TE Vwgh Erkenntnis 2002/12/19 98/15/0210

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Vizepräsident Dr. W. Pesendorfer und die Hofräte Dr. Sulyok, Dr. Fuchs, Dr. Zorn und Dr. Zehetner als Richter, im Beisein der Schriftführerin Dr. Reinisch, über die Beschwerde des Mag. R in E, vertreten durch Dr. Johannes Stieldorf, Rechtsanwalt in 1010 Wien, Nibelungengasse 1-3, gegen den Bescheid der Finanzlandesdirektion für Wien, Niederösterreich und Burgenland (Berufungssenat IX) vom 6. August 1998, Zl. 6-96/5071/05, betreffend Umsatz- und Gewerbesteuer für 1986 und 1987 sowie Einkommensteuer für 1986 bis 1991, zu Recht erkannt:

Der angefochtene Bescheid wird wegen Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften aufgehoben.

Der Bund hat dem Beschwerdeführer Aufwendungen in der Höhe von EUR 1.089,68 binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Im angefochtenen Bescheid wird ausgeführt, zur Vorgeschichte des Beschwerdefalles werde auf das Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 15. Mai 1997, 95/15/0093 (Anm.: betreffend die S.H. GmbH), verwiesen. In jenem Beschwerdefall sei Beschwerdeführerin eine GmbH gewesen, deren Gesellschafter T.K. und der Beschwerdeführer gewesen seien. Die GmbH habe das Schwarzdeckereigewerbe betrieben. Der an den Beschwerdeführer ergangene Betriebsprüfungsbericht (Anm.: Bericht vom 27. Juni 1985) führe unter Tz 20 unter der Überschrift "Zugeflossene Mittel aus der S. GmbH 1986, 1987" aus, die in den Jahren 1986 bis 1987 "eindeutig als auch nicht eindeutig vorenthaltenen Zahlungseingänge" der bereits liquidierten S. GmbH seien von der Betriebsprüfung als Einkünfte aus Gewerbebetrieb angesetzt worden (Annahme eines eigenen Unternehmens). Auf den Beschwerdeführer habe nämlich das VB-Konto 480.5065 gelautet, auf dem Zahlungseingänge im Streitzeitraum in Höhe von 813.874 S verzeichnet worden seien. Da die Abhebungen immer durch den Beschwerdeführer erfolgt seien, seien diese Beträge dem Beschwerdeführer zugerechnet und auf beide Jahre gleichmäßig verteilt worden. Dass der Beschwerdeführer nach außen hin aufgetreten sei, ergebe sich aus einer angefertigten Firmenstampiglie. In der gegen die Steuerbescheide des Finanzamtes eingebrachten Berufungsschrift werde ausgeführt, dass der Beschwerdeführer die formelle Funktion des Geschäftsführers bei der S.H. GmbH inne gehabt habe und dem tatsächlich agierenden Prokuristen T.K. vertraut habe. Zu dem erwähnten VB-Konto sei ausgeführt worden, dass der Beschwerdeführer dies nur für T.K. getan habe, "in der irrigen Meinung dieses Geld stünde auch T.K. zu". Aus der Sicht des Beschwerdeführers hätte es sich lediglich um "Freundschaftsdienste" gehandelt. In einem Schreiben an die Betriebsprüferin vom 7. April 1996 habe der Beschwerdeführer mitgeteilt, dass er im März 1988 sein Einzelunternehmen angemeldet habe, welches aber nie tätig geworden sei. Sollte eine Rechnung für das Einzelunternehmen vorliegen, sei dies ohne Wissen des Beschwerdeführers erfolgt. Die seinerzeitige Sekretärin der "damaligen" S. GmbH habe auch gegenüber der Leiterin der Strafsachenstelle entsprechende Manipulationen mit der Stampiglie der Einzelfirma erwähnt.

Im Erwägungsteil des angefochtenen Bescheides wird ausgeführt, es stehe fest, dass die "oben beschriebenen" Zahlungseingänge Eingang auf das Konto des Beschwerdeführers gefunden hätten. Es stehe auch fest, dass für die Einzelfirma des Beschwerdeführers die oben beschriebene Stampiglie angefertigt worden sei. Es stehe weiters fest, dass die vom Beschwerdeführer von der Firma S. ausgestellten Rechnungen, die im Berufungsverfahren vorgelegt worden seien, "in den oben genannten Beträgen zum Beweis dafür vorgelegt worden sind, dass das Einzelunternehmen" des Beschwerdeführers nie "tätig geworden wäre, deswegen nicht zielführend sind, weil die Summe der auf den Rechnungen angeführten Beträge niemals auf das dem Bw gehörenden VB-Konto überwiesen wurden". Ein Kausalzusammenhang mit den Eingängen am VB-Konto sei nicht herstellbar gewesen. Der Beschwerdeführer behaupte selbst, dass der Großteil der Zahlungseingänge auf dem Privatkonto "H." kassiert worden sei. Somit stehe fest, dass "kein einziger Groschen aus der Tätigkeit der Ges.m.b.H. auf dem VB-Konto des Bw Eingang gefunden hat". Die belangte Behörde habe daher die Behauptung des Beschwerdeführers, er sei als Einzelunternehmer niemals tätig geworden, als Schutzbehauptung gewertet, zumal der Verweis auf die Zeugenvernehmung des Rechtsanwaltes Dr. T. beim Landesgericht für Strafsachen betreffend T.K. keinen Entlastungsbeweis für den Beschwerdeführer darstelle. In dieser Aussage werde nur mitgeteilt, dass Dr. T. am 2. März 1988 ein Schreiben des T.K. erhalten habe, "worin" T.K. beabsichtige, eine Firma "S.H. GmbH" zu gründen. Wenn ausgeführt werde, dass der Beschwerdeführer das in Rede stehende VB-Konto dem T.K. gefälligkeitshalber zur Verfügung gestellt habe, weil der Beschwerdeführer nicht den Erkenntnisstand gehabt habe, dass dieses Konto T.K. "ausschließlich dazu gedient hätte, einige der im Zuge der Insolvenz der 'S. Ges.m.b.H.' getätigten Umsätze an der Masse vorbei zu seiner persönlichen Verwendung zu dirigieren, wird entgegengehalten, dass nicht T.K., sondern der Bw die entsprechenden Abhebungen vom Konto tat, was laut ständiger Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes eine Einkommensverwendung darstellt". Auf Grund der "Erfahrungen im wirtschaftlichen Leben" stelle daher die Behauptung, es habe sich um Freundschaftsdienste gehandelt, eine Schutzbehauptung dar, "was im Hinblick auf den hohen Betrag von 813.874 S auch nicht als glaubwürdige Verantwortung für einen Freundschaftsdienst zu werten ist". In Relation zu setzen sei "der wöchentliche Lohn des Bw in Höhe von 2.000 S". In der Berufungsschrift werde auch zugegeben, dass es sich um persönlich abgewickelte Geschäfte des Beschwerdeführers gehandelt habe (Berufungsschrift vom 23. April 1996). "Daraus ergibt sich, dass die Tatbestände des § 1 UStG 1972 des § 28 BAO erfüllt waren und die Berufung war hinsichtlich der Steuerbescheide Umsatz- Einkommen- und Gewerbesteuer 1986 und 1987 als unbegründet abzuweisen". Hinsichtlich der Annahme einer verdeckten Gewinnausschüttung für die Jahre 1988 bis 1991 betreffend die S.H. GmbH habe der Verwaltungsgerichtshof im Erkenntnis vom 15. Mai 1997, 95/15/0093, die Schätzungsbefugnis der belangten Behörde bestätigt. Laut Tz 41 des ergangenen Betriebsprüfungsberichtes seien dem Beschwerdeführer "5 % der festgestellten verdeckten Gewinnausschüttung analog dem Beteiligungsverhältnis zugerechnet" worden. Der Beschwerdeführer wende ein, die Betriebsprüfung habe es "einfach nicht der Mühe wert gefunden, sich damit auseinander zu setzen, dass der Rechtsmittelwerber glaubhaft deponiert hätte, mit den geschäftlichen Vorgängen überhaupt nichts zu tun gehabt zu haben, insbesondere nichts davon gewusst zu haben". Auf Grund der "vorangestellten Beweiswürdigung insbesondere der Anfertigung einer Firmenstampiglie für die Einzelfirma und der unversteuerten Zahlungseingänge auf dem VB-Konto des Bw. ist die Glaubwürdigkeit des Bw stark erschüttert". Vielmehr stellten sich für die belangte Behörde die nach dem Entdecktwerden der Tat getanen Aussagen der beiden Gesellschafter wie folgt dar: "Mit den gegenseitigen Beschuldigungen soll von der eigenen Verfehlung abgelenkt werden."

Die Zurechnung der verdeckten Gewinnausschüttung sei damit dem Grunde nach zu Recht erfolgt. Da jedoch zusätzlicher Personalaufwand für zwei Arbeiter und zusätzlicher Wareneinsatz "laut Feststellungen des Verwaltungsgerichtshofes" zu berücksichtigen gewesen sei, ergebe sich eine teilweise Stattgabe bei der Einkommensteuer.

Der Verwaltungsgerichtshof hat über die dagegen erhobene Beschwerde erwogen:

Zur in der Beschwerde aufgeworfenen Frage einer allfälligen Mangelhaftigkeit der Zustellung des angefochtenen Bescheides (diese hätte nur zu Handen des für den Beschwerdeführer einschreitenden Rechtsanwalts erfolgen dürfen, weil die Berufung eines Rechtsanwaltes auf eine ihm erteilte Vollmacht gemäß § 8 Rechtsanwaltsordnung deren urkundlichen Nachweis ersetze), ist darauf hinzuweisen, dass in den Fällen des § 103 Abs. 2 BAO die Abgabenbehörde nur dann zur Zustellung von Erledigungen an einen (gewillkürten) Vertreter verpflichtet ist, wenn dieser die ausdrückliche Erklärung abgibt, dass alle dem Vollmachtgeber zugedachten Erledigungen dem Bevollmächtigten zuzustellen sind, die im Zuge eines Verfahrens ergehen oder Abgaben betreffen, hinsichtlich derer die Gebarung gemäß § 213 BAO zusammengefasst verbucht wird (vgl. z.B. den Beschluss des Verwaltungsgerichtshofes vom 28. Jänner 1998, 95/13/0273). Da eine solche ausdrückliche Erklärung betreffend Zustellung auch in der Beschwerde nicht behauptet wird, vermag das Beschwerdevorbringen schon deshalb keine Rechtswidrigkeit in Bezug auf die Zustellung des angefochtenen Bescheides aufzuzeigen. Im Übrigen weist die Beschwerde zur Rechtzeitigkeit ihrer Einbringung ausgehend von einer Zustellung des angefochtenen Bescheides an den Beschwerdeführer durch Hinterlegung am 2. September 1998 ohnedies zutreffend auf die fristgerechte Beschwerdeerhebung hin.

Wie der Verwaltungsgerichtshof schon mehrfach zum Ausdruck gebracht hat (vgl. z.B. das Erkenntnis vom 28. Mai 1997, 94/13/0200, mwN), muss die Begründung eines Bescheides erkennen lassen, welcher Sachverhalt der Entscheidung zu Grunde gelegt wurde, aus welchen Erwägungen die belangte Behörde zur Einsicht gelangt ist, dass gerade dieser Sachverhalt vorliegt und aus welchen Gründen die Behörde die Subsumtion des Sachverhaltes unter einen bestimmten Tatbestand für zutreffend erachtet. Die Begründung eines Abgabenbescheides muss in einer Weise erfolgen, dass der Denkprozess, der in der behördlichen Erledigung seinen Niederschlag findet, sowohl für den Abgabepflichtigen als auch im Fall der Anrufung des Verwaltungsgerichtshofes für diesen nachvollziehbar ist.

Bereits der in der Beschwerde vorgetragene Vorwurf, die Beweiswürdigung der belangten Behörde sei in Bezug auf den Akteninhalt und insbesondere das Vorbringen des Beschwerdeführers im Verwaltungsverfahren nicht nachvollziehbar, führt zur Aufhebung des angefochtenen Bescheides. Welcher Art das vom Beschwerdeführer in den Jahren 1986 und 1987 betriebene Einzelunternehmen konkret gewesen sein soll oder welche Sachverhaltsgrundlagen die Annahme einer derartigen Einkunftsquelle rechtfertigten, hat die belangte Behörde im angefochtenen Bescheid in keiner Weise dargestellt. Zu Recht erhebt hier die Beschwerde u.a. den Vorwurf, die Steuervorschreibung für die Jahre 1986 und 1987 sei allein auf Grund der Tatsache erfolgt, dass in diesen Jahren auf ein auf den Beschwerdeführer lautendes Konto 813.874 S eingegangen und die Beträge größtenteils von diesem abgehoben worden seien. Die belangte Behörde habe sich dabei überhaupt nicht mit dem Vorbringen auseinander gesetzt, dass es sich bei diesen Geldbeträgen um Zahlungen aus Rechnungen der damals bestehenden S. GmbH gehandelt habe, die der Geschäftsführer T.K. wegen bereits ab 1985 andrängender Gläubiger u.a. auf das Konto des Beschwerdeführers umgeleitet habe. Die gesamten abgehobenen Beträge seien auch an T.K. ausgehändigt bzw. von diesem selbst (T.K. habe auf dem Konto auch die Einzelzeichnungsberechtigung gehabt) behoben worden, um entweder Aufwendungen der S. GmbH zu bezahlen oder den kostspieligen Lebenswandel des T.K. zu finanzieren. In diesem Zusammenhang sei es auch "vollkommen falsch und mit dem gesamten Akteninhalt in Widerspruch", wenn die belangte Behörde bei ihren Feststellungen davon ausgehe, dass "kein einziger Groschen" aus der Tätigkeit der GmbH auf dem VB-Konto des Beschwerdeführers Eingang gefunden habe. Der Schluss vom Bestehen einer Firmenstampiglie auf ein nach außen hin auftretendes Unternehmen, sei schon deshalb unzulässig, weil der Stempel erst im Jahr 1988 angefertigt worden sei (für die Jahre 1986, 1987 existierten auch keine Ausgangsrechnungen des von der belangten Behörde unrichtigerweise angenommenen Einzelunternehmens des Beschwerdeführers; nur im Zeitraum von März bis Mai 1988 habe das wirtschaftlich nie in Erscheinung getretene Einzelunternehmen des Beschwerdeführers, das "auf Befehl" des T.K. nach dem Konkurs der S. GmbH bis zur Gründung der S.H. GmbH gegründet worden sei, formell existiert).

Soweit die belangte Behörde im angefochtenen Bescheid zur "Vorgeschichte" auf das Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 15. Mai 1997, 95/15/0093, verweist, ist festzuhalten, dass dieses Erkenntnis Steuervorschreibungen der S.H. GmbH für Jahre 1988 bis 1991 betraf und daraus kein Hinweis auf das Bestehen eines Einzelunternehmens des Beschwerdeführers in den Jahren 1986 und 1987 zu entnehmen ist.

In der Berufungsschrift vom 23. April 1996 hat der Beschwerdeführer u.a. vorgebracht, "auch für die der S. Schwarzdeckerei im Jahre 1987 über das Konto des Rechtsmittelwerbers persönlich abgewickelten Geschäfte hätte im Sinne der wirtschaftlichen Betrachtungsweise die Steuerbehörde erkennen können und müssen, dass diese ausschließlich dem T.K. zuzurechnen und daher alle Steuervorschreibungen von diesem zu erfüllen wären".

Warum in der Begründung des angefochtenen Bescheides hinsichtlich der eben zitierten Textpassage angegeben wird, der Beschwerdeführer habe in der Berufungsschrift "zugegeben, dass es sich um persönlich abgewickelte Geschäfte des Rechtsmittelwerbers gehandelt hätte", ist nicht nachvollziehbar und wirft hier die Beschwerde dem angefochtenen Bescheid zu Recht auch Aktenwidrigkeit vor.

Im Erkenntnis vom 15. Mai 1997, 95/15/0093, hat der Verwaltungsgerichtshof zwar betreffend die S.H. GmbH die Schätzungsbefugnis der belangten Behörde dem Grunde nach bestätigt (hinsichtlich der Höhe der Schätzung wurde der damals angefochtene Bescheid wegen Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften aufgehoben), in diesem Erkenntnis wurden aber keine Aussagen über den Zufluss verdeckter Ausschüttungen an bestimmte Gesellschafter getroffen (wenn im nunmehr angefochtenen Bescheid davon die Rede ist, dass lt. Tz 41 des Betriebsprüfungsberichtes dem Beschwerdeführer 5 % der festgestellten verdeckten Gewinnausschüttung "analog dem Beteiligungsverhältnis" zugerechnet worden seien, steht dies im Übrigen im Widerspruch zu den Ausführungen in dem mit dem Erkenntnis vom 15. Mai 1997 aufgehobenen Bescheid, in dem u. a. festgehalten wird, dass die verdeckten Gewinnausschüttungen "adäquat dem Namenskonto lt. Tz 40c zugewiesen" worden seien). Soweit die belangte Behörde im angefochtenen Bescheid zur Frage des vom Beschwerdeführer bestrittenen Zuflusses der verdeckten Gewinnausschüttung hinsichtlich seiner Glaubwürdigkeit auf die "vorangestellte Beweiswürdigung" verweist, ist dies bereits deshalb nicht stichhältig, weil diese Beweiswürdigung - wie oben aufgezeigt - mangelhaft ist. Kein nachvollziehbarer selbständiger Begründungswert kommt schließlich der im angefochtenen Bescheid enthaltenen Aussage zu, mit den "nach dem Entdecken der Tat getanen Aussagen der beiden Gesellschafter" solle "von der eigenen Verfehlung abgelenkt werden".

Der angefochtene Bescheid war somit gemäß § 42 Abs. 2 Z 3 VwGG wegen Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften aufzuheben, wobei von der beantragten Verhandlung vor dem Verwaltungsgerichtshof gemäß § 39 Abs. 2 Z. 3 VwGG abgesehen werden konnte.

Die Kostenentscheidung stützt sich auf die §§ 47 ff VwGG in Verbindung mit der Verordnung BGBl. II Nr. 501/2001.

Wien, am 19. Dezember 2002