TE Vwgh Erkenntnis 2003/2/25 97/14/0164

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Höß und den Senatspräsidenten Dr. Karger sowie die Hofräte Mag. Heinzl, Dr. Zorn und Dr. Robl als Richter, im Beisein der Schriftführerin Dr. Racek, über die Beschwerde des W R Z in L, vertreten durch Dr. Josef Broinger und Dr. Johannes Hochleitner, Rechtsanwälte in 4070 Eferding, Kirchenplatz 8, gegen den Bescheid der Finanzlandesdirektion für Oberösterreich, vom 15. Oktober 1997, RV/233/05-10/FS/97, betreffend Haftung für Abgabenschulden, zu Recht erkannt:

Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.

Der Beschwerdeführer hat dem Bund Aufwendungen von 332 EUR binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Mit Schreiben vom 11. Oktober 1996 wurde dem Finanzamt mitgeteilt, die GmbH, deren einziger Geschäftsführer der Beschwerdeführer war, befinde sich in wirtschaftlichen Schwierigkeiten. Es seien jedoch bereits Maßnahmen zur Erhöhung ihrer Liquidität gesetzt worden. Um diese Maßnahmen zu einem Erfolg führen zu können, wurde beantragt, die Umsatzsteuer für die Monate Juli und August 1996 sowie die Lohnsteuer, den Dienstgeberbeitrag und den Dienstgeberzuschlag für den Monat September 1996 von insgesamt rund 739.000 S bis 30. Dezember 1996 zu stunden. Das Finanzamt entsprach diesem Antrag. Unter Wiederholung des Vorbringens im eben erwähnten Schreiben wurde mit Schreiben vom 5. Dezember 1996 beantragt, die ratenweise Entrichtung der Umsatzsteuer für die Monate September und Oktober 1996 und der Sondervorauszahlung an Umsatzsteuer im Jahr 1996 sowie der Lohnsteuer, des Dienstgeberbeitrages und des Dienstgeberzuschlages für die Monate Oktober und November 1996 von insgesamt rund 1,212.000 S zu bewilligen. Das Finanzamt wies diesen Antrag ab. Vom insgesamt bis zum 16. Dezember 1996 entstandenen selbst berechneten Rückstand von rund 1,990.000 S wurden bis Ende des Jahres 1996 rund 10.000 S entrichtet.

Mit Beschluss vom 3. März 1997 wurde der Konkurs über das Vermögen der GmbH eröffnet.

Mit Bescheid vom 15. Mai 1997 nahm das Finanzamt den Beschwerdeführer als Haftenden für Abgabenschulden (Lohnsteuer, Dienstgeberbeitrag und Dienstgeberzuschlag für die Monate September bis Dezember 1996 samt Nebengebühren) von rund 646.000 S in Anspruch, wobei es zur Begründung ausführte, auch bei allfälligen Zahlungsschwierigkeiten der GmbH müssten für die ausbezahlten Löhne die lohnabhängigen Abgaben entrichtet werden. Der Beschwerdeführer hafte in seiner Stellung als Geschäftsführer für diese Abgaben.

Mit Berufung vom 16. Juni 1997 wandte der Beschwerdeführer im Wesentlichen ein, ohne jegliches Ermittlungsverfahren habe das Finanzamt zu Unrecht angenommen, er sei schuldhaft seiner Verpflichtung, lohnabhängige Abgaben zu entrichten, nicht nachgekommen. Anlässlich einer am 28. Februar 1997 bei der GmbH abgehaltenen Betriebsversammlung seien alle Arbeitnehmer wegen der für die Monate Jänner und Februar 1997 vorenthaltenen Löhne aus ihren Dienstverhältnissen ausgetreten. Richtig sei, dass in den Monaten September bis Dezember 1996 von der GmbH noch Löhne ausbezahlt, jedoch die lohnabhängigen Abgaben nicht mehr entrichtet worden seien. Diese Nichtentrichtung sei ihm jedoch keineswegs als schuldhaft zuzurechnen. Er habe nämlich in seiner Stellung als Geschäftsführer der GmbH über keine ausreichenden Mittel mehr verfügt, um alle andrängenden Gläubiger gleichmäßig zu befriedigen. Er könne überdies nur dann als Haftender in Anspruch genommen werden, falls die ihm anzulastende Pflichtverletzung zur Uneinbringlichkeit der dementsprechenden Abgabenschulden geführt habe. Die so erforderliche Kausalität sei jedoch nicht gegeben. Durch die Auszahlung der Löhne in den Monaten September bis Dezember 1996 sei es dem Masseverwalter möglich gewesen, den Betrieb der GmbH weiter zu führen, wodurch den andrängenden Gläubigern, darunter auch dem Bund als Abgabengläubiger eine höhere Quote aus der Masse zugekommen sei. Selbst wenn ihm ein schuldhaftes Verhalten unterstellt werde, wäre bei rechtmäßigem Alternativverhalten für den Bund als Abgabengläubiger nichts zu gewinnen gewesen. Wären nämlich die Löhne in den Monaten September bis Dezember 1996 nicht ausbezahlt worden, so wären die so entstandenen Forderungen der Arbeitnehmer durch den Insolvenzausgleichsfonds besichert gewesen. In der Höhe der vom Insolvenzausgleichsfonds zugesprochenen Beträge wäre für den Bund wiederum ein Anspruch auf die Entrichtung lohnabhängiger Abgaben entstanden. Dieser Anspruch wäre jedoch wegen des bereits eröffneten Konkurses nur mehr im Rahmen der Quote befriedigt worden.

Mit Schreiben vom 12. August  1997 ersuchte die belangten Behörde den Beschwerdeführer bekannt zu geben, welche Mittel ihm in seiner Stellung als Geschäftsführer der GmbH im haftungsgegenständlichen Zeitraum, somit vom 15. Oktober 1996 bis 15. Jänner 1997, zur Verfügung gestanden seien und wie diese Mittel verwendet worden seien. Überdies sei bekannt zu geben, wie hoch die Bank- und Lieferverbindlichkeiten gewesen und in welchem Ausmaß die übrigen andrängenden Gläubiger befriedigt worden seien

Mit Schreiben vom 29. August 1997 gab der Beschwerdeführer bekannt, ab September 1996 sei es nicht mehr möglich gewesen, alle andrängenden Gläubiger zur Gänze zu befriedigen. Er sei daher an die andrängenden Gläubiger, darunter auch an den Bund als Abgabengläubiger herangetreten, um Stundungen bzw Zahlungserleichterungen zu vereinbaren. Für die GmbH habe eine positive Fortbestehungsprognose bestanden, weswegen zumindest bis Ende des Jahres 1996 keine Veranlassung bestanden habe, die Eröffnung des Konkurses zu beantragen. Es sei zu erwarten gewesen, dass die Liquiditätsschwierigkeiten bis Mitte des Jahres 1997 überwunden und alle andrängenden Gläubiger wieder befriedigt werden würden. Da jedoch alle Arbeitnehmer wegen der für die Monate Jänner und Februar 1997 vorenthaltenen Löhne am 28. Februar 1997 aus ihren Dienstverhältnissen ausgetreten seien, sei die Sanierung der GmbH aus eigener Kraft nicht mehr möglich gewesen, was die Eröffnung des Konkurses am 3. März 1997 zur Folge gehabt habe. Zum Beweis der Richtigkeit dieses Vorbringens bot der Beschwerdeführer Schriftsätze, Buchhaltungsunterlagen, Kontoauszüge, ein einzuholendes Gutachten sowie die Einvernahme von Zeugen an. Der Beschwerdeführer brachte weiters vor, die Eröffnung eines Konkurses oder Ausgleiches führe für sich allein noch nicht zur Uneinbringlichkeit aushaftender Abgabenschulden. Vor seiner Inanspruchnahme als Haftender sei wegen der hiebei zu beachtenden Subsidiarität und Akzessorietät fest zu stellen, in welcher Höhe Abgabenschulden bei der GmbH nicht einbringlich seien bzw solche überhaupt noch bestünden. Er könne daher erst nach Aufhebung des Konkurses oder der Bestätigung des Zwangsausgleiches, der bereits beantragt sei, als Haftender in Anspruch genommen werden. Der Bescheid des Finanzamtes sei daher als rechtswidrig aufzuheben, in eventu das Verfahren bis zur Aufhebung des Konkurses bzw der Bestätigung des Zwangsausgleiches auszusetzen.

Anlässlich der Tagsatzung am 9. Oktober 1997 wurde der Zwangsausgleichsvorschlag der GmbH mit einer Quote von 20% angenommen, worauf der Konkurs mit Beschluss vom 24. November 1997 aufgehoben wurde.

Mit dem nunmehr angefochtenen Bescheid nahm die belangte Behörde den Beschwerdeführer unter Hinweis auf § 9 Abs 1 und § 80 Abs 1 BAO als Haftenden für Abgabenschulden von rund 436.000 S in Anspruch. Die belangte Behörde hielt zunächst fest, die Lohnsteuer, der Dienstgeberbeitrag und der Dienstgeberzuschlag für den Monat September 1996 seien nach Erlassung des Bescheides des Finanzamtes getilgt worden. Der die Zwangsausgleichsquote übersteigende Teil der Lohnsteuer, des Dienstgeberbeitrages und des Dienstgeberzuschlages für die Monate Oktober bis Dezember 1996 samt Nebengebühren sei bei der GmbH uneinbringlich. Voraussetzung für die Inanspruchnahme des Beschwerdeführers als Haftenden sei die schuldhafte Verletzung der ihm auferlegten abgabenrechtlichen Pflichten, wobei wirtschaftliche Fehldispositionen unbeachtlich seien. Entscheidend sei, ob dem Beschwerdeführer als potenziell Haftenden Mittel zur Entrichtung von Verbindlichkeiten zur Verfügung gestanden und ob diese Mittel mit Ausnahme von Abfuhrabgaben anteilig zur Entrichtung dieser Verbindlichkeiten verwendet worden seien. Hinsichtlich der haftungsgegenständlichen Lohnsteuer werde auf § 78 EStG 1988 verwiesen, wonach bei fehlenden Mitteln zur vollen Auszahlung der Löhne und der Abfuhr der Lohnsteuer die Auszahlung der Löhne so weit zu vermindern sei, als diese und die abzuführende Lohnsteuer in den zur Verfügung stehenden Mitteln Deckung fänden. Der Beschwerdeführer sei somit ungeachtet der Frage, ob ihm überhaupt Mittel zur Entrichtung von Verbindlichkeiten zur Verfügung gestanden seien, als Haftender für 80 % der von der GmbH nicht entrichteten Lohnsteuer für die Monate Oktober bis Dezember 1996 heran zu ziehen. Unter Hinweis auf die hg Rechtsprechung zur Frage der schuldhaften Verletzung der einem Geschäftsführer auferlegten Pflichten führte die belangte Behörde aus, es sei Sache des Beschwerdeführers gewesen, für die Entrichtung des Dienstgeberbeitrages und des Dienstgeberzuschlag für die Monate Oktober bis Dezember 1996 samt Nebengebühren Sorge zu tragen. Dabei dürfe er den Bund als Abgabengläubiger nicht gegenüber anderen Gläubigern benachteiligen. Trotz Vorhaltes habe der Beschwerdeführer nicht nachgewiesen, er habe alle andrängenden Gläubiger im Zeitraum vom 15. Oktober 1996 bis 15. Jänner 1997 gleichmäßig befriedigt. Wie sich aus den vom Beschwerdeführer mit seinem Schreiben vom 29. August 1997 vorgelegten Buchhaltungsunterlagen ergebe, habe er die aushaftenden Abgabenschulden im Ausmaß von 0,54 %, hingegen die Verbindlichkeiten gegenüber anderen Gläubigern (mit Ausnahme der Löhne) im Ausmaß von 5,79 % bis 18,14 % getilgt. Der Beschwerdeführer habe somit den Grundsatz der Gleichbehandlung aller andrängenden Gläubiger verletzt, weswegen er als Haftender in Anspruch genommen werden könne. Daran ändere es nichts, dass der Beschwerdeführer dargetan habe, aus welchen wirtschaftlichen Motiven er einen Großteil der noch vorhandenen Mittel zur Bezahlung von Löhnen in den Monaten September bis Dezember 1996, verwendet habe.

Der Verwaltungsgerichtshof hat über die Beschwerde erwogen:

Gemäß § 9 Abs 1 BAO haften die in den §§ 80 ff bezeichneten Vertreter neben den durch sie vertretenen Abgabepflichtigen für die diese treffenden Abgaben insoweit, als die Abgaben infolge schuldhafter Verletzung der den Vertretern auferlegten Pflichten nicht eingebracht werden können.

Unter teilweiser Wiederholung seiner Ausführungen im Administrativverfahren behauptet der Beschwerdeführer, er habe alle andrängenden Gläubiger, darunter auch den Bund als Abgabengläubiger nur mehr nach Maßgabe der vorhandenen Mittel gleichmäßig befriedigt. Im Wesentlichen habe er ab Ende September 1996 nur noch Löhne ausbezahlt. Dadurch sei es dem Masseverwalter allerdings möglich gewesen, den Betrieb der GmbH weiter zu führen, wodurch das Massevermögen vermehrt worden sei. Die Nichtentrichtung der lohnabhängigen Abgaben sei daher nicht schuldhaft erfolgt. Vielmehr sei es durch die von ihm gewählte Vorgangsweise möglich gewesen, die andrängenden Gläubiger im Zwangsausgleich mit einer höheren Quote gleichmäßig zu befriedigen. Überdies hätte bei Nichtauszahlung der Löhne der Insolvenzausgleichsfonds die bereits entstandenen Forderungen der Arbeitnehmer befriedigt, wodurch für den Bund wiederum ein Anspruch auf die Entrichtung lohnabhängiger Abgaben entstanden wäre. Dieser Anspruch wäre jedoch wegen des bereits eröffneten Konkurses nur mehr im Rahmen der Quote befriedigt worden.

Mit diesen Ausführungen zeigt der Beschwerdeführer keine Rechtswidrigkeit des angefochtenen Bescheides auf. Hinsichtlich der haftungsgegenständlichen Lohnsteuer für die Monate Oktober bis Dezember 1996 ergibt sich bereits aus § 78 Abs 3 EStG 1988, dass der Arbeitgeber, falls die ihm zur Verfügung stehenden Mittel zur Auszahlung des vollen vereinbarten Arbeitslohnes nicht ausreichen, die Lohnsteuer von dem tatsächlich zur Auszahlung gelangenden niedrigeren Betrag zu berechnen und einzubehalten hat. Wird die Lohnsteuer nicht einbehalten und an das Finanzamt abgeführt, ist ungeachtet wirtschaftlicher Schwierigkeiten einer GmbH nach ständiger hg Rechtsprechung von einer schuldhaften Pflichtverletzung des Geschäftsführers auszugehen, was zu dessen Inanspruchnahme als Haftender führt (vgl beispielsweise das hg Erkenntnis vom 19. Dezember 2002, 2001/15/0029, mwA). Ungeachtet des Grundsatzes der Gleichbehandlung aller andrängenden Gläubiger hätte der Beschwerdeführer die einzubehaltende Lohnsteuer zur Gänze abzuführen gehabt, weswegen er zu Recht zur Haftung für die bei der GmbH nicht mehr einbringliche Lohnsteuer herangezogen worden ist. Mit den Ausführungen, er habe im Wesentlichen ab Ende September 1996 nur noch Löhne ausbezahlt, gibt der Beschwerdeführer zu, dass er die andrängenden Gläubiger nicht gleichmäßig befriedigt hat. Vielmehr hat er die Forderungen der Arbeitnehmer aus welchen Gründen immer bevorzugt befriedigt und damit den Grundsatz der Gleichbehandlung aller andrängenden Gläubiger, darunter des Bundes als Abgabengläubiger schuldhaft verletzt. Hat der Geschäftsführer schuldhaft seine Pflicht verletzt, für die Entrichtung der Abgaben aus den ihm zur Verfügung stehenden Mitteln zu sorgen, so darf die Abgabenbehörde auch davon ausgehen, dass die Verletzung dieser Pflicht Ursache für die Uneinbringlichkeit der nicht entrichteten Abgaben gewesen ist. Der Geschäftsführer haftet für nicht entrichtete Abgaben auch dann, wenn die zur Verfügung stehenden Mittel zur Entrichtung aller Schulden nicht ausgereicht haben, es sei denn, er weist nach, dass diese Mittel anteilig für die Begleichung aller Schulden mit Ausnahme der Abfuhrabgaben verwendet worden sind. Widrigenfalls haftet der Geschäftsführer für die nicht entrichteten Abgaben zur Gänze (vgl beispielsweise das hg Erkenntnis vom 14. Jänner 2003, 97/14/0176, mwA). Der Beschwerdeführer ist daher auch zu Recht zur Haftung für den bei der GmbH nicht mehr einbringlichen Dienstgeberbeitrag und Dienstgeberzuschlag samt Nebengebühren herangezogen worden. Aus den vom Beschwerdeführer vorgelegten Kontoauszügen ist überdies ersichtlich, dass er einen Zessionsvertrag abgeschlossen hat, wodurch die Hausbank gegenüber den anderen andrängenden Gläubigern bevorzugt worden ist. Auch dies hätte im Sinn der hg Rechtsprechung zur Inanspruchnahme des Beschwerdeführers als Haftenden geführt (vgl nochmals das hg Erkenntnis vom 14. Jänner 2003, 97/14/0176). Was die spekulativen Ausführungen des Beschwerdeführers über die möglichen Folgen der Nichtauszahlung der Löhne, die Befriedigung der entstandenen Forderungen der Arbeitnehmer durch den Insolvenzausgleichsfonds und die sodann nur teilweise Entrichtung der lohnabhängigen Abgaben betrifft, genügt es darauf hinzuweisen, dass der Verwaltungsgerichtshof seinen Entscheidungen nur den in einem mängelfreien Verfahren ermittelten Sachverhalt, keineswegs jedoch ein fiktives Geschehen zugrunde zu legen hat. Bemerkt wird, dass Abgabenschulden, die erst nach Eröffnung des Konkurses entstanden sind, als Masseforderungen zur Gänze zu entrichten sind.

Der Beschwerdeführer behauptet, infolge des rechtskräftig bestätigten Zwangsausgleiches seien alle Schulden der GmbH, demnach auch die Abgabenschulden erloschen. Da seine Haftung als Geschäftsführer subsidiär und akzessorisch sei, könne er für nicht mehr bestehende Abgabenschulden nicht zur Haftung herangezogen werden.

Mit diesen Ausführungen zeigt der Beschwerdeführer ebenfalls keine Rechtswidrigkeit des angefochtenen Bescheides auf. Wie der Verwaltungsgerichtshof im Erkenntnis eines verstärkten Senates vom 22. September 1999, 96/15/0049, in Abkehr von seiner vorherigen Rechtsprechung ausgeführt hat, ist die Haftung des Geschäftsführers nur insofern akzessorisch, als sie das Bestehen von Abgabenschulden zur Zeit der Verwirklichung des die Haftung auslösenden Sachverhaltes voraussetzt. Ob ein Erlöschen der Abgabenschulden auch dem als Geschäftsführer Haftenden zugute kommt, ist hingegen nach dem Zweck der den Schulderlöschungsgrund beinhaltenden jeweiligen Vorschrift zu prüfen. Davon ausgehend stellt ein Zwangsausgleich keinen Grund für die Befreiung des Geschäftsführers als Haftenden dar. Nach der Aktenlage ist der die Haftung auslösende Sachverhalt im Zeitraum vom 15. Oktober 1996 bis 15. Jänner 1997 verwirklicht worden. Der nachträgliche Schulderlöschungsgrund (Bestätigung des Zwangsausgleiches) am 24. November 1997 steht der Inanspruchnahme des Beschwerdeführers als Haftenden somit nicht entgegen.

Bei der gegebenen Sach- und Rechtslage mangelt es den behaupteten Verletzungen von Verfahrensvorschriften an Relevanz. Die belangte Behörde hätte auch bei den vom Beschwerdeführer vermissten Sachverhaltsfeststellungen zu keinem im Spruch anders lautenden Bescheid kommen können. Denn weder kann sich aus dem Konkursakt noch aus einem einzuholenden Gutachten sowie der Einvernahme des Masseverwalters und des für die GmbH tätig gewesenen Wirtschaftstreuhänders ergeben, dass der Beschwerdeführer zu Recht keine Lohnsteuer abgeführt und alle andrängenden Gläubiger gleichmäßig befriedigt hat.

Die Beschwerde erweist sich somit insgesamt als unbegründet und war daher gemäß § 42 Abs 1 VwGG abzuweisen.

Von der Durchführung der beantragten Verhandlung konnte gemäß § 39 Abs 2 Z 6 VwGG abgesehen werden.

Die Entscheidung über den Aufwandersatz stützt sich auf die §§ 47 ff VwGG in Verbindung mit der Verordnung BGBl II Nr 501/2001.

Wien, am 25. Februar 2003