TE Vwgh Erkenntnis 2003/7/1 97/13/0215

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Bernard und die Hofräte Dr. Hargassner, Dr. Fuchs, Dr. Büsser und Dr. Mairinger als Richter, im Beisein der Schriftführerin MMag. Ginthör, über die Beschwerde der Hausgemeinschaft H, in W, vertreten durch Arnold Rechtsanwalts-Partnerschaft (OEG) in 1010 Wien, Wipplingerstraße 10, gegen den Bescheid der Finanzlandesdirektion für Wien, Niederösterreich und Burgenland (Berufungssenat I) vom 13. August 1997, Zl. RV/003- 15/05/97, 15-96/1068/05, betreffend u.a. Umsatzsteuer sowie einheitliche und gesonderte Feststellung der Einkünfte für 1993 und Umsatzsteuervorauszahlungen für Februar bis Dezember 1994 und Jänner bis August 1995, zu Recht erkannt:

Die Beschwerde wird, soweit sie die einheitliche und gesonderte Feststellung von Einkünften für 1993 betrifft, als unbegründet abgewiesen.

Der angefochtene Bescheid wird, soweit er die Umsatzsteuer für 1993 und die Umsatzsteuervorauszahlungen für Februar bis Dezember 1994 und Jänner bis August 1995 betrifft, wegen Rechtswidrigkeit seines Inhaltes aufgehoben.

Der Bund hat der beschwerdeführenden Partei Aufwendungen von 1.089,68 EUR binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Die Miteigentümer H.B. und seine Ehefrau C.B. vermieteten als "Hausgemeinschaft" (im Folgenden: Beschwerdeführerin) Wohnungen in einem Haus auf der Liegenschaft in Wien, H-Gasse.

Mit ihren Abgabenerklärungen für 1993 erklärte die Beschwerdeführerin einerseits steuerpflichtige Umsätze aus dieser Vermietung, andererseits - nach Bildung eines steuerfreien Betrages gemäß § 28 Abs. 5 EStG 1988 - Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung in Höhe von 0 S.

Im Ergebnis einer bei der Beschwerdeführerin durchgeführten Prüfung der Aufzeichnungen für die Jahre 1991 bis 1993 hielt der Prüfer in seinem Bericht (§ 151 Abs. 3 BAO) u.a. fest, dass die Wohnung Top 3 mit einer Größe von 66 m2 (16,32 % der Gesamtfläche) bis Juli 1991 von G.B., der Tochter der Hauseigentümer, benützt worden sei, wofür "eine monatliche Nettomiete" von 2.500 S bezahlt worden sei. Seit 1. August 1991 sei die Wohnung Top 3 von der L. GesmbH "für eine Miete" von 2.500 S netto "angemietet" und "im Anschluss daran" um 10.000 S netto weitervermietet worden. Nach Beginn der Untervermietung sei die Wohnung Top 3 mit der Wohnung Top 1 vereinigt worden und umfasse seither 86 m2.

Die Wohnung Top 4 weise eine Größe von 100 m2 (24,73 % der Gesamtfläche) auf und sei laut Mietvertrag vom 1. Oktober 1988 von der L. GesmbH um 4.064,24 S netto je Monat "angemietet" und um 8.044 S netto "weitervermietet" worden. Ab September 1991 habe G.B. die Wohnung Top 4 bezogen und dafür 3.000 S netto monatlich "Miete" bezahlt.

An der L. GesmbH seien H.B. mit 25 % und sein Bruder L.B. mit 75 % beteiligt, H.B. sei Geschäftsführer der L. GesmbH. Im Vertrag mit der L. GesmbH betreffend die Wohnung Top 4 sei die Bestimmung enthalten, dass eine Untervermietung auch gegen unverhältnismäßig hohes Entgelt gestattet sei.

Im Hinblick auf den Umstand, dass ein schriftlicher Mietvertrag nicht vorliege, könne keine Rede davon sein, dass die Benützung der Wohnungen durch G.B. auf einer Vereinbarung mit klarem, eindeutigem und jeden Zweifel ausschließendem Inhalt beruhe. Die einem Fremden um 8.044 S vermietete Wohnung sei dann der Tochter G.B. um 3.000 S überlassen worden.

Zur Vermietung an die L. GesmbH hielt der Prüfer fest, es sei unter Fremden nicht üblich, dass Hauseigentümer eine Wohnung für ein geringeres Entgelt vermieten, obwohl sie wissen, dass vom Mieter diese Wohnung nicht benützt, sondern gegen ein weitaus höheres Entgelt weitervermietet werden solle, wobei der Vermieter sogar ausdrücklich einer Weitervermietung zu einem unverhältnismäßig hohen Entgelt zustimme und die Möglichkeit eines angemessenen Mietzinses nicht ausschöpfe. Dazu komme, dass die Wohnung bereits untervermietet werde, obwohl mit dem Hauptmieter ein schriftlicher Mietvertrag über diese Wohnung noch nicht abgeschlossen sei. Auch zeige sich, dass die Vermietung immer nur in Verbindung mit der Untervermietung erfolge.

Der Prüfer erkannte einerseits die Vereinbarung zwischen der Beschwerdeführerin und G.B. nicht an und kürzte für 1993 dementsprechend den Betriebskostenanteil sowie die Vorsteuern für die Wohnung Top 4 um 24,73 %. Andererseits erkannte der Prüfer die Vereinbarung zwischen der Beschwerdeführerin und der L. GesmbH nicht an. Er rechnete die Einnahmen und Umsätze aus der "Untervermietung" durch die L. GesmbH der Beschwerdeführerin zu und erhöhte den von der Beschwerdeführerin gemäß § 28 Abs. 5 EStG 1988 gebildeten steuerfreien Betrag.

In einem Bericht über eine für den Zeitraum Februar bis Dezember 1994 und Jänner bis August 1995 durchgeführten "UVA-Prüfung" verwies der Prüfer im Wesentlichen auf die die Jahre 1991 bis 1993 betreffende abgabenbehördliche Prüfung und den dazu ergangenen Bericht.

Mit Bescheiden vom 27. und vom 29. November 1995 setzte das Finanzamt die Umsatzsteuer für die Monate Februar bis Dezember 1994 und Jänner bis August 1995 den Prüferfeststellungen entsprechend fest.

Mit Bescheiden vom 1. Dezember 1995 folgte das Finanzamt den Feststellungen des Prüfers, setzte die Umsatzsteuer dementsprechend fest und stellte die Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung gemäß § 188 BAO mit 0 fest, wobei es erläuterte:

"Mietzinsrücklage (§§ 11 und 28 (5) EStG 1988) 121.864".

Mit Schriftsätzen vom 4. und vom 18. Dezember 1995 berief die Beschwerdeführerin u.a. gegen diese Bescheide mit den Anträgen, die Einkünfte sowie die Umsatzsteuer gemäß den eingereichten Abgabenerklärungen zu veranlagen. Das Bestandverhältnis mit G.B. sei ausreichend zum Ausdruck gekommen. G.B. habe die Wohnung Top 3 bis 31. Juli 1991 bewohnt und dafür an die Hausverwaltung R. Miete und Betriebskosten bezahlt. Das Gleiche gelte für die Wohnung Top 4 ab September 1991. Die unterschiedliche Mietengestaltung (4.064,24 S für die L. GesmbH und 3.000 S für G.B.) erkläre sich aus der Weitervermietung durch die L. GesmbH. Die Verwendung einer Wohnung durch einen Untermieter bedinge stets einen höheren Abnutzungsgrad, dem durch die erhöhte Miete Rechnung getragen werde. Worin gleichlaufende Interessen der L. GesmbH und dem Ehepaar B. gelegen sein sollen, werde nicht angeführt. In der Gestaltung der Verhältnisse sei nichts Ungewöhnliches zu sehen, denn Untermietverhältnisse würden sehr oft in dieser Weise gestaltet, um das Entstehen eines "mietergeschützten" Hauptmietverhältnisses zu vermeiden. Einem Untermieter sei es nicht möglich, sich gegen "unverhältnismäßig hohe Entgelte" erfolgreich zu wehren. Soweit keine schriftlichen Bestandverträge zu Top 4 vorlägen, verweise die Beschwerdeführerin darauf, dass der Mietvertrag der Schriftform nicht bedürfe. Die Vermietung der Räume an die L. GesmbH erfolge zu einem ortsüblichen Mietzins auf Grund eines schriftlichen Mietvertrages.

In einer Stellungnahme vom 13. Februar 1996 zur Berufung vom 18. Dezember 1995 führte der Prüfer aus, dass "bei der Vermietung an andere" sehr wohl schriftliche Verträge vorlägen. Liege eine schriftliche Vereinbarung nicht vor, müssten doch die wesentlichen Vertragsbestandteile (Bestandgegenstand, zeitlicher Geltungsbereich des Vertrages, allfällige Wertsicherungsklausel, Vereinbarung über das Schicksal der Mieterinvestitionen und über die Instandhaltungspflichten, Tragen von Betriebskosten) vorliegen. Bei der "Bewohnung durch die Tochter" mangle es an klaren Bedingungen. Ohne weitere klar zu erkennende Bedingungen oder Abmachungen habe die Tochter im September 1991 von Top 3 auf Top 4 gewechselt. Die Berufung bleibe die Antwort schuldig, warum bei Top 3 die Tochter bis Juli 1991 (zu ergänzen: monatlich) 3.000 S (laut Prüferbericht allerdings 2.500 S) bezahlt habe, bei der nachfolgenden Vermietung an die L. GesmbH diese nur 2.500 S. Top 4 sei vom 1. Juni 1989 bis 31. Mai 1991 um 8.044 S (zu ergänzen: monatlich) untervermietet worden. Danach sei von G.B. lediglich ein Betrag von 3.000 S (zu ergänzen: monatlich) entrichtet worden. Es möge zutreffen, dass Untermietverhältnisse gestaltet würden, um mietrechtsgeschützte Hauptmietverhältnisse zu vermeiden. Im vorliegenden Fall gehe es jedoch vorwiegend um die Möglichkeit der Befristung von Verträgen, weil "die gegenständlichen Wohnungen als Kategorie A den einschränkenden Bestimmungen des § 16 (2) MRG. nicht unterliegen". Die Berufung verschweige, dass bei Umgehungshandlungen gemäß § 2 Abs. 3 MRG die Möglichkeit bestehe, dass der Untermieter als Hauptmieter anerkannt werde. Auch der vereinbarte Untermietzins könne gemäß § 28 Abs. 2 MRG wegen unverhältnismäßig hoher Gegenleistung ermäßigt werden. Kein Hauseigentümer würde - bereits wissend, dass der Hauptmieter sofort um die angeführten Beträge untervermieten würde - einen derartigen Mietvertrag abschließen. Das Finanzamt hielt diese Stellungnahme der Beschwerdeführerin vor.

Mit dem angefochtenen Bescheid wies die belangte Behörde die Berufung gegen den Bescheid betreffend einheitliche und gesonderte Feststellung von Einkünften für 1993 als unzulässig zurück. Die Berufung gegen die Bescheide betreffend Umsatzsteuer 1993 sowie Umsatzsteuervorauszahlungen für Februar bis Dezember 1994 und Jänner bis August 1995 wies die belangte Behörde als unbegründet ab.

An der Beschwerdeführerin seien die Eheleute H.B. und C.B. je zur Hälfte beteiligt. Die Liegenschaft bestehe aus vier Wohnungen, von denen Top 2 im Ausmaß von 88,4 m2 an E.E. zu einem monatlichen Mietzins von 1.300 S vermietet werde. Die Wohnung Top 3 sei bis 31. Juli 1991 der Tochter G.B. um einen Mietzins von 2.500 S monatlich vermietet worden. Ab 1. August 1991 sei diese Wohnung von der L. GesmbH, deren Gesellschafter zu 75 % L.B., der Bruder von H.B., und zu 25 % H.B., welcher darüber hinaus auch noch Geschäftsführer sei, um einen monatlichen Mietzins von 2.500 S angemietet und in der Folge um 10.000 S weitervermietet worden. Zum Zeitpunkt des Vertragsabschlusses habe die Wohnung Top 3 ein Ausmaß von 66 m2 gehabt und sei im August 1991 mit der Wohnung Top 1 zusammengelegt und auf 86 m2 vergrößert worden. Die Wohnung Top 4 (100 m2) sei bis August 1991 an die L. GesmbH um 4.064,24 S vermietet und von dieser um 8.044 S weitervermietet worden. Seit September 1991 werde diese Wohnung von G.B. bewohnt und eine Miete von 3.000 S monatlich bezahlt. Die Wohnung Top 5 habe ein Ausmaß von 150 m2 und werde von den Eigentümern bewohnt. Die Wohnungen Top 3 und 4 wiesen "Kategorie A" auf. Schriftliche Mietverträge seien nur mit E.E. und der L. GesmbH abgeschlossen worden. Hinsichtlich der Feststellung der Einkünfte für 1993 sei die "Erstveranlagung" unter Zugrundelegung von Einkünften in Höhe von 0 S erfolgt, weil die Überschüsse einem steuerfreien Betrag zugeführt worden seien. Dem Grunde nach sei der steuerfreie Betrag auch von der Betriebsprüfung anerkannt worden, strittig sei lediglich dessen Höhe gewesen. Die Höhe des steuerfreien Betrages stelle keinen Spruchbestandteil dar. Daher sei die Berufung gegen den Feststellungsbescheid 1993 unzulässig.

Zur Umsatzsteuer verwies die belangte Behörde "auf die ausführlichen Darstellungen im BP-Bericht und in der Stellungnahme zur Berufung". Hinsichtlich der "Mietverhältnisse mit der Tochter" hielt die belangte Behörde ergänzend fest, dass eine Meldung an die Hausverwaltung keineswegs ausreichend sei, damit Mietverträge nach außen hin ausreichend zum Ausdruck kämen, weil auf Grund der Verschwiegenheitspflicht der Hausverwaltung außenstehende Dritte grundsätzlich keine Kenntnis vom Mietverhältnis erlangten. Da schriftliche Mietverträge nicht vorlägen, könne auch von einem eindeutigen, klaren und jeden Zweifel ausschließenden Inhalt keine Rede sein. Auch der Wohnungstausch im Jahr 1991, welcher nicht bestritten werde, zeige, dass unklare Verhältnisse vorlägen. Die Berufungsausführungen zur erhöhten Abnutzung bei der Untervermietung hielt die belangte Behörde für "völlig unverständlich". Die Wohnung könne ja wohl nicht durch den Haupt- und den Untermieter zugleich benutzt werden. Für das Ausmaß der Abnutzung sei nach Ansicht der belangten Behörde bedeutungslos, ob ein Haupt- oder ein Untervermieter die Wohnung nutze. Hinsichtlich des Mietverhältnisses mit der L. GesmbH führte die belangte Behörde ergänzend aus, dass ein Naheverhältnis zwischen den Gesellschaftern und den Hauseigentümern bestehe. H.B. sei zu 25 % an der L. GesmbH beteiligt; die weiteren 75 % der Anteile halte dessen Bruder L.B., sodass eine Verflechtung der GesmbH mit der Beschwerdeführerin eindeutig zu erkennen sei. Nur durch das dargestellte Naheverhältnis sei es erklärbar, dass die Beschwerdeführerin an die L. GesmbH vermiete und diese um einen höheren Mietzins weitervermiete. Gegenüber fremden Mietern würde eine derartige Vorgangsweise nicht gewählt werden. Wie schon aus den Ausführungen der Betriebsprüfung hervorgehe, sollte durch die Untermietverhältnisse mit der L. GesmbH lediglich erreicht werden, dass die Beschwerdeführerin einen niedrigeren Überschuss erziele, sodass eine Umgehungshandlung vorliege. Im Betriebsprüfungsbericht sei schlüssig dargestellt, warum es zivilrechtlich nicht unbedingt notwendig sei, die Konstruktion von Haupt- und Untermieter zu wählen, weil ein Untermieter auch zivilrechtlich die Möglichkeit habe, seinen Status als Hauptmieter feststellen zu lassen. Daher rechne die belangte Behörde wie die Betriebsprüfung die Erlöse aus den "Untermietverträgen" direkt der Beschwerdeführerin zu.

Der Verwaltungsgerichtshof hat erwogen:

Die Beschwerdeführerin erachtet sich in ihrem Recht auf Anerkennung des Bestandverhältnisses mit G.B. (und allen sich daraus ergebenden abgabenrechtlichen Folgen) verletzt, des Weiteren in ihrem Recht auf Anerkennung des Bestandverhältnisses mit der L. GesmbH (ebenfalls mit allen abgabenrechtlichen Folgen, insbesondere also im Recht, dass nur der vereinbarte und tatsächlich geflossene Bestandzins, den ihr diese GesmbH zahle, zugerechnet werde, nicht auch ein Untermietzins).

Gemäß § 28 Abs. 5 EStG 1988 in der Fassung vor der Änderung durch das Strukturanpassungsgesetz 1996, BGBl. Nr. 201, konnten bei der Vermietung eines Grundstücks (Gebäudes) auf Antrag steuerfreie Beträge nach näher ausgeführten Bedingungen gebildet werden, mit welchen in einem der folgenden neun Jahre getätigte Instandsetzungsaufwendungen oder ein entstehender Verlust zu verrechnen waren oder welche, soweit sie nicht bis zum Ende der Neun-Jahres-Frist zu verrechnen waren, zu diesem Zeitpunkt einkünfteerhöhend aufzulösen waren.

Auf Grund der vom Finanzamt vorgenommenen Änderungen erhöhte dieses den steuerfreien Betrag abweichend von der Abgabenerklärung, stellte die Höhe der Einkünfte jedoch erklärungsgemäß mit 0 fest. Die Berufung gegen den Bescheid des Finanzamtes enthielt lediglich den Antrag, "die Einkünfte gemäß den eingereichten Abgabenerklärungen zu veranlagen". Damit begehrte die Beschwerdeführerin keinen im Spruch abweichenden Bescheid, weil sich die Ausführungen in der Berufung im Ergebnis lediglich gegen die Höhe des steuerfreien Betrages, sohin gegen einen nicht der Rechtskraftwirkung und auch keiner Bindungswirkung für die Folgejahre unterliegenden Begründungsteil, nicht jedoch gegen den Spruch des Bescheides richten (vgl.  die hg. Erkenntnisse vom 20. Juni 1995, 92/13/0093, vom 15. November 1995, 94/13/0147, und vom 27. August 2002, 99/14/0028). Durch die Zurückweisung dieser Berufung wurde die Beschwerdeführerin im geltend gemachten Recht nicht verletzt.

Die Beschwerde war daher, soweit sie die Feststellung von Einkünften für 1993 betrifft, gemäß § 42 Abs. 1 VwGG als unbegründet abzuweisen.

Vereinbarungen zwischen nahen Angehörigen werden steuerlich nur anerkannt, wenn sie nach außen hin ausreichend in Erscheinung treten, einen eindeutigen, klaren und jeden Zweifel ausschließenden Inhalt haben und zwischen Familienfremden unter den gleichen Bedingungen abgeschlossen worden wären (vgl. jüngst etwa das hg. Erkenntnis vom 4. Juni 2003, 97/13/0208). Die Kriterien für die Anerkennung von Verträgen zwischen nahen Angehörigen gelten auch für Verträge mit juristischen Personen, an denen ein Vertragspartner oder seine Angehörigen in einer Weise als Gesellschafter beteiligt sind, dass mangels eines Interessengegensatzes die Annahme nahe liegt, für eine nach außen vorgegebene Leistungsbeziehung bestehe in Wahrheit eine familienhafte Veranlassung (vgl. das hg. Erkenntnis vom 24. September 2002, 99/14/0006).

Diese in der Rechtsprechung des Gerichtshofes für die steuerliche Anerkennung von Verträgen zwischen nahen Angehörigen aufgestellten Kriterien haben ihre Bedeutung im Rahmen der - vom Verwaltungsgerichtshof nur auf seine Schlüssigkeit zu prüfenden - Beweiswürdigung (vgl. das hg. Erkenntnis vom 28. November 2002, 2001/13/0032).

Die belangte Behörde hat im Ergebnis die Nichtanerkennung der zwischen der Beschwerdeführerin und der Tochter der daran beteiligten Ehepartner abgeschlossenen Vereinbarung über ein Mietverhältnis darauf gestützt, dass kein schriftlicher Mietvertrag vorliege und ein eindeutiger, klarer und jeden Zweifel ausschließender Inhalt der Vereinbarung nicht gegeben sei.

Die Beschwerdeführerin trägt vor, der Mietvertrag mit der Tochter der Liegenschaftseigentümer trete genauso wenig wie der Mietvertrag mit E.E. nach außen hin in Erscheinung (sei ebenfalls nicht schriftlich abgeschlossen). Damit entfernt sie sich vom festgestellten Sachverhalt, wonach mit E.E. ein (im Übrigen in den vorgelegten Verwaltungsakten in Ablichtung enthaltener) Mietvertrag abgeschlossen worden ist. Dem in der Stellungnahme des Prüfers zur Berufung der Beschwerdeführerin vorgehaltenen Umstand, dass es "bei der Bewohnung durch die Tochter" an klaren Bedingungen (Bestandgegenstand, zeitlicher Geltungsbereich des Vertrages, allfällige Wertsicherungsklausel, Vereinbarung über das Schicksal der Mieterinvestitionen und über die Instandhaltungsverpflichtungen, Tragen von Betriebskosten) mangle, trat die Beschwerdeführerin weder im Verwaltungsverfahren noch in der Beschwerde entgegen. Die Einwände in der Beschwerde beschränken sich zum einen darauf, dass die zwischen der Beschwerdeführerin und der Tochter der Liegenschaftseigentümer abgeschlossene Vereinbarung dadurch nach außen hin zum Ausdruck gekommen sei, dass die Tochter das Mietentgelt der durch einen Dritten geführten Hausverwaltung entrichtet habe. Zum anderen zahle die Tochter einen weitaus höheren Mietzins je m2 als die im selben Haus die Wohnung Top 2 bewohnende E.E. Deshalb halte die Vereinbarung einem Fremdvergleich stand.

Wenn eine schriftliche Vereinbarung bei Verträgen naher Angehöriger nicht vorliegt, so müssen doch zumindest die wesentlichen Vertragsbestandteile mit genügender Deutlichkeit festgelegt sein (vgl. das hg. Erkenntnis vom 8. September 1992, 87/14/0186). Selbst wenn die Abwicklung der zwischen der Beschwerdeführerin und der Tochter der Liegenschaftseigentümer abgeschlossenen Vereinbarung über eine durch eine dritte Person durchgeführte Hausverwaltung erfolgt ist, kann es dahingestellt bleiben, ob damit die Vereinbarung nach außen ausreichend zum Ausdruck gekommen ist. Die Beschwerdeführerin legt nämlich nicht dar, welchen über die Höhe des Mietzinses hinaus gehenden Inhalt diese Vereinbarung gehabt hätte. Das von der belangten Behörde hinsichtlich der von der Tochter der Liegenschaftseigentümer bewohnten Wohnung gefundene Ergebnis ist daher vom Gerichtshof nicht für rechtswidrig zu befinden.

Zu dem von der belangten Behörde nicht anerkannten Bestandverhältnis zwischen der Beschwerdeführerin und der L. GesmbH führt die Beschwerdeführerin ins Treffen, dass lediglich hinsichtlich 12,5 % "Beteiligtenidentität" herrsche, weil der zur Hälfte an der Beschwerdeführerin beteiligte H.B. lediglich zu 25 % an der L. GesmbH beteiligt sei. Dabei übersieht die Beschwerdeführerin jedoch, dass an der L. GesmbH auch L.B., der Bruder des H.B., zu 75 % beteiligt ist und dass an der Beschwerdeführerin H.B. und dessen Ehefrau je zur Hälfte beteiligt sind. Alle drei betroffenen natürlichen Personen (H.B., seine Ehefrau C.B. und sein Bruder L.B.) stehen jedoch untereinander im Verhältnis naher Angehöriger. Die belangte Behörde hat daher auf das zwischen der Beschwerdeführerin und der L. GesmbH bestehende Rechtsverhältnis die Kriterien für die Anerkennung von Verträgen zwischen nahen Angehörigen zu Recht angewendet.

Die von der belangten Behörde getroffene Feststellung, die Beschwerdeführerin habe bei Abschluss des Hauptmietvertrages mit der L. GesmbH bereits gewusst, dass die L. GesmbH die in Rede stehende, ab 1. August 1991 um 2.500 S monatlich angemietete Wohnung Top 3 um 10.000 S monatlich weitervermietet habe, und dies im Mietvertrag auch durch Aufnahme der Zustimmung zu einer Untervermietung gegen unverhältnismäßig hohes Entgelt zum Ausdruck gebracht, wird von der Beschwerdeführerin nicht bestritten. Mit allgemeinen rechtlichen Ausführungen über Rechte und Pflichten eines Haupt- und eines Untermieters vermag die Beschwerdeführerin nicht aufzuzeigen, welcher Umstand tatsächlich vorgelegen wäre, der auch einen Fremden zum Abschluss einer solchen Vereinbarung mit der L. GesmbH bewogen hätte.

Dies ändert nichts daran, dass die L. GesmbH über diese Wohnung verfügen und sie in Entfaltung ihrer unternehmerischen Tätigkeit vermieten konnte. Feststellungen, wonach das Mietverhältnis zwischen der L. GesmbH und dem "Untermieter" als Missbrauch von Formen und Gestaltungsmöglichkeiten des bürgerlichen Rechts angesehen werden könnte oder dass ein Scheingeschäft vorläge, was allenfalls eine "Zurechnung" der an den Untermieter erbrachten Umsätze an die Beschwerdeführerin erlauben würde, hat die belangte Behörde nicht getroffen.

Die belangte Behörde hat den angefochtenen Bescheid daher, soweit er die Umsatzsteuer für 1993 und die Umsatzsteuervorauszahlungen für Februar bis Dezember 1994 und Jänner bis August 1995 betrifft, mit Rechtswidrigkeit des Inhaltes belastet, weshalb er insoweit gemäß § 42 Abs. 2 Z 1 VwGG aufzuheben war.

Von der Durchführung einer Verhandlung vor dem Verwaltungsgerichtshof konnte aus den Gründen des § 39 Abs. 2 Z 6 VwGG abgesehen werden.

Die Kostenentscheidung gründet sich auf die §§ 47 ff VwGG iVm der Verordnung BGBl. II Nr. 501/2001.

Wien, am 1. Juli 2003