TE Vwgh Erkenntnis 2002/9/24 2001/14/0142

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Stoll und die Hofräte Mag. Heinzl, Dr. Zorn, Dr. Robl und Dr. Büsser als Richter, im Beisein des Schriftführers Mag. iur. Mag. (FH) Schärf, über die Beschwerde der G GmbH in K, vertreten durch Klaus und Quendler Rechtsanwaltsgesellschaft mbH in 9020 Klagenfurt, Villacher Ring 19, gegen den Bescheid der Finanzlandesdirektion für Kärnten vom 20. November 2000, Zl. RV921/1-7/00, betreffend Dienstgeberbeitrag zum Ausgleichsfonds für Familienbeihilfen und Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag für den Zeitraum 1. Jänner 1998 bis 31. Dezember 1999, zu Recht erkannt:

Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.

Die Beschwerdeführerin hat dem Bund Aufwendungen in der Höhe von EUR 332,-- binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Mit dem angefochtenen Bescheid wurden der Beschwerdeführerin im Instanzenzug für den Zeitraum 1. Jänner 1998 bis 31. Dezember 1999 Dienstgeberbeiträge zum Ausgleichsfonds für Familienbeihilfen unter Berufung auf § 41 Abs 1 Familienlastenausgleichsgesetz (im Folgenden kurz: FLAG) und Beträge an Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag vorgeschrieben. Begründend wird u.a. ausgeführt, im Zuge einer Lohnsteuerprüfung im Unternehmen der Beschwerdeführerin sei festgestellt worden, dass die Vergütungen der zu 49 % (Ing. Dieter G.) und zu 51 % (Mag. Helmut G.) an der Gesellschaft beteiligten Geschäftsführer nicht in die Bemessungsgrundlage für den Dienstgeberbeitrag und den Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag einbezogen worden seien.

Fest stehe, dass die Gesellschafter-Geschäftsführer die im Vorhinein festgesetzten Honorare in laufenden Akontierungen ausbezahlt bekommen hätten, und zwar Ing. Dieter G. im Dezember 1998 S 40.000,--, im Jahr 1999 1 mal S 40.000,--, 1 mal S 43.000,-- und 7 mal S 45.000,-- sowie Mag. Helmut G. (1999) 1 mal S 110.000,--, 1 mal S 70.000,-- 1 mal S 120.000,--, 7 mal S 60.000,-- und 1 mal S 50.000,--, weshalb ein Unternehmerwagnis auf der Einnahmenseite fehle. Ausgabenseitig werde zwar behauptet, dass die Geschäftsführer Kosten für eine etwaige Vertretung zu tragen hätten, dieser Fall sei jedoch nach den Angaben der Beschwerdeführerin bis dato nicht eingetreten. Auch sei davon auszugehen, dass sich wohl jeder Geschäftsführer bei Abwesenheit durch den jeweils anderen Geschäftsführer vertreten lassen würde. Insgesamt läge auch ausgabenseitig ein Unternehmerrisiko nicht vor. Trotz Vorliegens der formell als Werkvertrag bezeichneten Geschäftsführer-Anstellungsverträge sei vom tatsächlich verwirklichten Gesamtbild der ausgeübten Tätigkeiten auszugehen. Unter Berücksichtigung der diesbezüglichen Angaben der Beschwerdeführerin liege gegenständlich zweifelsfrei eine auf Dauer angelegte Leistungserbringung und nicht die Verpflichtung zur Abwicklung eines konkreten (überschaubaren) Projektes vor, wobei für den Betrieb die aktive und persönliche Mitarbeit der Geschäftsführer erforderlich sei. Eine solche Arbeitsleistung entspreche aber grundsätzlich der in § 22 Z. 2 Teilstrich 2 EStG 1988 angesprochenen Tätigkeit. Eine organisatorische Einbindung der Geschäftsführer in den betrieblichen Organismus der Beschwerdeführerin sei im Hinblick auf die näher ausgeführten Arbeitsabläufe gegeben. Die Voraussetzungen für die Qualifikation der Gehälter der wesentlich beteiligten Geschäftsführer nach § 22 Z. 2 Teilstrich 2 EStG 1988 seien erfüllt, und die ausbezahlten Gehälter somit in die Beitragsgrundlage zum Dienstgeberbeitrag und Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag einzubeziehen.

Der Verwaltungsgerichtshof hat über die dagegen erhobene Beschwerde erwogen:

Im Erkenntnis vom 1. März 2001, G 109/00, hat der Verfassungsgerichtshof den Antrag des Verwaltungsgerichtshofes auf Aufhebung bestimmter, auch im gegenständlichen Fall zur Anwendung kommender gesetzlicher Bestimmungen abgewiesen. Er hat dazu in Auslegung des § 22 Z. 2 Teilstrich 2 EStG 1988 u.a. ausgeführt, dass verschiedene Merkmale eines Dienstverhältnisses, die im Zusammenhang mit einer weisungsgebundenen Tätigkeit Indizien für ein Dienstverhältnis seien, im Fall der - auf die gesellschaftsrechtliche Beziehung zurückzuführenden - Weisungsungebundenheit ihre Unterscheidungskraft verlieren und daher für die Lösung der Frage, ob nach dem Gesamtbild der Verhältnisse die sonstigen Merkmale eines Dienstverhältnisses im Vordergrund stehen, nicht brauchbar sind. Zu den Merkmalen, die in diesem Sinn vor dem Hintergrund der Weisungsungebundenheit ihre Indizwirkung zur Bestimmung des durch eine Mehrzahl von Merkmalen gekennzeichneten Typusbegriffes des steuerlichen Dienstverhältnisses verlieren, gehören vor allem folgende: fixe Arbeitszeit, fixer Arbeitsort, arbeitsrechtliche und sozialversicherungsrechtliche Einstufung der Tätigkeit, Anwendbarkeit typischer arbeitsrechtlicher Vorschriften wie Abfertigungs- und Urlaubsregelung, Entgeltfortzahlung im Krankheitsfall oder Kündigungsschutz, sowie die Heranziehung von Hilfskräften in Form der Delegierung von bestimmten Arbeiten (vgl.  insbesondere die Erkenntnisse des Verwaltungsgerichtshofes vom 23. April 2001, 2001/14/0052 und 2001/14/0054).

Insgesamt stellt somit das in § 22 Z. 2 Teilstrich 2 EStG 1988 für wesentlich beteiligte Gesellschafter normierte Vorliegen der sonstigen Merkmale eines Dienstverhältnisses - abgesehen vom hinzuzudenkenden Merkmal der Weisungsgebundenheit - vor allem auf die Kriterien der Eingliederung in den geschäftlichen Organismus der Kapitalgesellschaft und das Fehlen des Unternehmerwagnisses ab.

Die Eingliederung in den geschäftlichen Organismus des Arbeitgebers ist gegeben, wenn der Steuerpflichtige auf Dauer einen Teil des rechtlichen bzw. wirtschaftlichen Organismus bildet und seine Tätigkeit im Interesse dieses Organismus ausüben muss. Die kontinuierliche und über einen längeren Zeitraum andauernde Erfüllung der Aufgaben der Geschäftsführung spricht für die Eingliederung (vgl. auch dazu das hg. Erkenntnis 2001/14/0054).

Unternehmerwagnis liegt vor, wenn der Erfolg der Tätigkeit des Steuerpflichtigen weitgehend von der persönlichen Tüchtigkeit, vom Fleiß, von der persönlichen Geschicklichkeit sowie von den Zufälligkeiten des Wirtschaftslebens abhängt und der Steuerpflichtige für die mit seiner Tätigkeit verbundenen Aufwendungen selbst aufkommen muss. Dabei kommt es auf die tatsächlichen Verhältnisse an: Im Vordergrund dieses Merkmales steht, ob den Steuerpflichtigen tatsächlich das Wagnis ins Gewicht fallender Einnahmenschwankungen trifft. Von Bedeutung ist noch das Merkmal der laufenden (wenn auch nicht notwendig monatlichen) Entlohnung (vgl. abermals das oben zitierte Erkenntnis vom 23. April 2001).

Vor dem Hintergrund dieser zu § 22 Z 2 Teilstrich 2 EStG 1988 ergangenen Rechtsprechung sowohl des Verfassungs- als auch des Verwaltungsgerichtshofes kann der Verwaltungsgerichtshof nicht finden, dass die belangte Behörde im Beschwerdefall die Betätigung der Geschäftsführer zu Unrecht als solche iSd § 22 Z 2 Teilstrich 2 EStG 1988 qualifiziert und daraus die Rechtsfolgen hinsichtlich Dienstgeberbeitrag und Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag gezogen hat.

Das für die Eingliederung in den geschäftlichen Organismus der Beschwerdeführerin wesentliche, kontinuierliche und über einen längeren Zeitraum andauernde Tätigwerden ist im Beschwerdefall unbestritten geblieben.

Die Beschwerdeführerin stellt auch nicht in Abrede, dass die von der belangten Behörde aufgezeigte laufende Entlohnung erfolgte. Die Beschwerdeführerin meint zwar, die belangte Behörde gehe mit der Begründung, es fehle auf der Einnahmenseite ein Unternehmerrisiko, von Spekulationen aus, dieses Vorbringen ist aber im Hinblick auf die der Beurteilung durch die belangte Behörde zu Grunde gelegten, den Geschäftsführern tatsächlich und unbestritten ausbezahlten Beträge nicht nachvollziehbar.

Die Beschwerdeführerin zeigt aber auch nicht konkret auf, inwiefern gegenständlich ins Gewicht fallende Schwankungen auf der Ausgabenseite bestanden hätten. Der Hinweis auf ein Betriebsausgabenpauschale ändert daran nichts. Zu der in der Beschwerde angesprochenen Frage der Kostentragung im Vertretungsfall ist daran zu erinnern, dass es bei Beurteilung der Frage nach einem Unternehmerwagnis auf die tatsächlichen Verhältnisse ankommt. Der Sachverhaltsannahme der belangten Behörde, dass es (nach dem Vorbringen der Beschwerdeführerin) "bis dato" zu keinen Vertretungskosten gekommen sei, wird in der Beschwerde nicht entgegengetreten. Zum Beschwerdevorbringen, wonach der freie Dienstvertrag nicht "sonst alle Merkmale eines Dienstverhältnisses" erfülle, ist auf die hg. Rechtsprechung zu verweisen, wonach die zivilrechtliche Einordnung des Leistungsverhältnisses eines wesentlich Beteiligten einer Kapitalgesellschaft zu dieser für die Beurteilung des Vorliegens von Einkünften nach § 22 Z. 2 Teilstrich 2 EStG 1988 irrelevant ist (vgl. etwa das hg. Erkenntnis vom 29. Jänner 2002, 2001/14/0073).

Die Beschwerde erweist sich somit als unbegründet und war daher gemäß § 42 Abs 1 VwGG abzuweisen.

Die Kostenentscheidung gründet sich auf die §§ 47 ff VwGG in Verbindung mit der Verordnung BGBl. II Nr. 501/2001.

Wien, am 24. September 2002