TE Vwgh Erkenntnis 2002/11/25 2002/14/0080

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Stoll und die Hofräte Mag. Heinzl, Dr. Zorn, Dr. Robl und Dr. Büsser als Richter, im Beisein des Schriftführers Mag. iur. Mag. (FH) Schärf, über die Beschwerde der D GmbH in S, vertreten durch Mag. Helmut Holzer & Mag. Wolfgang Kofler, Rechtsanwälte in 9020 Klagenfurt, Priesterhausgasse 1/II, gegen den Bescheid der Finanzlandesdirektion für Kärnten vom 14. Mai 2002, Zl. RV243/1-6/02, betreffend Dienstgeberbeitrag zum Ausgleichsfonds für Familienbeihilfen und Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag für den Zeitraum 1. Jänner 1995 bis 31. Dezember 1996, zu Recht erkannt:

Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.

Die Beschwerdeführerin hat dem Bund Aufwendungen in der Höhe von EUR 332,-- binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Mit dem angefochtenen Bescheid wurden der Beschwerdeführerin, in welche mit Einbringungsvertrag vom 21. September 1995 das Einzelunternehmen des A.K. eingebracht worden war, im Instanzenzug für den Streitzeitraum Dienstgeberbeiträge zum Ausgleichsfonds für Familienbeihilfen unter Berufung auf § 41 Abs. 1 Familienlastenausgleichsgesetz und Beträge an Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag vorgeschrieben. Begründend wurde u. a. ausgeführt, im Zuge einer Lohnsteuerprüfung im Unternehmen der Beschwerdeführerin sei festgestellt worden, dass die Vergütungen des zu 90 % an der Gesellschaft beteiligten Geschäftsführers A.K. (1995 laufende Bezüge von S 200.000,-- für die Monate September bis Dezember zuzüglich Reisekosten von rd. S 24.000,-- und Sachbezugswert für die Nutzung eines Firmenautos von rd.S 18.000,--, 1996 laufende Bezüge von S 540.000,-- zuzüglich Reisekosten von rd. S 60.000,-- und Sachbezugswert für die Nutzung eines Firmenautos von rd. S 53.000,--) in die Bemessungsgrundlage für den Dienstgeberbeitrag zum Ausgleichsfonds für Familienbeihilfen und den Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag einzubeziehen seien. Der Gesellschafter-Geschäftsführer sei zufolge kontinuierlicher und über einen längeren Zeitraum andauernder Erfüllung der Aufgaben der Geschäftsführung in den Organismus des Betriebes der Beschwerdeführerin eingegliedert, und es treffe ihn weder das Wagnis ins Gewicht fallender Einkommenschwankungen - die monatliche Gutschrift der Vergütungen am Verrechnungskonto komme einer Auszahlung gleich, weil der Geschäftsführer dadurch über das Geld habe verfügen können - noch Schwankungen ins Gewicht fallender nicht überwälzbarer Ausgaben.

Der Verwaltungsgerichtshof hat über die gegen diesen Bescheid gerichtete Beschwerde erwogen:

Im Erkenntnis vom 1. März 2001, G 109/00, hat der Verfassungsgerichtshof den Antrag des Verwaltungsgerichtshofes auf Aufhebung bestimmter, auch im gegenständlichen Fall zur Anwendung kommender gesetzlicher Bestimmungen abgewiesen. Er hat dazu u. a. ausgeführt, dass verschiedene Merkmale eines Dienstverhältnisses, die im Zusammenhang mit einer weisungsgebundenen Tätigkeit Indizien für ein Dienstverhältnis seien, im Fall der - auf die gesellschaftsrechtliche Beziehung zurückzuführenden - Weisungsungebundenheit ihre Unterscheidungskraft verlieren würden und daher für die Lösung der Frage, ob nach dem Gesamtbild der Verhältnisse die sonstigen Merkmale eines Dienstverhältnisses im Vordergrund stehen, nicht brauchbar seien. Zu den Merkmalen, die in diesem Sinn vor dem Hintergrund der Weisungsungebundenheit ihre Indizwirkung zur Bestimmung des durch eine Mehrzahl von Merkmalen gezeichneten Typusbegriffes des steuerlichen Dienstverhältnisses verlieren, würden vor allem folgende gehören: fixe Arbeitszeit, fixer Arbeitsort, arbeitsrechtliche und sozialversicherungsrechtliche Einstufung der Tätigkeit, Anwendbarkeit typischer arbeitsrechtlicher Vorschriften wie Abfertigungs- und Urlaubsregelung, Entgeltfortzahlung im Krankheitsfall oder Kündigungsschutz, sowie die Heranziehung von Hilfskräften in Form der Delegierung von bestimmten Arbeiten (vgl. für viele das hg. Erkenntnis vom 17. Dezember 2001, Zl. 2001/14/0194).

Insgesamt stellt somit das in § 22 Z. 2 Teilstrich 2 EStG 1988 für wesentlich beteiligte Gesellschafter normierte Vorliegen der sonstigen Merkmale eines Dienstverhältnisses - abgesehen vom hinzuzudenkenden Merkmal der Weisungsgebundenheit - vor allem auf die Kriterien der Eingliederung in den geschäftlichen Organismus der Kapitalgesellschaft und das Fehlen eines Unternehmerwagnisses ab.

Die Eingliederung in den geschäftlichen Organismus des Arbeitgebers ist gegeben, wenn der Steuerpflichtige auf Dauer einen Teil des rechtlichen bzw. wirtschaftlichen Organismus bildet und seine Tätigkeit im Interesse dieses Organismus ausüben muss. Die kontinuierliche und über einen längeren Zeitraum andauernde Erfüllung der Aufgaben der Geschäftsführung spricht für die Eingliederung (vgl. auch dazu das zitierte Erkenntnis vom 17. Dezember 2001).

Unternehmerwagnis liegt vor, wenn der Erfolg der Tätigkeit des Steuerpflichtigen weitgehend von der persönlichen Tüchtigkeit, vom Fleiß, von der persönlichen Geschicklichkeit sowie von den Zufälligkeiten des Wirtschaftslebens abhängt und der Steuerpflichtige für die mit seiner Tätigkeit verbundenen Aufwendungen selbst aufkommen muss. Dabei kommt es auf die tatsächlichen Verhältnisse an: Im Vordergrund dieses Merkmales steht, ob den Steuerpflichtigen tatsächlich das Wagnis ins Gewicht fallender Einnahmenschwankungen trifft. Von Bedeutung ist noch das Merkmal der laufenden (wenn auch nicht notwendig monatlichen) Entlohnung (vgl abermals das zitierte Erkenntnis vom 17. Dezember 2001).

Vor dem Hintergrund dieser Rechtsprechung ist es nicht als rechtswidrig zu erkennen, dass die belangte Behörde im Beschwerdefall die Bezüge des Gesellschafter-Geschäftsführers als solche iSd § 22 Z 2 Teilstrich 2 EStG 1988 qualifiziert und daraus die Rechtsfolgen hinsichtlich des Dienstgeberbeitrages und des Zuschlages zum Dienstgeberbeitrag gezogen hat. Die Eingliederung des Gesellschafter-Geschäftsführers in den Betrieb der Beschwerdeführerin konnte die belangte Behörde aus dem Umstand der auf Dauer angelegten Leistungserbringung ableiten, wobei aus den oben angeführten Gründen weder dem Umstand der Vertretungsmöglichkeit noch dem Ausmaß der Beteiligung entscheidende Bedeutung zukommt.

Unbestritten bestand im Beschwerdefall ein Entlohnungsanspruch des Gesellschafter-Geschäftsführers auf ein Jahrespauschale von S 540.000,--, wenn das Ergebnis der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit S 100.000,-- erreicht. Nach den ebenfalls unwidersprochen gebliebenen Feststellungen des Lohnsteuerprüfers wurde dieses Ergebnis nach den tatsächlichen Verhältnissen im Streitzeitraum erheblich überschritten und das Pauschale in monatlichen Teilbeträgen dem Verrechnungskonto gutgeschrieben. Aus dem in der Beschwerde betonten Umstand, dass von diesem Verrechnungskonto unregelmäßig "Entnahmen" getätigt worden seien, lässt sich entgegen der Ansicht der Beschwerdeführerin ein vom Gewinn der Beschwerdeführerin abhängiges einnahmenseitiges Unternehmerrisiko in keiner Weise ableiten. Es kann aber auch der Ansicht der Beschwerdeführerin nicht gefolgt werden, im Hinblick auf übernommene persönliche Haftungen des Geschäftsführers für Bankverbindlichkeiten bestehe ausgabenseitig ein Unternehmerrisiko. Zutreffend hat die belangte Behörde diesbezüglich schon im angefochtenen Bescheid darauf hingewiesen, dass der Verwaltungsgerichtshof bereits wiederholt ausgesprochen hat, dass es im gegebenen Zusammenhang nicht auf ein Wagnis aus der Stellung als Gesellschafter oder gar auf das Unternehmerwagnis der Gesellschaft ankommt (vgl etwa das hg. Erkenntnis vom 18. Juli 2001, 2001/13/0090). Der Verwaltungsgerichtshof sieht sich aber auch durch die Behauptung der Beschwerdeführerin, im Beschwerdefall habe A.K. die Haftung für Bankverbindlichkeiten in seiner Eigenschaft als Geschäftsführer übernommen, nicht veranlasst, von seiner Rechtsprechung abzugehen, dass die Übernahme einer Haftung für Bankverbindlichkeiten der Gesellschaft primär mit der Stellung als Gesellschafter zusammenhängt (vgl. zur Übernahme von Verpflichtungen einer Kapitalgesellschaft durch den Gesellschafter-Geschäftsführer das hg. Erkenntnis vom 24. Jänner 1990, 86/13/0162).

Auch aus dem Umstand, dass nach dem vom Gesellschafter-Geschäftsführer sowohl für die Beschwerdeführerin als auch für sich selbst gezeichneten Geschäftsführungsvertrag für den Fall, dass das Ergebnis der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit S 100.000,-- nicht erreichen sollte, eine Kürzung "bis zu 40 %" des (mit S 540.000,-- pauschalierten) Geschäftsführerbezuges vereinbart war, lässt sich - abgesehen davon, dass der Geschäftsführer danach selbst im Verlustfall noch Anspruch auf 60 % des pauschalierten Bezuges hatte, von einer behaupteten "Verlustbeteiligung" daher keine Rede sein kann - ein relevantes Unternehmerrisiko schon deswegen nicht ableiten, weil dem zu 90 % an der Gesellschaft beteiligten Geschäftsführer ein Abgehen von der sich selbst auferlegten Verpflichtung im Fall verschlechterter Unternehmensdaten ohne Weiteres möglich wäre (vgl. das hg. Erkenntnis vom 23. April 2002, Zl. 2001/14/0060). Im Übrigen kommt es - wie bereits ausgeführt - bei der Beurteilung der Frage nach dem Unternehmerwagnis auf die tatsächlichen Verhältnisse an; dass den Geschäftsführer der Beschwerdeführerin im streitgegenständlichen Zeitraum tatsächlich ein entsprechendes Unternehmerwagnis getroffen hätte, kann weder den behördlichen Feststellungen noch dem Vorbringen der Beschwerdeführerin entnommen werden.

Soweit die Beschwerdeführerin darauf verweist, dass ihr Gesellschafter-Geschäftsführer in den den Streitjahren folgenden Jahren unter Berücksichtigung der vereinbarten (mit S 200.000,-- limitierten) "Gewinnansprüche" teilweise um mehr als 30 % höhere Einkommen (als in den Streitjahren) verzeichnet habe, ist darauf hinzuweisen, dass gewinnabhängige Bezugsbestandteile insbesondere bei leitenden Angestellten nicht ungewöhnlich sind, weshalb sie nicht für ein solches Risiko sprechen, das für Unternehmer typisch ist (vgl. das hg. Erkenntnis vom 28. Mai 2002, 2001/14/0169).

Die Beschwerde erweist sich daher insgesamt als unbegründet, weshalb sie gemäß § 42 Abs. 1 VwGG abzuweisen war.

Die Kostenentscheidung gründet sich auf die §§ 47 ff VwGG in Verbindung mit der Verordnung BGBl. II Nr. 501/2001.

Wien, am 25. November 2002