungsteiles weitgehend abgefedert. Letztlich erfolgte die Gesamtvergütung wie bei einem leitenden Angestellten. GU trage daher kein Unternehmerwagnis. Die Mindestvergütung werde zudem laufend in monatlichen Beträgen ausbezahlt. Es sei bei leitenden Angestellten nicht unüblich, dass zusätzlich zu einem Fixbezug eine Erfolgsprämie gezahlt werde, die - wie im gegenständlichen Fall - vom Erfolg des Auftraggebers abhängig sei. Die Beschwerdeführerin trage zudem jeweils die Kosten der Sozialversicherung für die Gesellschafter-Geschäftsführerin.

Der Verwaltungsgerichtshof hat in einem gemäß § 12 Abs. 1 Z 2 VwGG gebildeten Senat erwogen:

Im Erkenntnis vom 1. März 2001, G 109/00, hat der Verfassungsgerichtshof den Antrag des Verwaltungsgerichtshofes auf Aufhebung bestimmter, auch im gegenständlichen Fall zur Anwendung kommender gesetzlicher Bestimmungen abgewiesen. Er hat dazu u. a. ausgeführt, dass verschiedene Merkmale eines Dienstverhältnisses, die im Zusammenhang mit einer weisungsgebundenen Tätigkeit Indizien für ein Dienstverhältnis seien, im Fall der - auf die gesellschaftsrechtliche Beziehung zurückzuführenden - Weisungsungebundenheit ihre Unterscheidungskraft verlieren und daher für die Lösung der Frage, ob nach dem Gesamtbild der Verhältnisse die sonstigen Merkmale eines Dienstverhältnisses im Vordergrund stehen, nicht brauchbar sind. Zu den Merkmalen, die in diesem Sinn vor dem Hintergrund der Weisungsungebundenheit ihre Indizwirkung zur Bestimmung des durch eine Mehrzahl von Merkmalen gekennzeichneten Typusbegriffes des steuerlichen Dienstverhältnisses verlieren, gehören vor allem folgende: fixe Arbeitszeit, fixer Arbeitsort, arbeitsrechtliche und sozialversicherungsrechtliche Einstufung der Tätigkeit, Anwendbarkeit typischer arbeitsrechtlicher Vorschriften wie Abfertigungs- und Urlaubsregelung, Entgeltfortzahlung im Krankheitsfall oder Kündigungsschutz, sowie die Heranziehung von Hilfskräften in Form der Delegierung von bestimmten Arbeiten (vgl. dazu und zu den folgenden Ausführungen insbesondere die Erkenntnisse des Verwaltungsgerichtshofes vom 23. April 2001, 2001/14/0052, 2001/14/0054, und vom 10. Mai 2001, 2001/15/0061, jeweils mwN).

Insgesamt stellt somit das in § 22 Z 2 Teilstrich 2 EStG 1988 für wesentlich beteiligte Gesellschafter normierte Vorliegen der sonstigen Merkmale eines Dienstverhältnisses - abgesehen vom hinzuzudenkenden Merkmal der Weisungsgebundenheit - vor allem auf die Kriterien der Eingliederung in den geschäftlichen Organismus der Kapitalgesellschaft und das Fehlen des Unternehmerwagnisses ab.

Die Eingliederung in den geschäftlichen Organismus des Arbeitgebers ist gegeben, wenn der Steuerpflichtige auf Dauer einen Teil des rechtlichen bzw. wirtschaftlichen Organismus bildet und seine Tätigkeit im Interesse dieses Organismus ausüben muss. Die kontinuierliche und über einen längeren Zeitraum andauernde Erfüllung der Aufgaben der Geschäftsführung spricht für die Eingliederung (vgl. auch dazu das hg. Erkenntnis vom 23. April 2001, 2001/14/0054).

Unternehmerwagnis liegt vor, wenn der Erfolg der Tätigkeit des Steuerpflichtigen weitgehend von der persönlichen Tüchtigkeit, vom Fleiß, von der persönlichen Geschicklichkeit sowie von den Zufälligkeiten des Wirtschaftslebens abhängt und der Steuerpflichtige für die mit seiner Tätigkeit verbundenen Aufwendungen selbst aufkommen muss. Dabei kommt es auf die tatsächlichen Verhältnisse an: Im Vordergrund dieses Merkmales steht, ob den Steuerpflichtigen tatsächlich das Wagnis ins Gewicht fallender Einnahmenschwankungen und -ausfällen trifft. Von Bedeutung ist noch das Merkmal der laufenden (wenn auch nicht notwendig monatlichen) Entlohnung. Eine laufende Entlohnung liegt auch dann vor, wenn der Jahresbezug nicht monatlich und in gleich bleibenden Beträgen ausbezahlt wird (vgl abermals das oben zitierte Erkenntnis vom 23. April 2001).

Vor dem Hintergrund dieser in der Rechtsprechung sowohl des Verfassungs- als auch des Verwaltungsgerichtshofes herausgearbeiteten Beurteilung in Bezug auf die Erfüllung der Voraussetzungen des § 22 Z 2 Teilstrich 2 EStG 1988, die unter Hinweis auf § 43 Abs. 2 Satz 2 VwGG auch dem gegenständlichen Beschwerdefall zu Grunde zu legen ist, kann der Verwaltungsgerichtshof nicht finden, dass die belangte Behörde im Beschwerdefall die Betätigung der Geschäftsführerin zu Unrecht als solche iSd § 22 Z 2 Teilstrich 2 EStG 1988 qualifiziert und daraus die Rechtsfolgen hinsichtlich Dienstgeberbeitrag und Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag gezogen hätte. Die für die Eingliederung in den geschäftlichen Organismus der Beschwerdeführerin wesentliche kontinuierliche und über einen längeren Zeitraum andauernde Erfüllung der Aufgaben der Geschäftsführung ist im Beschwerdefall unbestritten gegeben. Ebenso unbestritten ist die kontinuierliche Entlohnung der Geschäftsführerin. Wenn die belangte Behörde im Hinblick darauf, dass die in dem auf dreieinhalb Jahre abgeschlossenen Geschäftsführervertrag festgelegte Entlohnung durch einen Mindest-Fixbezug geprägt ist, ein ins Gewicht fallendes einnahmenseitiges Unternehmerrisiko ausgeschlossen hat, kann dies nicht als rechtswidrig erkannt werden (vgl. die hg. Erkenntnisse vom 25. September 2001, 2001/14/0092, vom 25. September 2001, 2001/14/0117, und vom 25. September 2001, 2001/14/0051). Daran vermag weder etwas zu ändern, dass GU im Jahr 1996 als Arbeitnehmerin höhere Bezüge erhalten habe als später als Gesellschafter-Geschäftsführerin, noch, dass - dem vorläufigen Betriebsergebnis der Beschwerdeführerin zufolge - der Geschäftsführerbezug für das Jahr 2000 wegen eines gewinnabhängigen Zuschlages ca 450.000 S bis 500.000 S betrage. Verwiesen sei auch darauf, dass ein Risiko ins Gewicht fallender Schwankungen auf der Ausgabenseite von der Beschwerdeführerin nicht dargetan wurde.

Da sich die Beschwerde daher als unbegründet erweist, war sie gemäß § 42 Abs 1 VwGG abzuweisen.

Die Entscheidung über den Aufwandersatz gründet sich auf die §§ 47 ff VwGG iVm der Verordnung des Bundeskanzlers BGBl. Nr. 416/1994.

Wien, am 18. Dezember 2001