TE Vwgh Erkenntnis 2002/10/16 98/13/0206

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Bernard und die Hofräte Mag. Heinzl, Dr. Fuchs, Dr. Pelant und Dr. Büsser als Richter, im Beisein des Schriftführers Mag. iur. Mag. (FH) Schärf, über die Beschwerde der AH in W, vertreten durch Dr. Edmund Roehlich, Rechtsanwalt in 1010 Wien, Opernring 1/E, gegen den Bescheid der Finanzlandesdirektion für Wien, Niederösterreich und Burgenland (Berufungssenat VI) vom 16. September 1998, Zl. RV/166-16/01/98, betreffend Umsatz- und Einkommensteuer für die Jahre 1995 und 1996, zu Recht erkannt:

Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.

Die Beschwerdeführerin hat dem Bund Aufwendungen in der Höhe von 332 EUR binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Bei Veranlagung der Beschwerdeführerin zur Umsatz- und Einkommensteuer der Jahre 1995 und 1996 wich das Finanzamt insofern von den eingereichten Erklärungen ab, als es als Betriebsausgaben geltend gemachte Ausgaben u.a. für Werbung (Bewirtungsspesen), Fachliteratur (Bücher, Zeitschriften) und CDs entweder zur Gänze oder zum Teil (70 % der Zeitschriften) gestützt auf § 20 Abs. 1 Z 2 lit. a und Z 3 EStG 1988 (bei der Einkommensteuer) nicht als solche anerkannte und (bei der Umsatzsteuer) die geltend gemachten Vorsteuern entsprechend kürzte.

In der dagegen erhobenen Berufung rügte die Beschwerdeführerin, das Finanzamt habe als Begründung eher allgemein gehaltene Formulierungen aus Kommentaren zum Einkommensteuergesetz angeführt, ohne auf die spezifische Einkunftsart und Einkunftsquelle der Beschwerdeführerin im Sinne des § 115 BAO einzugehen. Es werde in Erinnerung gerufen, dass die Beschwerdeführerin einerseits als Buchautorin bereits sehr erfolgreich Lyrik veröffentlicht habe und sie andererseits als Werbetexterin tätig sei. In diesem Zusammenhang ergäben sich automatisch Anschaffungen, die, würde man von oberflächlicher Betrachtungsweise ausgehen, zum Teil unter das Abzugsverbot gemäß § 20 EStG 1988 fielen. Es entspreche aber der täglichen Lebenserfahrung, dass berufsgruppenabhängig immer wieder besonders typische, bei anderen Berufsgruppen vielleicht nicht anzutreffende Betriebsausgaben und Werbungskosten anfallen. Im Fall von Bewirtungskosten sei auf den Belegen angeführt, für wen diese Bewirtungskosten ausgegeben worden seien, und sei auch die Tatsache zu berücksichtigen, dass durch diese Art des "Sichbekanntmachens" die Beschwerdeführerin neue Kunden (z.B. eine Brauerei) gewonnen habe. Es sei auch durchaus nicht als Akt der Höflichkeit zu sehen, Leiter von Werbeabteilungen persönlich kennen zu lernen und so Werbeaufträge zu bekommen, wenn man diesen Leiter der Werbeabteilung zu einem Essen einlade. Niemand würde bezweifeln, dass eine Werbeveranstaltung einer großen Werbeagentur mit gleichzeitiger Bewirtung als Betriebsausgaben anzuerkennen seien. Da die Beschwerdeführerin als Einzelunternehmerin tätig und es ihr daher auch gar nicht finanziell möglich sei, einen dermaßen hohen Werbeaufwand zu betreiben, müsse sie daher mit Einzeleinladungen Kontakte, die für die Erhaltung und Erzielung von Einnahmen notwendig seien, schaffen. Zum Thema Fachliteratur sei anzumerken, dass gerade Bücher über berühmte Persönlichkeiten immer wieder "interessante Zitate von Zeitgenossen oder von ihnen selbst" enthielten. In diesem Fall würden solche Zitate immer wieder für die Erstellung von Prospekten oder von Werbematerial verwendet. Als konkretes Beispiel sei dazu ein Prospekt eines namentlich genannten Hotels angeführt. Darunter falle auch das von der Behörde nicht anerkannte Werk "Geflügelte Worte", das Ideenanstoß geben könne, um ein Sujet oder einen Werbetext griffiger zu gestalten. Auch die unter dem Begriff Literatur erfasste CD "Wonderful World" (Essential Satchmo) sei von der Beschwerdeführerin als Hintergrundmusik für einen Spot gewählt worden, der dann bei einer größeren Werbeagentur präsentiert worden sei. Das Werk "Geschüttelte Sammlung" sei im Bereich der lyrischen Tätigkeit der Beschwerdeführerin notwendig gewesen und daher eindeutig Betriebsausgabe. Auch die Anschaffung des Werkes von Hesse "Stufen, Krisis, Wanderung" diene eindeutig der lyrischen Tätigkeit der Beschwerdeführerin und sei daher unzweifelhaft Betriebsausgabe. Hinsichtlich der CDs sei anzumerken, dass die Beschwerdeführerin eine private Sammlung von rund 400 CDs besitze und davon ein Großteil für private Zwecke angeschafft worden sei. Die vergleichsweise geringe Anzahl von CDs, deren Rechnung sich in der Buchhaltung befinde, sei ausschließlich für geschäftliche Zwecke angeschafft worden. Um einen Spot für TV oder Hörfunk zu entwerfen, sei Musik meist unerlässlich. In diesem Fall müsse die Beschwerdeführerin als Konzeptionistin die jeweilige Stimmung in musikalischer Form unterlegen. Die Beschwerdeführerin müsse sich mit der musikalischen Gestaltung der von dem auftraggebenden Unternehmen gewünschten Idee auseinander setzen. Als klassisches Beispiel sei die Zeckenimpfkampagne angeführt, wo die musikalischen Vorschläge verwendet worden seien. Auch betreffend die Anschaffung von Wörterbüchern und Lexika könne im vorliegenden Fall von der Beschwerdeführerin "nicht in typisierender Betrachtungsweise ausgegangen werden", sondern müsse, und hier liege kein Ermessensspielraum vor, darauf Bedacht genommen werden, dass gerade für eine Lyrikerin und für eine Werbetexterin Lexika und Wörterbücher notwendiges betriebliches Instrumentarium darstellten. Gerade im Hinblick auf die Rechtschreibreform wäre es für eine Werbetexterin extrem peinlich und auch eine Gefährdung ihrer Einkünfte, diese neue, sicherlich noch nicht jedem geläufige Rechtschreibreform nicht zu beherrschen. Auch ein Bildatlas "Österreich-Europa Spezial" sowie ein österreichischer Kulturatlas und ein Wien-Führer sowie ein Weltweinführer seien nachweislich für die Erzielung von Einkünften verwendet worden. Im Falle des Bildatlas und der damit verbundenen Literatur sei ein Auftrag eines Hotels an die Beschwerdeführerin gegeben worden, eine Incentive-Broschüre zu verfassen. Diese Broschüre sei nicht nur produziert und auch bezahlt (zähle daher zu den steuerpflichtigen Einnahmen), sondern auch im Zuge eines Werbewettbewerbes zweifach ausgezeichnet worden. Im Zusammenhang mit dem Weltweinführer sei darauf hinzuweisen, dass die Beschwerdeführerin einen Artikel über Essen und Trinken geschrieben habe und somit dieser Weltweinführer sicherlich in direktem Zusammenhang mit der Verfassung des Artikels angeschafft worden sei.

In der Folge wurde der Beschwerdeführerin von der belangten Behörde vorgehalten, es sei beabsichtigt, die Fachliteratur/Zeitschriften zur Gänze der Privatsphäre zuzurechnen, da entweder die Belege nicht ausreichend bezeichnet seien oder es sich um allgemein interessierende Literatur bzw. Zeitschriften handle. "Schon auf Grund der Titel und Ihrer Angaben kann davon ausgegangen werden, dass es sich bei der von Ihnen angeschafften Literatur und den CDs um solche handelt, die derart auf ihre spezifischen beruflichen Interessen abgestellt sind, dass ihnen die Eignung fehlt, private Bedürfnisse literarisch bzw. musikalisch interessierter Bevölkerungskreise zu befriedigen und auch von interessierten Laien gelesen werden". Dazu führte die Beschwerdeführerin aus, allein vom Umfang der Fachzeitschriften und der Fachliteratur sei festzuhalten, dass, sollte die Beschwerdeführerin tatsächlich diese Zeitungen lesen, ihr im Normalfall sicherlich nicht die Zeit bliebe, einen Beruf auszuüben und schriftstellerisch tätig zu sein. Da die Beschwerdeführerin einerseits als Werbetexterin, andererseits als Verfasserin von Lyrik tätig sei, seien diese Aufwendungen eindeutig berufsspezifisch und daher geeignet, Einnahmen zu erzielen, zu erhalten und zu sichern. Es wäre systemwidrig, auf der einen Seite die erzielten Erlöse aus Lyrik und als Werbetextgestalterin sowie Werbegestalterin für Kunden zu besteuern, auf der anderen Seite aber die damit korrespondierenden Aufwendungen steuerlich nicht zu berücksichtigen.

Mit dem angefochtenen Bescheid wurden die erstinstanzlichen Bescheide - soweit dies im verwaltungsgerichtlichen Verfahren relevant ist - insofern zu Ungunsten der Beschwerdeführerin abgeändert, als hinsichtlich der angeführten Ausgabepositionen lediglich Ausgaben für "Max Werbezeitung", ein "Max Werbebuch", ein Pressehandbuch sowie ein Werk ("Vermögensverw.") als Betriebsausgaben und damit im Zusammenhang stehende Vorsteuern anerkannt wurden. Als Begründung für die Verweigerung der Anerkennung der darüber hinaus geltend gemachten Ausgaben als Betriebsausgaben (und Vorsteuern) stützte sich die belangte Behörde im Wesentlichen auf die zu § 20 Abs. 1 Z 2 lit. a und Z 3 EStG 1988 ergangene Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes.

Der Verwaltungsgerichtshof hat über die dagegen erhobene Beschwerde erwogen:

Gemäß § 20 Abs. 1 Z 2 lit. a EStG 1988 dürfen bei den einzelnen Einkünften Aufwendungen oder Ausgaben für die Lebensführung nicht abgezogen werden, selbst wenn sie die wirtschaftliche oder gesellschaftliche Stellung des Steuerpflichtigen mit sich bringt und sie zur Förderung des Berufes oder der Tätigkeit des Steuerpflichtigen erfolgen. Nach Z 3 dieser Gesetzesstelle dürfen Repräsentationsaufwendungen oder Repräsentationsausgaben nicht abgezogen werden. Darunter fallen auch Aufwendungen oder Ausgaben anlässlich der Bewirtung von Geschäftsfreunden. Weist der Steuerpflichtige nach, dass die Bewirtung der Werbung dient und die betriebliche oder berufliche Veranlassung weitaus überwiegt, können nach § 20 Abs. 1 Z 3 EStG 1988 in der ab 5. Mai 1995 geltenden Fassung des Strukturanpassungsgesetzes, BGBl. 297/1995, derartige Aufwendungen oder Ausgaben zur Hälfte abgezogen werden. Die in dieser Gesetzesstelle vorgesehene Ausnahme von dem grundsätzlichen Abzugsverbot von Repräsentationsaufwendungen oder Repräsentationsausgaben ist von dem der Partei obliegenden Nachweis zweier Voraussetzungen - Werbezweck und erhebliches Überwiegen der betrieblichen oder beruflichen Veranlassung - abhängig. Eine Glaubhaftmachung dieser Voraussetzungen reicht daher für die Abzugsfähigkeit der Aufwendungen (Ausgaben) nicht aus (vgl. das hg. Erkenntnis vom 26. September 2000, 94/13/0262). Im hg. Erkenntnis vom 2. August 2000, 94/13/0259, wurde zum Ausdruck gebracht, dass unter dem Begriff Werbung ganz allgemein im Wesentlichen eine Produkt- oder Leistungsinformation zu verstehen ist.

Vor diesem Hintergrund ist die Rüge der Beschwerdeführerin zum Werbeaufwand in Form von Bewirtungsspesen nicht geeignet, eine Rechtswidrigkeit des angefochtenen Bescheides aufzuzeigen. Die Beschwerdeführerin rügt zwar zu Recht, dass die belangte Behörde auf den Umstand, dass das Gesetz seit 5. Mai 1995 beim Nachweis durch den Steuerpflichtigen, dass die Bewirtung der Werbung diene und die betriebliche oder berufliche Veranlassung weitaus überwiege, die Abzugsfähigkeit derartiger Aufwendungen oder Ausgaben zur Hälfte ausdrücklich vorsehe. Daraus lässt sich für die Beschwerdeführerin aber nichts gewinnen, weil die im Gesetz normierten Voraussetzungen für die Abzugsfähigkeit von Bewirtungsspesen gegenüber der bis dahin geltenden Rechtslage unverändert geblieben sind. Die aufgezeigte Gesetzesänderung durch das Strukturanpassungsgesetz stellt durch die Anerkennungsfähigkeit (nur mehr) der Hälfte der entsprechenden Aufwendungen oder Ausgaben lediglich eine Einschränkung gegenüber der bis dahin geltenden Rechtslage dar.

In der Folge räumt die Beschwerdeführerin ausdrücklich ein, dass das Gesetz die Abzugsfähigkeit von Bewirtungsaufwendungen oder -ausgaben an die Voraussetzungen knüpft, dass sie der Werbung dienen und die betriebliche und berufliche Veranlassung "erheblich" überwiegt. Dass die in Rede stehenden Ausgaben der Werbung gedient haben, hat die belangte Behörde jedoch unter Berücksichtigung des oben aufgezeigten Inhaltes des Begriffes Werbung in nicht als rechtswidrig zu erkennender Weise verneint. Weder mit dem Berufungsvorbringen, auf den Belegen sei angeführt, für wen die Bewirtungskosten ausgegeben worden seien, noch durch die allgemeinen Ausführungen, dass durch "diese Art" des "Sichbekanntmachens" neue Kunden hätten gewonnen werden können, wurde nachgewiesen, dass die Beschwerdeführerin anlässlich der Bewirtungen eine Leistungs- oder Produktinformation geboten hätte. Wenn die Beschwerdeführerin in der Berufung darüber hinaus ausführte, dass sie mit Einzeleinladungen Kontakte hätte schaffen müssen, zeigt dies deutlich auf, dass die Einladungen der Kontaktpflege dienten, wobei es sich bei den dafür auflaufenden Kosten aber lediglich um werbeähnlichen und somit nach § 20 Abs. 1 Z 3 EStG 1988 nicht abzugsfähigen Aufwand handelt (vgl. das hg. Erkenntnis vom 26. September 2000, 94/13/0171). Zur Beschwerderüge, die belangte Behörde hätte die Beschwerdeführerin bei Bedenken hinsichtlich des Werbezweckes zur ergänzenden Erläuterung, Klarstellung und noch exakteren Präzisierung auffordern müssen, ist darauf hinzuweisen, dass bereits in der Begründung des erstinstanzlichen Bescheides ausgeführt worden war, dass der Nachweis des Werbezweckes jeder einzelnen Aufwendung fehle. Die steuerlich vertretene Beschwerdeführerin hätte daher ausreichend Veranlassung gehabt, den im Gesetz normierten Nachweis zu erbringen.

Auch hinsichtlich der Fachliteratur und der CDs zeigt die Beschwerde eine Rechtswidrigkeit des angefochtenen Bescheides nicht auf: Bei der Abgrenzung beruflich bedingter Aufwendungen von den Kosten der Lebensführung hat der Verwaltungsgerichtshof als Ergebnis einer gebotenen typisierenden Betrachtungsweise in ständiger Rechtsprechung daran festgehalten, dass die Anschaffung von Werken der Literatur, die von allgemeinem Interesse oder für einen nicht fest abgrenzbaren Teil der Allgemeinheit mit höherem Bildungsgrad bestimmt sind, nicht abzugsfähige Kosten der Lebensführung begründet. Aber auch Tonträger betreffen als Teil des Kulturlebens die private Lebensführung, weil die Anteilnahme am Kulturleben dem Bereich der Lebensführung zuzuordnen ist, mag sie auch Inspiration für die Berufstätigkeit erbringen (vgl. das hg. Erkenntnis vom 19. Juli 2000, 94/13/0145). Gleiches gilt für Tageszeitungen und Zeitschriften (vgl. das hg. Erkenntnis vom 10. September 1998, 96/15/0198), Nachschlagewerke allgemeiner Art, Lexika und Landkarten (vgl. das hg. Erkenntnis vom 2. Juni 1992, 92/14/0043). Dass es sich bei der konkret angeführten Zeitschrift "Lürzer's Archiv" um eine Fachzeitschrift handle, die sich ausschließlich an Werbeprofessionisten richte und beispielsweise werbespezifische Marktanalysen veröffentliche, die nicht von allgemeinem Interesse seien, sondern nur berufsspezifisch Verwendung fänden, wurde in der Beschwerde erstmals vorgebracht und ist daher im Hinblick auf das im verwaltungsgerichtlichen Verfahren geltende Neuerungsverbot unbeachtlich.

Soweit sich die Beschwerdeführerin vor dem Hintergrund einer Verletzung von Verfahrensvorschriften darauf stützt, dass ihr die belangte Behörde vorgehalten habe, dass beabsichtigt sei, die Fachliteratur/Zeitschriften zur Gänze der Privatsphäre zuzurechnen, weil schon auf Grund der Titel und der Angaben der Beschwerdeführerin davon ausgegangen werden könne, dass es sich bei der angeschafften Literatur und den CDs "um solche handelt", die derart auf spezifische berufliche Interessen abgestellt seien, dass ihnen die Eignung fehlt, private Bedürfnisse literarisch bzw. musikalisch interessierter Bevölkerungskreise zu befriedigen und auch von interessierten Laien gelesen werden, und dieser Vorhalt dazu geführt habe, dass die Beschwerdeführerin habe annehmen müssen, dass die belangte Behörde eben dieser Meinung sei und daher eine weitere Darstellung nicht mehr erforderlich sei, ist Folgendes zu sagen: Bei verständiger Würdigung dieses Vorhaltes ist klar erkennbar, dass der belangten Behörde bei der Formulierung dieses Vorhaltes insofern ein Fehler unterlaufen ist, dass sie an Stelle von "nicht um solche handelt" nur "um solche handelt" verwendet hat. Da in Beantwortung dieses Vorhaltes von der Beschwerdeführerin (durch ihren steuerlichen Vertreter) darauf hingewiesen wurde, dass es systemwidrig wäre, auf der einen Seite Erlöse zu besteuern, auf der anderen Seite aber die damit korrespondierenden Aufwendungen steuerlich nicht zu berücksichtigen, ist deutlich zu erkennen, dass die Beschwerdeführerin den diesbezüglichen Vorhalt auch tatsächlich so verstanden hat, wie er sinnvoller Weise zu verstehen war. Dennoch ist sie der Ansicht der belangten Behörde, dass es sich insgesamt um allgemein interessierende Literatur bzw. Zeitschriften handle, nicht entgegengetreten und hat auch eine Ergänzung der Belegbezeichnungen nicht vorgenommen. Eine Auseinandersetzung mit dem detailliert auf die einzelnen Werke bezugnehmenden Beschwerdevorbringen, welches im Übrigen größtenteils erstmalig in der Beschwerde erfolgt und daher (im Hinblick auf das oben erwähnte Neuerungsverbot) schon deshalb unbeachtlich war, konnte daher unterbleiben.

Soweit in der Beschwerde als Verfahrensmangel überdies gerügt wird, dass in dem oben erwähnten Vorhalt das Thema "Werbung" nicht angesprochen wurde, ist darauf hinzuweisen, dass hinsichtlich der Bewirtungsspesen eine Abweichung gegenüber dem erstinstanzlichen Bescheid nicht beabsichtigt war (und auch nicht erfolgte), in der Begründung des erstinstanzlichen Bescheides aber bereits darauf hingewiesen worden war, dass die Voraussetzungen des § 20 Abs. 1 Z 3 EStG 1988 nicht erfüllt sind.

Insgesamt ist die Beschwerde daher nicht geeignet, eine Rechtswidrigkeit des angefochtenen Bescheides aufzuzeigen. Sie war daher gemäß § 42 Abs. 1 VwGG als unbegründet abzuweisen.

Die Entscheidung über den Aufwandersatz gründet sich auf die §§ 47 ff VwGG in Verbindung mit der Verordnung BGBl. II Nr. 501/2001.

Wien, am 16. Oktober 2002