TE Vwgh Erkenntnis 2002/5/22 2002/15/0041

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Vizepräsident Dr. W. Pesendorfer und die Hofräte Dr. Sulyok, Dr. Fuchs, Dr. Zorn und Dr. Mairinger als Richter, im Beisein des Schriftführers Dr. U. Zehetner, über die Beschwerde der R GmbH in L, vertreten durch Dr. Wilfried Ludwig Weh und Dr. Hanno Lecher, Rechtsanwälte in 6900 Bregenz, Wolfeggstraße 1, gegen den Bescheid der Vorarlberger Landesregierung vom 16. Februar 1999, Zl. IIIa- 241/50, betreffend Kriegsopferabgabe samt Säumnis- und Verspätungszuschlag für den Zeitraum Mai 1998 bis Juli 1998, zu Recht erkannt:

Der angefochtene Bescheid wird hinsichtlich der Vorschreibung des Säumnis- und Verspätungszuschlages wegen Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften aufgehoben. Im Übrigen wird die Beschwerde als unbegründet abgewiesen.

Das Land Vorarlberg hat der Beschwerdeführerin Aufwendungen in der Höhe von EUR 1089,68 binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Mit Bescheid vom 6. Oktober 1998 schrieb der Bürgermeister der Stadt Feldkirch der Beschwerdeführerin für den Zeitraum Mai 1998 bis Juli 1998 Kriegsopferabgabe von S 6.600,-- sowie Säumniszuschlag von S 132,-- und Verspätungszuschlag von S 660,-- zur Entrichtung vor. Dies mit der Begründung, gemäß § 2 Abs. 2 des Vorarlberger Kriegsopferabgabegesetzes, LGBl. Nr. 40/1989, sei der Veranstalter verpflichtet, die Abgabe vom Steuerpflichtigen in Form eines Zuschlages zum Eintrittsgeld einzuheben und nach den Bestimmungen dieses Gesetzes abzuführen. Dies gelte in gleicher Weise für Personen, die Bildträger Dritten gegen Entgelt zum nichtöffentlichen Abspielen überließen. Diese Personen hafteten für die richtige Abfuhr aller Beträge, zu deren Einhebung sie verpflichtet seien. Weiters seien die Steuerpflichtigen verpflichtet, gemäß § 6 Abs. 4 und 5 des Vorarlberger Kriegsopferabgabegesetzes über eingehobene Abgabenbeträge beim zuständigen Gemeindeamt eine Abgabenerklärung innerhalb eines Monats und 15 Tagen nach Ablauf des betreffenden Kalendermonats vorzulegen und gleichzeitig die ausgewiesene Abgabe an die Gemeinde abzuführen. Die Beschwerdeführerin habe es unterlassen, die Erklärung abzugeben und die Kriegsopferabgabe zu bezahlen, weshalb die Abgabe von Amts wegen mit Bescheid festzusetzen gewesen sei. Der Säumnis- und Verspätungszuschlag stütze sich auf die §§ 58 und 90 des Abgabenverfahrensgesetzes.

In der gegen diesen Bescheid erhobenen Berufung, in der der Bescheid "seinem gesamten Inhalt nach" angefochten wurde, brachte die Beschwerdeführerin vor, sie sei nicht kriegsopferabgabepflichtig und die Bestimmungen des Kriegsopferabgabegesetzes seien gemeinschaftsrechtswidrig.

Mit dem angefochtenen Bescheid wies die belangte Behörde die Berufung als unbegründet ab und bestätigte den Bescheid des Bürgermeisters der Stadt Feldkirch vom 6. Oktober 1998. Unbestritten sei, dass die Beschwerdeführerin Videos gegen Entgelt verleihe. Damit sei der Tatbestand des § 2 Abs. 2 des Vorarlberger Kriegsopferabgabegesetzes verwirklicht. Die Beschwerdeführerin hafte für die Abgabe. Zum Einwand der Beschwerdeführerin, wonach keine Abgabepflicht bestehe, weil sie keine "Laufbilder" nichtöffentlich abspiele, werde bemerkt, dass nicht das "nichtöffentliche Abspielen von Laufbildern" die Abgabepflicht verwirkliche, sondern das entgeltliche Überlassen von Bildträgern, auf denen Laufbilder aufgezeichnet seien. Die von der Beschwerdeführerin vermieteten Videos seien jedenfalls Bildträger im Sinne des Kriegsopferabgabegesetzes. Hinsichtlich der Höhe der Abgabe werde auf die Begründung des erstinstanzlichen Bescheides verwiesen. Der Kriegsopferabgabe fehlten wesentliche Merkmale einer Steuer mit dem Charakter einer Umsatzsteuer. Sie verstoße daher nicht gegen die Mehrwertsteuerrichtlinie. Weiters sei eine Unvereinbarkeit mit der "Verbrauchsteuerrichtlinie" nicht ersichtlich.

Der Verfassungsgerichtshof lehnte die Behandlung der zunächst vor ihm erhobenen Beschwerde mit Beschluss vom 28. Februar 2000, B 633/99-6, ab und trat die Beschwerde mit Beschluss vom 28. April 2000, B 633/99-8, dem Verwaltungsgerichtshof zur Entscheidung ab.

Vor dem Verwaltungsgerichtshof macht die Beschwerdeführerin sowohl Rechtswidrigkeit des Inhaltes als auch Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften geltend. Sie erachtet sich in ihren Rechten, keine Kriegsopferabgabe, keinen Verspätungs- und keinen Säumniszuschlag zahlen zu müssen, sowie in ihrem Recht auf "verfassungskonforme Gesetzeslage", auf Wahrung der Privatsphäre der Kunden, auf Beachtung einer "gemeinschaftsrechtlichen Verdrängung", auf "zumutbare Beweisregeln" und auf Verhältnismäßigkeit der Aufzeichnungspflicht nach innerstaatlichem Recht (Willkürverbot) und Gemeinschaftsrecht, verletzt.

Der Verwaltungsgerichtshof hat erwogen:

Das Gesetz über die Einhebung einer Kriegsopferabgabe im Lande Vorarlberg, LGBl. Nr. 40/1989 in der Fassung LGBl. Nr. 60/1994, lautet auszugsweise:

"§ 1

Gegenstand der Abgabe

(1) Für die in Vorarlberg stattfindenden gesellschaftlichen Veranstaltungen und für das nichtöffentliche Abspielen von Laufbildern, die auf Bildträgern aufgezeichnet sind, ist eine Abgabe zu entrichten, sofern nicht gemäß Abs. 2 eine Befreiung gewährt ist.

...

§ 2

Abgabepflichtige und einhebepflichtige Personen

(1) ... . Zur Entrichtung der Abgabe ist weiters

verpflichtet, wem der von der Abgabe betroffene Bildträger gegen Entgelt zum nichtöffentlichen Abspielen innerhalb des Geltungsbereiches dieses Gesetzes überlassen wird. Im Zweifel ist anzunehmen, dass der Bildträger zu diesem Zweck überlassen wird.

(2) Der Veranstalter ist verpflichtet, die Abgabe vom Abgabepflichtigen in Form eines Zuschlages zum Eintrittsgeld einzuheben und nach den Bestimmungen dieses Gesetzes abzuführen. Er haftet für die richtige Abfuhr aller Beträge, zu deren Einhebung er verpflichtet ist. Kommen mehrere Personen gemeinsam als Veranstalter in Betracht, so haften sie für die Abgabe zur ungeteilten Hand. Dies gilt in gleicher Weise für Personen, die Bildträger Dritten gegen Entgelt zum nichtöffentlichen Abspielen überlassen.

(3) Als Veranstalter gilt, wer sich als Veranstalter öffentlich ankündigt oder der Behörde gegenüber ausgibt, im Zweifel derjenige, auf dessen Rechnung die Einnahmen der Veranstaltung gehen.

§ 3

Höhe der Abgabe

...

(3) Die Abgabe für das nichtöffentliche Abspielen von Laufbildern, die auf Bildträgern aufgezeichnet sind, beträgt 5 v. H. des Entgelts für die Überlassung des Bildträgers.

...

§ 6

Abgabenerklärung, Abgabenentrichtung

...

(4) Personen, die Bildträger Dritten gegen Entgelt zum nichtöffentlichen Abspielen überlassen, haben über die in einem Kalendermonat eingehobenen Abgabenbeträge aufgrund geeigneter Unterlagen und Aufzeichnungen eine Abgabenerklärung zu erstellen und diese innerhalb eines Monats und 15 Tagen nach Ablauf des betreffenden Kalendermonats beim Gemeindeamt einzureichen.

(5) Gleichzeitig mit der Vorlage der Abgabenerklärung hat die einhebepflichtige Person (§ 2 Abs. 2) die ausgewiesene Abgabe an die Gemeinde abzuführen."

Steuergegenstand der Kriegsopferabgabe bilden nach § 1 Abs. 1 Kriegsopferabgabegesetz einerseits die in Vorarlberg stattfindenden gesellschaftlichen Veranstaltungen und andererseits das nichtöffentliche Abspielen von Laufbildern, die auf Bildträgern aufgezeichnet sind.

Für den im vorliegenden Beschwerdefall strittigen zweiten Tatbestand bestimmt § 2 Abs. 1 vorletzter Satz Kriegsopferabgabegesetz zur Person des Abgabenpflichtigen, dass zur Entrichtung der Abgabe verpflichtet ist, wem der von der Abgabe betroffene Bildträger gegen Entgelt zum nichtöffentlichen Abspielen innerhalb des Geltungsbereiches des Gesetzes überlassen wird. § 2 Abs. 2 normiert eine Einhebungs-, Abfuhr- und Haftungspflicht für die Abgabe für die Personen, die Bildträger Dritten gegen Entgelt zum nichtöffentlichen Abspielen überlassen.

Aus der Systematik dieser Gesetzesbestimmungen ergibt sich, dass es für das Entstehen der Steuerschuld nach § 1 Abs. 1 Kriegsopferabgabegesetz zweiter Tatbestand nicht darauf ankommt, ob die Bildträger etwa - für die Behörde auch letztlich nicht überprüfbar - in einem anderen Bundesland Österreichs oder im Ausland nichtöffentlich abgespielt werden. Der territoriale Bezug wird nur über die Person des Abgabepflichten nach § 2 Abs. 1 Kriegsopferabgabegesetz hergestellt, wonach die Überlassung zum nichtöffentlichen Abspielen innerhalb des Geltungsbereiches dieses Gesetzes erfolgen muss (die Überlassung zum Zweck des die Steuerpflicht auslösenden nichtöffentlichen Abspielens wird nach dem letzten Satz des § 2 Abs. 1 vermutet). Dass nicht der Ort des Abspielens, sondern der Ort der Überlassung, also die Aushändigung des Bildträgers, für die Beurteilung maßgebend ist, ob der örtliche Tatbestand "innerhalb des Geltungsbereiches des Gesetzes" vorliegt, hat im Übrigen auch die belangte Behörde bereits zutreffend in ihrer Gegenschrift im (zur Ablehnung der Beschwerde führenden) Verfassungsgerichtshofverfahren ausgeführt.

Die in der vorliegenden Beschwerde - wie im Wesentlichen schon in der Verfassungsgerichtshofbeschwerde - vorgetragenen verfassungs- und gemeinschaftsrechtlichen Bedenken gehen in Verkennung der Rechtslage davon aus, dass für die Entstehung der Abgabenschuld der Ort des Abspielens maßgebend sei. Die daran geknüpften Überlegungen einer damit notwendigen Aufzeichnungspflicht über die Person des Abgabepflichtigen (zum Nachweis des vermutlichen Ortes des Abspielen des Bildträgers) gehen sohin ins Leere. Die mit Bezugnahme auf das Erkenntnis des Verfassungsgerichtshofes vom 14. März 1991, VfSlgNr. 12.689 (betreffend das Wiener VergnügungssteuerG 1987), unter dem Gesichtspunkt eines unzulässigen Eingriffes in das Privatleben iS des Art. 8 EMRK vorgetragenen Normbedenken können somit den Verwaltungsgerichtshof nicht dazu veranlassen, der Anregung der Beschwerdeführerin zu folgen, den Verfassungsgerichtshof - neuerlich - mit der Prüfung von Bestimmungen des Kriegsopferabgabegesetzes zu befassen (auf den oben zitierten Ablehnungsbeschluss des Verfassungsgerichtshofes vom 28. Februar 2000, in dem dieser u.a. auf sein Erkenntnis vom 6. März 1995, VfSlgNr. 14.065, über ein Gesetzesprüfungsverfahren betreffend die einschlägigen Bestimmungen des Vorarlberger Kriegsopferabgabegesetzes verweist, wird hingewiesen). Aus der Sicht gemeinschaftsrechtlicher Überlegungen ist in diesem Zusammenhang ergänzend anzumerken, dass die unterschiedliche Steuerlast auf jenen Gebieten, wo eine Harmonisierung der Steuern im Gemeinschaftsrecht noch nicht erfolgt ist, von der Gemeinschaft hingenommen wird und beispielsweise nicht unter dem Gesichtspunkt der Dienstleistungsfreiheit als unzulässig angesehen werden kann (vgl. z.B. das Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 27. September 1999, 98/17/0279).

Die Vorarlberger Kriegsopferabgabe verstößt auch nicht gegen die "Mehrwertsteuerrichtlinien".

Mit der Zweiten Richtlinie 67/228/EWG des Rates vom 11. April 1967 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern - Struktur und Anwendungsmodalitäten des gemeinsamen Mehrwertsteuersystems (ABl. 1967, Nr. 71, S. 1303) und der Sechsten Richtlinie (77/388/EWG, ABl. 1977, L 145, S. 1) ist ein gemeinsames Mehrwertsteuersystem eingeführt worden. Ob eine Steuer, Abgabe oder Gebühr den Charakter eines Umsatzsteuer iS von Artikel 33 der Sechsten Richtlinie hat, hängt vor allem davon ab, ob sie das Funktionieren des gemeinsamen Mehrwertsteuersystems beeinträchtigt, indem sie den Waren- und Dienstleistungsverkehr sowie kommerzielle Umsätze so belastet, wie es für die Mehrwertsteuer kennzeichnend ist. Der Gerichtshof der Europäischen Gemeinschaften hat hiezu ausgeführt, dass Steuern, Abgaben und Gebühren, die die wesentlichen Merkmale der Mehrwertsteuer aufweisen, auf jeden Fall als Maßnahmen anzusehen seien, die den Waren- und Dienstleistungsverkehr in einer der Mehrwertsteuer vergleichbaren Art und Weise belasteten (Urteil vom 31. März 1992, Rs C-200/90, Dansk Denkavit und Poulsen Trading, Slg. 1992, I- 2217). Der Gerichtshof der Europäischen Gemeinschaften sieht zu diesem Zweck als wesentliche Merkmale der Mehrwertsteuer an:

-

allgemeine Geltung der Steuer für alle sich auf Gegenstände und Dienstleistungen beziehenden Geschäfte;

-

Festsetzung ihrer Höhe proportional zum Preis, den der Steuerpflichtige als Gegenleistung für die Gegenstände und Dienstleistungen erhält;

-

Erhebung der Steuer auf jeder Produktions- und Vertriebsstufe einschließlich der Einzelhandelsstufe, ungeachtet der Zahl der vorher bewirkten Umsätze;

-

Abzug der auf den vorhergehenden Stufen bereits entrichteten Beträge von der vom Steuerpflichtigen geschuldeten Steuer, sodass sich die Steuer auf einer bestimmten Stufe nur auf den auf dieser Stufe vorhandenen Mehrwert bezieht und die Belastung letztlich vom Verbraucher getragen wird (Urteil des EuGH vom 8. Juni 1999, Erna Pelzl u.a., Rs C-338/97 u.a., Slg. 1999, I- 3319, Rz 15, 20 und 21).

Die Vorarlberger Kriegsopferabgabe knüpft nur an einen kleinen Ausschnitt aller (von der Umsatzsteuer erfassten) Leistungen an, wird nicht auf jeder Produktions- oder Vertriebsstufe erhoben und ist nicht von der Differenz zwischen Vorumsatz und Umsatz abhängig. Damit liegt nach der Rechtsprechung des Gerichtshofes der Europäischen Gemeinschaften (vgl. z.B. das Urteil vom 19. März 1991, Rs C-109/90, Slg. 1991, I-1394) keine solche Abgabe vor, durch deren Einführung oder Beibehaltung gegen Art. 33 der genannten Richtlinie verstoßen würde (vgl. z.B. die Erkenntnisse des Verwaltungsgerichtshofes vom 10. September 1998, 98/15/0031, und vom 31. Oktober 2000, 98/15/0033). Selbst wenn die Abgabe proportional zum Überlassungspreis erhoben wird, reicht dieser Umstand nicht aus, um die Kriegsopferabgabe als Umsatzsteuer iS des Artikels 33 der Sechsten Richtlinie zu qualifizieren, da sie kommerzielle Umsätze nicht so belastet, wie es für die Mehrwertsteuer kennzeichnend ist.

Die Beschwerde bringt schließlich vor, weder die Erstbehörde noch die belangte Behörde hätten die Verhängung des Verspätungszuschlages und des Säumniszuschlages näher begründet, sondern diese "nur mechanisch verhängt".

Gemäß § 58 Abgabenverfahrensgesetz, LGBl Nr. 23/1984 idF LGBL Nr. 3/92, kann die Behörde Abgabepflichtigen, welche die Frist zur Einreichung einer Abgabenerklärung nicht wahren, einen Zuschlag bis zu 10 v.H. der festgesetzten Abgabe (Verspätungszuschlag) auferlegen, wenn die Verspätung nicht entschuldbar ist. So lange die Voraussetzungen für die Selbstbemessung einer Abgabe durch den Abgabepflichtigen ohne behördliche Festsetzung gegeben sind, tritt an die Stelle des festgesetzten Betrages der selbst bemessene Betrag. Dies gilt sinngemäß, wenn nach den Abgabenvorschriften die Selbstbemessung einer Abgabe einem abgabenrechtlich Haftungspflichtigen obliegt.

Bei der Vorschreibung des Verspätungszuschlages handelt es sich um eine Ermessensentscheidung, wobei als Voraussetzung in rechtlicher Gebundenheit zu beurteilen ist, ob die Verspätung entschuldbar ist oder nicht. Das Vorliegen eines Verschuldens (vgl. etwa das Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 27. Februar 1997, 95/16/0275), das die Vorschreibung des Verspätungszuschlages in Höhe von 10 v.H. als Ermessensentscheidung ermöglicht hätte, sowie die Ermessensübung selbst, wären nachvollziehbar zu begründen gewesen. Da die belangte Behörde dies unterließ, belastete sie den angefochtenen Bescheid in diesem Umfang mit einem Verfahrensmangel. Im Hinblick auf das zur Vorschreibung gelangte Höchstausmaß des Verspätungszuschlages kann auch nicht ohne weiteres gesagt werden, dieser Verfahrensmangel wäre nicht wesentlich. Die im angefochtenen Bescheid fehlende Begründung kann im Übrigen in der Gegenschrift grundsätzlich nicht nachgeholt werden.

Wird eine Abgabe nicht spätestens am Fälligkeitstag entrichtet, so tritt gemäß § 90 Abs. 1 erster Satz Abgabenverfahrensgesetz mit Ablauf dieses Tages nach Maßgabe des Abs. 8 die Verpflichtung zur Entrichtung eines Säumniszuschlages ein, soweit der Eintritt dieser Verpflichtung nicht gemäß Abs. 2 bis 6 hinausgeschoben wird. Die Verpflichtung zum Eintritt eines Säumniszuschlages entsteht nach § 90 Abs. 8 leg. cit. (idF LGBl Nr. 9/89) nicht, wenn er im Einzelfalle 50 S nicht erreicht, oder wenn die Säumnis nicht mehr als fünf Tage beträgt.

Auch betreffend Vorschreibung des Säumniszuschlages ist der angefochtene Bescheid (ebenso wie der Erstbescheid) nicht weiter begründet. Der Gesamtbetrag des vorgeschriebenen Säumniszuschlages beträgt 132 S. Bereits in Hinblick auf die Bagatellregelung des § 90 Abs. 8 Abgabenverfahrensgesetz - der dort vorgesehene Mindestbetrag von 50 S ist je Abgabe und je Fälligkeitszeitpunkt zu sehen (vgl. Ritz, BAO2, Tz. 7 zu § 221 BAO, sowie etwa das Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 23. Jänner 2002, 2001/13/0108) - wäre nachvollziehbar zu begründen gewesen, warum die gesetzlichen Voraussetzungen für die Vorschreibung des Säumniszuschlages (die Vorschreibung der Kriegsopferabgabe betrifft drei verschiedene Kalendermonate des Jahres 1998) als erfüllt anzusehen sind.

Der angefochtene Bescheid war daher im Umfang der Vorschreibung des Säumnis- und Verspätungszuschlages wegen Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften gemäß § 42 Abs. 2 Z. 3 VwGG aufzuheben. Im Übrigen - betreffend Vorschreibung der Kriegsopferabgabe - war die Beschwerde gemäß § 42 Abs. 1 VwGG als unbegründet abzuweisen. Von der beantragten Verhandlung vor dem Verwaltungsgerichtshof konnte aus den Gründen des § 39 Abs. 2 Z. 6 VwGG abgesehen werden.

Die Kostenentscheidung stützt sich auf die §§ 47 ff VwGG iVm der Verordnung BGBl II Nr. 501/2001. Die Umrechnung der entrichteten Stempelgebühren beruht auf § 3 Abs. 2 Z. 2 Eurogesetz, BGBl. I Nr. 72/2000.

Wien, am 22. Mai 2002