TE Vwgh Erkenntnis 2003/4/30 99/13/0251

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Bernard und die Hofräte Dr. Hargassner, Dr. Fuchs, Dr. Büsser und Dr. Mairinger als Richter, im Beisein der Schriftführerin Mag. Müller, über die Beschwerde des Dr. F in W, vertreten durch Mag. Daniel Lampersberger, Rechtsanwalt in 1033 Wien, Esteplatz 4, gegen den Bescheid der Finanzlandesdirektion für Wien, Niederösterreich und Burgenland (Berufungssenat VI) vom 7. Oktober 1999, Zl. RV/11-16/14/99, betreffend Einkommensteuer für das Jahr 1997 und Einkommensteuer-Vorauszahlung 1999, zu Recht erkannt:

Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.

Der Beschwerdeführer hat dem Bund Aufwendungen in der Höhe von 332 EUR binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Der Beschwerdeführer reichte seine Einkommensteuererklärung für das Jahr 1997 am 22. Juli 1998 beim Finanzamt ein. Die angeschlossene Beilage zur Einkommensteuererklärung 1997 enthielt u. a. folgende Aufgliederung:

Eink. aus s.A.

Kuratoriumsmitgl. der Errichtungsges. MFK

14.500,00

Sitz.gelder 5.000,00

AR- Mitglied der Schloß Schönbrunn Kultur- und Betriebsges.m.b.H.

Sitz.gelder 3.000,00

Staatskoär der Allg. Spark. KAG m.b.H. in Linz

37.800,00

Staatskoär der BMW Austria Bank Ges.m.b.H. in Salzburg

75.600,00

Mitglied des Bundesvergabeamtes

Sitzungsgelder 6.100,00 142.000,00

Werbungskosten lt. Beilage Afa lt. Beilage

55.181,00

13.910,00

68.091,00

73.909,00

Eink. aus ns. A.:

lt. beil. Lohnzettel

578.129,00

-1.800,00

576.329,00

Eink. aus KV:

Beteiligung 36 BF-Entnahme

2.983,46

1.500,00

CA 3 Banken Bet.fonds 86/3

47.100,00

1.521,30

53.104,76 53.105,00

Verbund-Aktien Erträge

3.520,00

-Kest 880,00

2,640,00

EKA- Bond

6.600,00

-Kest 1.428,57

5,231,43

Angeschlossen waren der Einkommensteuererklärung weiters Bestätigungen des Bundesvergabeamtes über die erhaltenen Sitzungsgelder, ein Bescheid des Bundesministers für Finanzen vom 7. März 1997 über die Festsetzung einer Entschädigung von 14.500 S für die Tätigkeit als Aufsichtsrat bei der Errichtungsgesellschaft Marchfeldkanal, eine Bestätigung der Errichtungsgesellschaft Marchfeldkanal vom 13. Jänner 1998 über an den Beschwerdeführer als Kuratoriumsmitglied der Errichtungsgesellschaft bezahlte Sitzungsgelder in Höhe von 5.000 S und eine Bestätigung der Schloß Schönbrunn Kultur- und Betriebges.m.b.H. vom 12. November 1997 über die Auszahlung eines Betrages von 3.000 S als Aufsichtsratsvergütung. Neben einem Lohnzettel des Bundesministeriums für Finanzen über die Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit des Beschwerdeführers lag der Einkommensteuererklärung eine ebenfalls vom Bundesministerium für Finanzen erstellte "Honorarbestätigung für das Jahr 1997" bei, die vom Beschwerdeführer im Zeitraum vom "1.01.1997 bis 31.12.1997" erhaltene "Einkommensteuerpflichtige Bezüge" in Höhe von 133.300 S auswies. Zu den Werbungskosten des Jahres 1997 waren der Steuererklärung u.a. Rechnungen der Akademie F. betreffend eine "Ausbildung zum Bewusstseinstrainer" angeschlossen (der Gesamtbetrag der iZm der "Akademie F. Managementkurs" geltend gemachten Werbungskosten betrug 48.711 S).

Mit Bescheid vom 12. Oktober 1998 wurde der Beschwerdeführer zur Einkommensteuer für das Jahr 1997 veranlagt. Der im Einkommensteuerbescheid ausgewiesene Gesamtbetrag der Einkünfte in Höhe von 874.513 S setzte sich u.a. aus Einkünften aus selbständiger Arbeit in Höhe von 255.920 S, Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit in Höhe von 576.329 S und Einkünften aus Kapitalvermögen in Höhe von 53.105 S zusammen. In der Begründung zum Einkommensteuerbescheid wurde ausgeführt, als Fortbildungskosten nach § 16 EStG seien nur solche zu verstehen, die der Weiterbildung im erlernten Beruf dienten. Den vorgelegten Rechnungen der Akademie F. sei zu entnehmen, dass die geltend gemachten Aufwendungen eine mehrere Semester dauernde Ausbildung zum Bewusstseinstrainer betroffen hätten. Diese Aufwendungen stellten steuerlich nicht absetzbare Ausbildungskosten dar. In der Begründung zum Einkommensteuerbescheid wurde weiters festgehalten, dass die im Jahr 1997 erhaltenen einkommensteuerpflichtigen Bezüge in Höhe von 133.300 S als Einkünfte aus selbständiger Tätigkeit zu erfassen gewesen seien.

Der Beschwerdeführer erhob mit Schriftsatz vom 10. November 1998 Berufung. Er brachte vor, in der Beilage zur Einkommensteuererklärung 1997 seien Einkünfte aus selbständiger Arbeit in Höhe von 142.000 S ausgewiesen. Die im Zuge der Veranlagung von Amts wegen "veranschlagten" Einkünfte aus selbständiger Arbeit in Höhe von 255.920 S entbehrten jeglicher Grundlage, weil "diese Vorgangsweise eine doppelte Berücksichtigung der Eink. aus selbst. A. bedeuten würde". Bekanntlich seien im Jahr 1997 im Gefolge der Werkvertragsregelungen diverse Einkünfte, soweit sie bis dato noch nicht von der Sozialversicherungspflicht erfasst gewesen seien, der Sozialversicherungspflicht unterworfen worden. Im vorliegenden Fall habe dies zur Folge gehabt, dass der Dienstgeber (Bundesministerium für Finanzen) diese Einkünfte ab April 1997 in die Bemessungsgrundlage zur Sozialversicherung miteinbezogen habe. Dessen ungeachtet seien die steuerlichen Bestimmungen zu beachten gewesen und "wurden diese Einkünfte in der Einkommensteuererklärung 1997 von mir geltend gemacht." Betreffend die Kosten der Teilnahme an der Akademie F. machte der Beschwerdeführer geltend, dass die in der Kursbestätigung verwendete Bezeichnung "Ausbildung zum Bewusstseinstrainer" verfehlt die Ziele und Aufgabenstellungen dieses mehrsemestrigen Kurses wiedergebe. Es habe sich um das Erlernen von Qualitäten und Fähigkeiten gehandelt, die in dem vom Beschwerdeführer ausgeübten Beruf von größter Wichtigkeit seien und dazu dienten, die bisherigen beruflichen Kenntnisse und Fähigkeiten zu verbessern, um den aktuellen Anforderungen gewachsen zu sein. Es habe sich um die Vermittlung von Managementtechniken, wie Einschulung und Umgang mit modernen Techniken des Büromanagements (time systems oder mind-mapping) bzw. die Vermittlung von Techniken bzw. Strategien, um berufliche Konflikt- und Stresssituationen bewältigen zu können, gehandelt. Die Bearbeitung der Problemsituationen durch den Trainer erfolge in der Regel an Hand von aktuellen Problemstellungen zuerst durch Aufdeckung der zugrunde liegenden Problematik, "dass nämlich, sei es offen oder verdeckt, Absichten der handelnden Personen dahinter stehen. Die Lösung der Problemstellung erfolgt durch nachfolgende fallbezogene Arbeit".

Das Finanzamt gab der Berufung mit Berufungsvorentscheidung vom 27. November 1998 keine Folge. Laut Honorarbestätigung für das Jahr 1997, ausgestellt vom Bundesministerium für Finanzen am 28. Jänner 1998, habe der Beschwerdeführer vom 1. Jänner bis 31. Dezember 1997 einkommensteuerpflichtige Bezüge in der Höhe von 133.300 S erhalten. Laut "Auskunft beim BMF" betreffe diese Honorarzahlung die Nebentätigkeit und sei daher nicht in den lohnsteuerpflichtigen Bezügen enthalten. In der Einnahmen-Ausgaben-Rechnung, die der Abgabenerklärung beigelegt gewesen sei, "wurden diese Einnahmen ebenfalls nicht erfasst, daher mussten sie im Zuge der Veranlagung 1997 zu den selbständigen Einkünften hinzugerechnet werden". Fortbildungskosten lägen vor, wenn der Steuerpflichtige seine bisherigen beruflichen Kenntnisse und Fähigkeiten verbessere, um seinen Beruf besser ausüben zu können. Für die Zuordnung von Aufwendungen für Lehrveranstaltungen zu den Fortbildungskosten sei der vermittelte Inhalt und der unmittelbare Zusammenhang mit der bereits ausgeübten Tätigkeit entscheidend. Laut vorliegenden Informationen der Akademie F. zum strittigen Seminar werde ein drei-semestriger Kurs angeboten, den - unabhängig von Beruf, Ausbildung, Studium etc. - jeder besuchen könne, wobei das Ziel der Veranstaltung neben Rhetorik, Fragetechnik und Gesprächsführung vor allem das Erkennen eines Konfliktes und dessen positive Bewältigung bilde und dies überwiegend auf die eigene Person bezogen sei (aber auch für andere Personen angewendet werden könne). Es könne nicht erkannt werden, dass es sich bei diesem Kurs um einen speziell für die berufliche Tätigkeit des Beschwerdeführers geeigneten Lehrgang handle, zumal der Beschwerdeführer als Aufsichtsratmitglied, Staatskommissär, Kuratoriumsmitglied und Beamter unterschiedliche Tätigkeiten ausübe. Das Seminar betreffe vielmehr Bereiche, die der persönlichen Erweiterung von Lebenskonzepten dienten. Dazu komme, dass der Lehrgang für alle Personen, die mit anderen Personengruppen (Mitarbeitern) berufliche oder außerberufliche Kontakte pflegten, von Interesse sein könne. Die berufsspezifische Bedingtheit in Bezug auf eine Tätigkeit des Beschwerdeführers sei nicht gegeben.

Mit Schreiben vom 21. Dezember 1998 stellte der Beschwerdeführer - ohne weitere Begründung - den Antrag auf Entscheidung über die Berufung durch die Abgabenbehörde zweiter Instanz.

Im angefochtenen Bescheid führte die belangte Behörde im Erwägungsteil aus, strittig sei die steuerliche Erfassung einer nicht erklärten Nebentätigkeit mit Honorareinkünften in Höhe von 133.300 S in Hinblick auf die behauptete Einbeziehung derartiger Einkünfte in die Sozialversicherung. Die behauptete Einbeziehung in die Beamtenbezüge entspreche nicht den Tatsachen, weil sich der im Einkommensteuerbescheid ausgewiesene Beamtenbezug ausschließlich auf nichtselbständige Einkünfte beziehe und schon deshalb Sozialversicherungsbeiträge anderer Einkunftsquellen nicht doppelt abgezogen sein könnten. Auch habe es sich nach den Erhebungen des Finanzamtes um nicht erklärte Einnahmen aus einer Nebentätigkeit gehandelt, die in den lohnsteuerpflichtigen Bezügen nicht enthalten seien. Dieses Sachverhaltselement sei im Vorlageantrag unwidersprochen geblieben. Der Beschwerdeführer stütze sich lediglich darauf, dass sein Dienstgeber ab April 1997 die Sozialversicherungsbeiträge aus der Nebentätigkeit in seine Bezüge miteinbezogen habe, was jedoch unzutreffend sei. Abgesehen davon "bliebe selbst bei Einbeziehung von Sozialversicherungsbeiträgen andere Einkunftsquellen in den Lohnsteuerabzug einer nicht selbständigen Tätigkeit die Tatsache bestehen, dass die Nebentätigkeit selbst unversteuert geblieben ist". Somit sei "der bisher nicht erklärte einkommensteuerpflichtige Bezug vom BMfF iHv 133.300 S im Wege der allgemein gültigen Veranlagung zu erfassen" gewesen.

Nach § 20 Abs. 1 Z 2 lit. a EStG 1988 - so die belangte Behörde weiter in der Begründung des angefochtenen Bescheides - zählten Aufwendungen oder Ausgaben für die Lebensführung, selbst wenn sie die wirtschaftliche oder gesellschaftliche Stellung des Steuerpflichtigen mit sich bringe und sie zur Förderung des Berufes oder der Tätigkeit des Steuerpflichtigen erfolgten, zu den nicht abzugsfähigen Aufwendungen. Die Weiterbildung in Fertigkeiten, die ganz allgemein für den außerberuflichen Bereich wie auch für verschiedene berufliche Bereiche Bedeutung hätten und zudem der beruflichen Tätigkeit des Abgabepflichtigen in Randbereichen dienlich sein könnten, führe ohne konkreten Nachweis nicht zu einer berufsspezifischen Bedingtheit derartiger Aufwendungen (Hinweis auf das Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 15. April 1998, 98/14/0004). Der Beschwerdefall sei mit dem Sachverhalt des erwähnten Erkenntnisses des Verwaltungsgerichtshofes durchaus vergleichbar. Das Kursziel werde ganz allgemein damit umschrieben, mit seinen Mitmenschen besser umgehen und das Leben nach eigenen "Wünschen" steuern zu können. Wenngleich nicht geleugnet werde, "dass gewisse Erkenntnisse des strittigen Kurses für die berufliche Tätigkeit und Laufbahn" des Beschwerdeführers nützlich sein könnten, sei doch ein konkreter Zusammenhang mit dem Beruf nicht herstellbar. Der Kurs diene nach den Kurszielen vorwiegend der Selbsterfahrung und Persönlichkeitsbildung, "was wohl eher der privaten Lebensführung zuzuordnen ist".

Zu einer mit dem angefochtenen Bescheid auch entschiedenen Berufung betreffend die Einkommensteuervorauszahlungen für das Jahr 1999 wird im angefochtenen Bescheid ausgeführt, in der Berufung gegen den Vorauszahlungsbescheid werde lediglich auf die Berufungsbegründung zur Einkommensteuer 1997 verwiesen. Wegen der Abweisung dieser Berufung sei auch keine Änderung der Vorauszahlungen vorzunehmen gewesen.

Der Verwaltungsgerichtshof hat erwogen:

Zu dem bei der Einkommensteuerveranlagung für das Jahr 1997 gesondert als Einkünfte aus selbständiger Arbeit erfassten Betrag von 133.300 S laut Honorarbestätigung des Bundesministeriums für Finanzen vom 28. Jänner 1998 wird in der Beschwerde vorgebracht, dieser Betrag setze sich aus einzelnen Einnahmenbeträgen zusammen, die ohnehin vom Beschwerdeführer im Rahmen der Ermittlung der Einkünfte aus selbständiger Arbeit als Einnahmen (gesamt 142.000 S) angesetzt worden seien. Der Beschwerdeführer habe in der Berufung auf die "doppelte Berücksichtigung der Eink."

hingewiesen. Offensichtlich habe die Behörde die Hinweise in der Berufung in Bezug auf die Sozialversicherung falsch verstanden. Damit habe der Beschwerdeführer nur erläutern wollen, warum die Auszahlungsmodalität im April 1997 geändert worden sei. Insgesamt habe die belangte Behörde bei der Bescheiderlassung gegen die Bestimmungen der §§ 115 und 161 BAO verstoßen. Nach einer der Beschwerde angeschlossenen Aufstellung bildeten die in der Beilage zur Einkommensteuererklärung 1997 unter der Überschrift "Eink. aus s. A." angeführten Beträge bzgl. "Kuratiorumsmitgl. Der Errichtungs. MFK" von 14.500 S, "Staatskoär der Allg. Spark. KAG m. b.H. in Linz" von 37.800 S und "Staatskoär der BMW Austria Bank Ges.m.b.H. in Salzburg" von 75.600 S zusammen mit einer Einmalzahlung ("Nachzahlung 12/97") von 5.400 S den Gesamtbetrag von 133.300 S "lt. Bescheinigung BMfF".

Zu diesem Vorbringen ist zu sagen, dass der Beschwerdeführer in der Berufung vom 10. November 1998 zwar eine "doppelte Berücksichtigung der Eink. aus selbst. A." ansprach, jedoch in diesem Zusammenhang nicht konkret behauptete, im erklärten Gesamtbetrag der Einkünfte aus selbständiger Arbeit von 142.000 S sei auch der Betrag von 133.300 S laut der (gesondert) der Abgabenerklärung beigelegten Honorarbestätigung des Bundesministeriums für Finanzen enthalten. Es wird auch in der Beschwerde lediglich vorgebracht, die belangte Behörde habe die in der Berufung enthaltenen Ausführungen zur Sozialversicherung "falsch verstanden". Vor allem fällt aber ins Gewicht, dass in der Berufungsvorentscheidung des Finanzamtes vom 27. November 1998 ausdrücklich die Feststellung enthalten war, dass die strittigen Honorareinnahmen von 133.300 S lt. Honorarbestätigung des Bundesministeriums für Finanzen in der der Abgabenerklärung beigelegten Einnahmen-Ausgaben-Rechnung nicht erfasst seien, sodass sie im Zuge der Veranlagung 1997 den selbständigen Einkünften hätten hinzugerechnet werden müssen. Da dieser Berufungsvorentscheidung Vorhaltscharakter zukam (vgl. z.B. das Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 24. Jänner 1996, 93/13/0237, 0238), wäre es Aufgabe des Beschwerdeführers gewesen, dieser Feststellung im Verwaltungsverfahren bestimmt entgegen zu treten. Dass er dies nicht getan hat, verwehrt es ihm, die Übernahme der in der Berufungsvorentscheidung getroffenen Sachverhaltsfeststellung durch die belangte Behörde vor dem Verwaltungsgerichtshof erfolgreich zu bekämpfen.

Auch zur nicht erfolgten Berücksichtigung der geltend gemachten Aufwendungen für ein Seminar der Akademie F. als Werbungskosten wirft die Beschwerde der belangten Behörde eine Verletzung von Verfahrensvorschriften vor. Beispielsweise sei der Beschwerdeführer nicht befragt worden, ob im gegenständlichen Fall eine private Mitveranlassung auszuschließen sei. Es sei ohne weitere Ermittlungen angenommen worden, eine private Mitveranlassung sei - wie beispielsweise in anderen Fällen - anzunehmen. Auf das Vorbringen des Beschwerdeführers, dass der Kurs aus beruflichen Gründen besucht worden sei, sei der angefochtene Bescheid nicht eingegangen. In der Begründung des angefochtenen Bescheides werde eine allgemeine Einstufung des Seminars vorgenommen. Dabei komme die belangte Behörde zu dem Ergebnis, dass dieses Seminar im Allgemeinen nicht als berufsspezifisch anzusehen sei. Dies schließe allerdings nicht aus, dass im konkreten Einzelfall eine andere Beurteilung zu erfolgen habe. Eine derart spezifische Beurteilung "auf den konkreten Fall" habe die Behörde unterlassen. Beweis dafür sei, dass keine Vorhalteverfahren zur Klärung des Sachverhaltes erfolgt seien.

Auch zu diesem Vorbringen ist der Beschwerdeführer auf die Mitwirkungspflicht des Abgabepflichtigen im Verwaltungsverfahren (vgl. § 119 BAO) zu verweisen. Insbesondere hat auch hier das Finanzamt dem Beschwerdeführer in der abweisenden Berufungsvorentscheidung mit näherer Begründung vorgehalten, dass es die berufsspezifische Bedingtheit der strittigen Seminarkosten nicht erkennen könne. Der Beschwerdeführer trat diesen Ausführungen in seinem nach § 276 Abs. 1 BAO gestellten Antrag auf Entscheidung über die Berufung durch die Abgabenbehörde zweiter Instanz nicht entgegen. Der belangten Behörde kann somit kein Vorwurf gemacht werden, wenn sie dem Beschwerdeführer vor Erlassung des angefochtenen Bescheides nicht nochmals im Vorhaltsweg die Möglichkeit des Parteiengehörs einräumte. Außerdem ist festzuhalten, dass ein in einer Verwaltungsgerichtshofbeschwerde vorgetragener Verfahrensmangel nur dann zur Bescheidaufhebung führen könnte, wenn dessen Relevanz aufgezeigt wurde. Die berufsspezifische Bedingtheit (auch im Sinne der Ausführungen in dem auch im angefochtenen Bescheid zitierten Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 15. April 1998, 98/14/0004) der Aufwendungen für die Teilnahme an einer so genannten "Ausbildung zum Bewusstseinstrainer" wird aber auch in der Beschwerde nicht nachvollziehbar - bezogen auf eine konkrete Berufstätigkeit des Beschwerdeführers - dargestellt (vgl. in diesem Zusammenhang das Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 27. Juni 2000, 2000/14/0096, 0097).

In der Beschwerde wird schließlich der Vorwurf erhoben, hinsichtlich der Festsetzung der Einkünfte aus Kapitalvermögen sei die Vorschrift des § 161 Abs. 3 BAO verletzt worden. In der Steuererklärung habe der Beschwerdeführer keine Einkünfte aus Kapitalvermögen angesetzt, er habe lediglich - aus Gründen der Offenlegung - in einer Beilage Angaben zu "Eink. aus KV" gemacht. Da dem Abgabepflichtigen der tatsächliche Umfang der Steuerpflicht der dort angeführten Einnahmen nicht bekannt gewesen sei, sei auch keine Eintragung in der Steuererklärung selbst vorgenommen worden. Auch in diesem Punkt hätte die Abgabenbehörde prüfen müssen, ob und inwieweit steuerpflichtige Einnahmen vorgelegen seien. Diesbezügliche Ermittlungen seien nicht vorgenommen worden. Da auf diese Weise von der Behörde auch eine "Entnahme" aus einer gewerblichen Beteiligung als steuerpflichtige Einkünfte aus Kapitalvermögen angesetzt worden sei, liege Rechtswidrigkeit des Inhaltes vor.

Diesem Beschwerdevorbringen kann wegen des - bereits oben angesprochenen - im verwaltungsgerichtlichen Verfahren herrschenden, aus der Vorschrift des § 41 Abs. 1 VwGG abgeleiteten Neuerungsverbotes kein Erfolg zukommen. Wenn auch die Einkünfte aus Kapitalvermögen vom Beschwerdeführer nicht selbst in der entsprechenden Rubrik der Steuererklärung eingetragen wurden, war im Rahmen der Einkommensermittlung im Einkommensteuerbescheid 1997 der Ansatz von Einkünften aus Kapitalvermögen in Höhe von 53.105 S ausgewiesen. Eine allfällige Unrichtigkeit dieses Ansatzes hätte vom Beschwerdeführer bereits im Verwaltungsverfahren geltend gemacht werden müssen.

Die Beschwerde, die zu den Einkommensteuervorauszahlungen 1999 keine gesonderten Ausführungen enthält, war somit insgesamt nach § 42 Abs. 1 VwGG als unbegründet abzuweisen.

Die Kostenentscheidung stützt sich auf die §§ 47 ff VwGG iVm der Verordnung BGBl II Nr. 501/2001.

Wien, am 30. April 2003