TE Vwgh Erkenntnis 2002/10/24 2002/15/0080

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Vizepräsident Dr. W. Pesendorfer und die Hofräte Dr. Sulyok und Dr. Zorn als Richter, im Beisein der Schriftführerin Dr. Reinisch, über die Beschwerde des F in B, vertreten durch Ferner, Hornung & Partner Rechtsanwälte GmbH, 5020 Salzburg, Hellbrunner Straße 11, gegen den Bescheid der Finanzlandesdirektion für Salzburg vom 21. Februar 2002, Zl. RV 150/1-8/99, betreffend Einkommensteuer 1996, zu Recht erkannt:

Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.

Der Beschwerdeführer beteiligte sich im Jahr 1996 an einem Beteiligungsmodell, wie es auch dem hg. Erkenntnis vom 22. Mai 2002, 99/15/0119, zugrunde liegt (Beteiligung an einer in Deutschland ansässigen Personengesellschaft, die den gewerblichen Handel mit Wertpapieren betreibt). Auf Grund dieser Beteiligung machte er in der Einkommensteuererklärung einen Verlust von 2,710.262 S im Wege des negativen Progressionsvorbehaltes geltend. Die Veranlagung erfolgte mit Einkommensteuerbescheid vom 14. November 1997 erklärungsgemäß.

In der Folge gelangte dem Finanzamt zur Kenntnis, dass die deutsche Finanzverwaltung den Verlustanteil des Beschwerdeführers nur in einem Ausmaß von 1,242.000 S anerkannt hatte. Das Finanzamt nahm daher das Einkommensteuerverfahren wieder auf und erließ einen geänderten Einkommensteuerbescheid.

Gegen den im wiederaufgenommenen Verfahren ergangenen Einkommensteuerbescheid brachte der Beschwerdeführer Berufung ein und begehrte, dass der Auslandsverlust mit einem höheren Betrag berücksichtigt werde.

Mit dem angefochtenen Bescheid wurde über diese Berufung entschieden. Dabei wurde der Verlust aus der in Rede stehenden Beteiligung überhaupt nicht mehr berücksichtigt. Da der Beteiligungsverlust unter das Verlustverwertungsverbot des § 2 Abs. 2 EStG 1988 falle - es handle sich um die Verwaltung unkörperlicher Wirtschaftsgüter -, dürfe es nicht zur Anwendung des negativen Progressionsvorbehaltes kommen.

Über die gegen diesen Bescheid erhobene Beschwerde hat der Verwaltungsgerichtshof erwogen:

Gemäß § 289 Abs. 2 BAO ist die Abgabenbehörde zweiter Instanz berechtigt, in der Berufungsentscheidung den angefochtenen Bescheid nach jeder Richtung hin abzuändern, aufzuheben oder die Berufung als unbegründet abzuweisen. Auch wenn der Beschwerdeführer mit seiner Berufung gegen den im wiederaufgenommenen Verfahren ergangenen Einkommensteuerbescheid 1996 nur die Höhe des Auslandsverlustes bekämpfen wollte, hat die belangte Behörde ihre Entscheidungsbefugnis nicht überschritten, indem sie die Anerkennung der Auslandsverluste zur Gänze verweigert hat.

Seit dem Abgabenänderungsgesetz 1989, BGBl. Nr. 660, sind gemäß § 2 Abs. 2 EStG 1988 "Verluste aus Betrieben, deren Unternehmensschwerpunkt im Verwalten unkörperlicher Wirtschaftsgüter gelegen ist, ... weder ausgleichsfähig noch gemäß § 18 Abs. 6 und 7 vortragsfähig. Solche Verluste sind mit Gewinnen (Gewinnanteilen) aus diesem Betrieb frühestmöglich zu verrechnen" (Satz 2 und 3; die Neufassung des zweiten Satzes durch das Strukturanpassungsgesetz 1996 fügte dem Verwalten unkörperlicher Wirtschaftsgüter noch die hier nicht einschlägige gewerbliche Vermietung von Wirtschaftsgütern hinzu). Die Regelung soll einem neuen Typ von Verlustzuweisungsgesellschaften - Unternehmen, die praktisch nur zum Zweck von Verlustzuweisungen ins Leben gerufen werden - entgegenwirken (Ausschussbericht 1162 BlgNR 17. GP, 2 f). Die Bestimmung spricht von der Verwaltung unkörperlicher Wirtschaftsgüter als Unternehmensschwerpunkt, hat also die Verwaltung solchen Vermögens gerade in der Form eines Gewerbebetriebes im Auge. Das Verlustausgleichsverbot gilt auch für Unternehmensverluste von Mitunternehmerschaften, sodass Verlustanteile der Gesellschafter nicht ausgleichsfähig sind (vgl. das Erkenntnis 99/15/0119).

Die Verordnung des Bundesministers für Finanzen BGBl. Nr. 734/1996 ausgegeben am 19. Dezember 1996, bestimmt:

"Als Verwalten unkörperlicher Wirtschaftsgüter ist sowohl die Verwaltung von Anlagevermögen als auch die Verwaltung von Umlaufvermögen zu verstehen. Darunter fällt insbesondere auch der gewerbliche Handel mit unkörperlichen Wirtschaftsgütern."

Der Beschwerdeführer bekämpft die Rechtsauffassung der belangten Behörde, wonach bereits für das Veranlagungsjahr 1996 die Verlustausgleichsbeschränkung des § 2 Abs. 2 auf Personengesellschaften, die den gewerblichen Handel mit Wertpapieren betreiben, Anwendung findet.

Der Beschwerdeführer verkennt die Rechtslage. Wie der Verwaltungsgerichtshof im Erkenntnis 99/15/0119, und im Erkenntnis vom 19. Juni 2002, 99/15/0135, auf welche gemäß § 43 Abs. 2 zweiter Satz VwGG verwiesen wird, zum Ausdruck gebracht hat, fallen Verlustanteile von den gewerblichen Wertpapierhandel betreibenden Personengesellschaften unter die Verlustausgleichsbeschränkung des § 2 Abs. 2 EStG 1988.

Der Beschwerdeführer bringt auch vor, auf Grund der Bestimmung des § 307 Abs. 2 BAO dürfe im Rahmen der Wiederaufnahme des Verfahrens eine seit Erlassung des früheren Bescheides eingetretene Änderung der Rechtsauslegung nicht zum Nachteil des Steuerpflichtigen berücksichtigt werden.

Diesem Vorbringen ist entgegenzuhalten, dass sich aus der genannten Verordnung des Bundesministers für Finanzen BGBl. Nr. 734/1996 - wie dies auch der Beschwerdeführer einräumt - völlig klar ergibt, dass der Handel mit unkörperlichen Wirtschaftgütern von der Regelung des § 2 Abs. 2 EStG erfasst ist. Der (erste) Einkommensteuerbescheid vom 14. November 1997 ist erst nach Erlassung der Verordnung ergangen. Solcherart vermag der Beschwerdeführer nicht aufzuzeigen, dass nach der Erlassung dieses Einkommensteuerbescheides eine Änderung der Rechtsauslegung iSd § 307 Abs. 2 eingetreten wäre.

Der der Verlustbeteiligung zugrunde liegende Gesellschaftsvertrag stammt vom 20. Dezember 1996 und ist daher im zeitlichen Geltungsbereich der Verordnung des Bundesministers für Finanzen BGBl. 734/1996 zustande gekommen. Schon deshalb liegt die vom Beschwerdeführer gerügte Verletzung des Grundsatzes von Treu und Glauben nicht vor.

Die Beschwerde vermag auch keine Zweifel an der Gesetzmäßigkeit der Verordnung BGBl. 734/1996 zu wecken. § 2 Abs. 2 EStG 1988 enthält keine Einschränkung auf das Anlagevermögen. Mit der Verordnung wurde somit lediglich klargestellt und verdeutlicht, dass auch Verluste aus der - schwerpunktmäßigen - Verwaltung von unkörperlichem Umlaufvermögen unter dieses Verlustausgleichsverbot fallen (vgl. Hofstätter/Reichel, § 2 EStG 1988 Tz 8a).

Da bereits der Inhalt der Beschwerde erkennen lässt, dass die vom Beschwerdeführer behauptete Rechtsverletzung nicht vorliegt, war die Beschwerde gemäß § 35 Abs. 1 VwGG ohne weiteres Verfahren in nicht öffentlicher Sitzung als unbegründet abzuweisen. Die Entscheidung konnte in einem nach § 12 Abs. 2 Z 2 gebildeten Senat getroffen werden.

Wien, am 24. Oktober 2002